1 Afs 70/2004 — Nejvyšší správní soud

6 Af 11/2023- 134 - text 30 6 Af 11/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Ladislava Hejtmánka a soudkyň JUDr. Naděždy Treschlové a JUDr. Hany Kadaňové ve věci žalobce: KAVALIERGLASS, a.s., se sídlem Křížová 1018/6, Praha 5 – Smíchov, IČ: 474 68 815, zastoupen daňově poradenskou společností GT TAX a.s., se sídlem Pujmanové 1753/10a, Praha 4 – Nusle, IČ: 264 20 473, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 5. 2023, č.j. 14905/23/5200-11434-707700, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: [1] Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhal přezkoumání a zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 5. 2023, č.j. 14905/23/5200-11434-707700 (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru vydanému Specializovaným finančním úřadem ze dne 28. 6. 2021, č.j. 104353/21/4200-11771-204179 (dále též „dodatečný platební výměr“), a toto rozhodnutí bylo potvrzeno. Dodatečným platebním výměrem byla žalobci doměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2023 ve výši 9.487.460 Kč; dále byla dodatečně zrušena daňová ztráta z příjmů právnických osob ve výši 90.493.869 Kč a současně žalobci vznikla povinnost uhradit penále z doměřené daně, a to ve výši 1.879.492 Kč, a z doměřené daňové ztráty, a to ve výši 904.938 Kč. [2] Žalobce v podané žalobě uplatnil 4 okruhy žalobních námitek. V prvním okruhu nazvaném „Úrokové náklady“ žalobce vyslovil nesouhlas se závěrem žalovaného, že převažujícím účelem transakcí spojených s emisí „korunových“ dluhopisů v roce 2012 bylo získání daňové výhody v rozporu se zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“), a že se jedná o jednání vykazující znaky zneužití práva. Namítl, že zákaz zneužití práva je prostředek ultima ratio, a proto musí být uplatňován restriktivně. Dle žalobce daňové orgány neprokázaly naplnění objektivní i subjektivní složky zneužití práva, když je jen a pouze na těchto orgánech, aby prokázaly, že hlavním účelem jednání je získání daňového zvýhodnění, které je v rozporu se smyslem a účelem konkrétního právního předpisu. Žalobce uvedl, že v průběhu daňové kontroly a následného odvolacího řízení dostatečně a jednoznačně prokázal a zdůvodnil ekonomické důvody emise dluhopisů; prokázal, že jeho chování mělo ekonomický smysl; zdůvodnil a prokázal, že hlavním důvodem realizace transakce nebylo získání daňové výhody a prokázal, že úroky z dluhopisů jsou v daném případě daňově uznatelné náklady ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. [3] Dále žalobce v tomto bodu namítal nezákonnost opakované daňové kontroly v rozsahu ověření daňově uznatelnosti úroků z dluhopisů. Žalobce v této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) č.j. 7 Afs 390/2019 ohledně vztahu místního šetření a daňové kontroly s tím, že rozsah provedeného místního šetření (viz protokol č.j. 1539815/17/2804-60562-607570) překročil meze vyhledávácí činností a místního šetření, a nejednalo se o „mapování terénu“, ale ve své podstatě o zjišťování a ověřování daňové uznatelnosti úroků z dluhopisů. Nadto správce daně získané podklady z místního šetření hodnotil po dobu téměř 1,5 roku a i v předmětu místního šetření je uvedeno, že se jednalo o zjišťování a ověřování správnosti stanovení daňové povinnosti. Dále uvedl, že z protokolu vyplývá, že správce daně si vyžádal od žalobce značné množství podkladů týkajících se emise dluhopisů, a že není pravda, že správce daně neprověřoval správnost stanovení daňové povinnosti, např. účel emise (srov. požadavek správce daně na vysvětlení emise dluhopisů). [4] V tomto bodu dále namítal nepřezkoumatelnost a vnitřní rozpornost závěrů žalovaného. Namítal, že žalovaný na jednu stranu musí akceptovat, že emise byla plně splacena, neboť se jedná o nezpochybnitelnou realitu, přesto ale za takové situace tvrdil, že žalobce žádné použitelné cizí zdroje nezískal. K tvrzení žalovaného, že vynaložené náklady nebyly vůbec schopny vést k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, žalobce namítl, že pokud by toto tvrzení bylo pravdivé, tak by ani nebyly formálně splněny podmínky dle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, a bylo by tak zcela irelevantní řešit zneužití práva. [5] Žalobce dále v tomto žalobním bodu obsáhle popsal (srov. str. 8 až 20 žaloby) ekonomické důvody emise dluhopisů. Předně odkázal na rozsudek NSS ze dne 14. 9. 2008, č.j. 7 Afs 54/2006. Podotkl, že jeho vyjádření ve věci důvodu emise dluhopisů jsou od zahájení daňové kontroly konzistentní, neboť potřebou zajištění provozních prostředků (výdajů) je ze strany žalobce od okamžiku rozhodnutí o vydání emise myšleno použití prostředků získaných emisí dluhopisů pro účely podnikání žalobce, přičemž finančními prostředky získanými emisí dluhopisů došlo zejména k posílení pracovního kapitálu žalobce a financování provozních nákladů žalobce v širším kontextu, tzn. i příp. možnost využití volných prostředků provozního cash flow pro účely financování nákupu investice, což žalobce v průběhu daňové kontroly doložil hodnotami nárůstu investic do dlouhodobého majetku v letech 2012 – 2019. Finanční prostředky v důsledku upsáním dluhopisů KAVALIERGLASS 11,0/2032 v celkové výši 700.000.000 Kč byly připsány na bankovní účet žalobce a žalobce s těmito prostředky podniká a může podnikat do roku 2032, kdy nastane jejich splatnost. Přitom účel použití těchto finančních prostředků nebyl nějak předurčen v emisních podmínkách či v jiných právních dokumentech. Žalobce dále odmítl postup správce daně, který dovodil závěr o zneužití práva porovnáním přišlých a odešlých plateb, a to navíc v krátkodobém časovém úseku. V bodě 3.1. žalobce popsal posílení pracovního kapitálu a financování provozních nákladů v širším kontextu; v bodě 3.2. se vyjádřil k nákupu akcií společnosti Garage Development a.s. a jejich následnému odštěpení; v bodě 3.3. se vypořádal s argumentací žalovaného ohledně zálohy na prodej zboží; v bodě 3.4. se vyjádřil ke splacení úvěr od společnosti OJGAR s.r.o. [6] Žalobce dále v prvním žalobním bodu uváděl argumenty k žalovaným tvrzenému zneužití práva s tím, že žalovaný neunesl své důkazní břemeno, které ohledně tvrzeného zneužití práva tížilo výlučně jeho, a že se zcela nepřípustně dopustil hodnocení podnikatelské strategie žalobce, což mu dle žalobce vůbec nepřísluší, čímž narušil i legitimní očekávání žalobce. Žalobce dále shrnul českou i evropskou judikaturu, ze které vyplývá, že pro zneužití práva je třeba kumulativně splnit následující dvě podmínky: a) hlavním cílem ekonomické činnosti je získání daňového zvýhodnění a současně b) poskytnutí daňového zvýhodnění je v rozporu s cílem sledovaným právní úpravou. V daném případě nebyla dle žalobce naplněna ani jedna z těchto podmínek. K podmínce a) uvedl, že emise dluhopisů měla racionální ekonomický smysl, a k podmínce b), že v případě, že cílem činnosti daňového subjektu je získání daňového zvýhodnění, jehož poskytnutí je v souladu s cílem sledovaným právní úpravou, se nemůže jednat o zneužití práva, ale naopak se jedná o naprosto bezvadné chování daňového subjektu. [7] Žalobce se dále v tomto žalobním bodu vyjádřil k argumentaci žalovaného ohledně naplnění objektivního a subjektivního kritéria zneužití práva. K objektivnímu kritériu uvedl, že jej žalovaný obhajuje zjevně nepravdivými tvrzeními, resp. fabulacemi. Namítal, že žalovaný indiciemi uvedenými v bodě [134] napadeného rozhodnutí neprokázal, že v daném případě došlo k prokázání objektivního kritéria zneužití práva, tj. poskytnutí daňového zvýhodnění, které je v rozporu s cílem sledovaným právní úpravou. K subjektivnímu kritériu uvedl, že se v daném případě nejednalo o žádné nestandardní operace, ale o ekonomicky odůvodněnou transakci, která je běžně realizována mezi spřízněnými subjekty, kdy závazek z finančního nástroje vůči jednomu věřiteli je splacen a nahrazen, v důsledku nově poskytnutých finančních prostředků jiným věřitelem, novým závazkem vůči novému věřiteli, a to při respektování arm’s length principle. Dle žalobce tak žalovaný neprokázal, že v důsledku úpisu emise předmětných dluhopisů spojenou osobou došlo k naplnění subjektivního kritéria zneužití práva. [8] Žalobce tento žalobní bod uzavřel tím, že je toho názoru, že předloženými důkazními prostředky a svými vyjádřeními v rámci celého procesu dokazování dostatečně zdůvodnil a prokázal ekonomickou podstatu a důvody emise dluhopisů KAVALIERGLASS 11,0/2032; dále prokázal, že jeho chování mělo ekonomický smysl, čímž nad rámec své důkazní povinnosti vyvrátil tvrzení správce daně, resp. žalovaného, že hlavním důvodem realizace transakce nebylo získání daňové výhody. Namítal, že úpis předmětných dluhopisů byl realizován za účelem posílen