3 Afs 2/2003 — Nejvyšší správní soud

3 Afs 2/2003- 58 - text 3 Afs 2/2003 - 63 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců JUDr. Hany Pipkové a JUDr. Milana Kamlacha v právní věci žalobce: K. P., spol. s r. o., zastoupen JUDr. Vladimírem Folprechtem, advokátem, se sídlem České Budějovice, Jeremiášova 18, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Českých Budějovicích, se sídlem České Budějovice, Prokišova 5, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 12. 2. 2003, č. j. 10 Ca 248/2002 – 30, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 12. února 2003, č. j. 10 Ca 248/2002 - 30, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Žalovaný správní orgán se včas podanou kasační stížností dne 1. 4. 2003 domáhá zrušení rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 12. 2. 2003, č. j. 10 Ca 248/2002 - 30, kterým bylo zrušeno rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 6. 8. 2002, č. j. 915/120/2002, pro vady řízení a věc byla vrácena žalovanému k dalšímu řízení. Dále bylo rozhodnuto, že žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení 4650 Kč ve lhůtě 3 dnů od právní moci rozhodnutí. Finanční úřad v Jindřichově Hradci dne 22. 10. 2001 vyměřil dodatečným platebním výměrem č. 1010000177 za rok 1999 žalobci podle zákona č. 586/1992, o daních z příjmu, v platném znění, a podle § 46 odst. 7 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění, dodatečně daň z příjmu právnických osob ve výši 145 600 Kč. Při novém stanovení základu daně (§ 20 zákona č. 586/1992 Sb.) finanční úřad vycházel ze zprávy o daňové kontrole ze dne 15. 10. 2001 č. j. 57890/01/086930 a stanovil jej ve výši 591 000 Kč a rovněž nově z tohoto základu stanovil daň ve výši 206 850 Kč. Proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru podal žalobce včas odvolání, o kterém rozhodlo Finanční ředitelství v Českých Budějovicích dne 6. 8. 2002 pod č. j. 915/120/2002 tak, že odvolání zamítlo. Při daňové kontrole bylo zjištěno, že žalobce zahrnul do nákladů roku 1999 částku 142 503 Kč, zaúčtovanou na účtu 518 – ostatní služby. Vzhledem ke skutečnosti, že se jednalo o náklady na reprezentaci, které v rozporu s § 25 odst. 1 písm. t) zák. č. 586/1992 Sb. byly neoprávněně zahrnuty do nákladů daňových, zvýšil správce daně v souladu s ust. § 23 odst. 3 zák. č. 586/1992 Sb. základ daně za rok 1999 o 142 503 Kč. Dále žalobce nesouhlasil s kontrolním zjištěním správce daně, který posoudil odpis pohledávky za společností F. P., s. r. o., do daňových nákladů jako neoprávněný a zvýšil mu o hodnotu pohledávky ve výši 269 129 Kč základ daně z příjmu právnických osob za rok 1999. Vzhledem k pochybnostem o oprávněnosti uvedeného daňového nákladu vyzval správce daně žalobce výzvou ze dne 1. 10. 2001, č. j. 58543/01/086930/4431 k prokázání a doložení, zda byla pohledávka řádně přihlášena do konkurzního řízení a zda byla zahrnuta do konkurzní podstaty. Dále měl žalobce prokázat její existenci a právní vymahatelnost. Žalobce existenci pohledávky v daňovém řízení řádně nedoložil a především neprokázal, zda skutečně byla přihlášena do konkurzu. Uplatnění pohledávky o zaplacení 9. 6. 1998 nelze považovat za přihlášku do konkurzního řízení, prohlášeného na majetek dlužníka dne 2. 2. 1999. Vzhledem ke skutečnosti, že žalobce ani na výzvu správce daně neprokázal přihlášení pohledávky do konkurzu, nemohl ve smyslu ust. § 24 odst. 2 písm. y) bod 2 zák. č. 586/1992 Sb. využít práva plného odpisu pohledávky do daňových nákladů na základě výsledků konkurzního řízení, neboť se nestal jeho účastníkem. Nepodání přihlášky ve smyslu § 22 odst. 2 zák. č. 328/1991 Sb., o konkurzu a vyrovnání, v platném znění, má stejné účinky jako neuplatnění práva u soudu. Podstatným důkazním prostředkem proto nemohlo být usnesení Krajského obchodního soudu v Praze 4, č. j. 95 K 109/98 - 73, o rozvrhu zpeněženého majetku z podstaty, z kterého vyplynulo, že pohledávky 3. třídy nebyly uspokojovány, když žalobce neprokázal, zda se vůbec účastníkem konkurzního řízení stal. V odůvodnění rozhodnutí žalovaný správní orgán připustil, že pohledávka žalobce na základě konkurzního řízení nezanikla, nemusí být nikdy uhrazena, ale vzhledem ke skutečnosti, že žalobce nevytvořil opravnou položku ve smyslu ust. § 8a zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu, v platném znění, nemohl správce daně v souladu s § 16 odst. 8 zákona č. 337/1992 Sb. zohlednit dodatečně zvýšený základ daně o odpis pohledávky. Dále, že úkon, jimž je přihláška pohledávky do konkurzu, je nutno posuzovat z objektivního hlediska, to je podle toho, jak byl navenek projeven, nikoliv podle toho, že v usnesení soudu o rozvrhu zpeněženého majetku z podstaty vyplynulo, že žádné pohledávky za dlužníkem v konkurzu být uspokojeny nemohly. Podle § 7 zákona č. 328/1991 Sb. jsou účastníky konkurzu věřitelé, kteří uplatnili své nároky, jak to ukládá § 20 tohoto zákona. Přihlášení tvrzené pohledávky do konkurzu však žalobce neprokázal, a to ani na výzvu správce daně, doložil pouze existenci pohledávky. Proti tomuto rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích podal žalobce Krajskému soudu v Českých Budějovicích žalobu. Krajský soud rozhodl rozsudkem ze dne 12. 2. 2003 tak, že rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 6. 8. 2002, č. j. 915/120/2002, zrušil pro vady řízení a věc vrátil žalovanému správnímu orgánu k dalšímu řízení. Žalobce dodatečně přílohou k žalobě předložil fotokopii přihlášení pohledávky, kterou učinil dne 1. 3. 1999, a z razítka Krajského obchodního soudu v Praze vyplývá, že toto podání tomuto soudu došlo dne 2. 3. 1999 a bylo zaevidováno pod č. j. 95 K 109/98 – 71. V tomto přihlášení pohledávek firma K. P., s. r. o., jako věřitel, požádala, aby přihlášené pohledávky v celkové výši 267 039 Kč byly zařazeny do seznamu pohledávek a staly se předmětem konkurzního řízení. Žalobce dále soudu předložil kopii výpisu ze seznamu přihlášených pohledávek v konkurzním řízení vedeného u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 95 K 109/98, z něhož vyplývá, že ve věci úpadce: F. P., s. r. o. v likvidaci, P. 4, O. 24, pořadové číslo 7, přihláška došla dne 2. 3. 1999, je veden konkurzní věřitel: K. P., spol. s r. o. s výší pohledávky 267 039 Kč. Z výsledku přezkumného jednání, které se konalo dne 5. 5. 1999, bylo zjištěno celkem 267 039 Kč, ovšem pohledávky ve 3. třídě nebyly podle rozvrhového usnesení 95 K 109/98 – 73 uspokojovány. Celkem věřiteli z konkurzu nebylo vyplaceno nic. Krajský soud v Českých Budějovicích vzal za prokázané, že žalobce uplatnil včas svou daňovou pohledávku za dlužníkem v konkurzním řízení, a splnil tak podmínky pro její 100 % odpis, ale jen v uplatněné výši ve smyslu ust. § 24 odst. 2 písm. y) bod 2 zákona o daních z příjmu. Z tohoto důvodu proto napadené rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích zrušil a věc vrátil žalovanému správnímu orgánu k dalšímu řízení. Podle názoru soudu závěr žalovaného, že odpis pohledávky za dlužníkem v konkurzním řízení nebyl oprávněný, nemá oporu v provedeném dokazování, když žalobce doložil, že do konkurzního řízení u příslušného soudu pohledávky byť ve výši 267 039 Kč řádně a včas přihlásil. Z citované právní úpravy vyplývá, že daňový subjekt, pokud účtuje v soustavě podvojného účetnictví, může jako daňově uznatelný výdaj jednorázově odepsat hodnotu pohledávky za dlužníkem v konkurzním řízení, a to na základě výsledku konkurzního řízení. S ohledem na skutečnost, že podle citovaného ustanovení lze odepsat hodnotu pohledávky (§ 24 odst. 2 písm. y) bod 2 zákona č. 586/1992 Sb.), přičemž podmínkou je řádné a zejména včasné přihlášení pohledávky do konkurzního řízení, neboť jinak by daňový subjekt nemohl využít práva plného odpisu hodnoty pohledávky, když prioritu nepochybně má uspokojení pohledávky z majetku dlužníka a lze si představit, že část pohledávky v konkurzu by uspokojena být mohla. Za dané důkazní situace nelze podle názoru krajského soudu pochybovat o tom, že žalobce daňovou pohledávku za dlužníkem v konkurzním řízení řádně a včas uplatnil v souladu s platnou právní úpravou a splnil tak podmínky pro 100 % odpis předmětné pohledávky ve výši 267 039 Kč, a proto krajský soud napadené rozhodnutí podle § 78 odst. 1 s. ř. s. zrušil pro vady řízení a věc dle § 78 odst. 4 s. ř. s. vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Žalovaný správní orgán proti tomuto rozsudku podal včas kasační stížnost, v níž dovozuje důvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. s tím, že žalobce přihlášení do konkurzu za úpadcem F. P., s. r. o. neprokázal v daňovém řízení, nýbrž až v přezkumném řízení u krajského soudu, když předložil výpis ze seznamu přihlášených pohledávek v konkurzním řízení, vedeného u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 95 K 109/98. Podle stěžovatele není možné, aby daňový subjekt své náklady, které neprokázal správ