8 Afs 123/2005 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 123/2005- 160 - text 8 Afs 123/2005 - 175 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Jana Passera, v právní věci žalobce J. S., zastoupeného JUDr. Marií Karasovou, advokátkou v Brně, Výstavní 17/19, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Brně, Brno, nám. Svobody 4, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 1. 2003, čj. FŘ110/163b/02-0107, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 6. 6. 2005, čj. 30 Ca 89/2003  85, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: I. Finanční úřad (finanční úřad) doměřil žalobci rozhodnutím ze dne 4. 7. 2001, čj. 49784/01/283912/3222, daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1995 ve výši 340 240 Kč. Finanční úřad vyzval žalobce rozhodnutím ze dne 12. 4. 2001, čj. 34363/01/283912/3222, k podání dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období roku 1995. Finanční úřad vyzval rozhodnutím ze dne 15. 5. 2001, čj. 40478/01/283912/3222 žalobce k odstranění pochybností o úplnosti, správnosti, pravdivosti a průkaznosti dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1995. Žalovaný rozhodnutím ze dne 10. 1. 2003, čj. FŘ110/163b/02-0107, částečně vyhověl odvolání žalobce proti rozhodnutí finančního úřadu ze dne 4. 7. 2001, které změnil tak, že dodatečně vyměřenou daň snížil na částku 297 640 Kč, a zamítl odvolání žalobce proti zbývajícím dvěma rozhodnutím finančního úřadu. II. Žalobce se žalobou u Krajského soudu v Brně domáhal zrušení shora citovaného rozhodnutí žalovaného. III. Krajský soud zamítl žalobu rozsudkem ze dne 6. 6. 2005, čj. 30 Ca 89/2003  85. Rozhodnutí ve vztahu k jednotlivým žalobním bodům odůvodnil následujícím způsobem: Žalobce vznesl námitku věci rozhodnuté. Správce daně totiž vydal dne 4. 7. 2001 dodatečný platební výměr za zdaňovací období roku 1995, přestože za totéž období došlo k doměření daně dodatečným platebním výměrem ze dne 4. 3. 1999, který byl zrušen rozhodnutím ze dne 18. 2. 2000. Posledně jmenované rozhodnutí negovalo i daňovou kontrolu předcházející platebnímu výměru ze dne 4. 3. 1999. Krajský soud námitce nepřisvědčil. Rozhodnutím ze dne 18. 2. 2000 byl zrušen dodatečný platební výměr ze dne 4. 3. 1999, protože nebyly splněny zákonné podmínky pro stanovení daňové povinnosti za použití pomůcek. Daňový orgán rozhodoval podle § 50 odst. 5 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“, „d. ř.“) o odůvodněnosti stanovení daně za použití pomůcek, nikoliv o neexistenci daňové povinnosti. Rozhodnutí o zrušení dodatečného platebního výměru se nedotklo předchozí daňové kontroly. Dodatečný platební výměr tedy nebyl zrušen z důvodu neplatnosti daňové kontroly nebo pro pochybení při jejím provádění, ale pro nedodržení zákonných podmínek pro stanovení daně náhradním způsobem. Kontrola byla řádně zahájena, ukončena, a zůstává platnou součástí daňového řízení. Žalobce zpochybnil důkaz provedený protokoly sepsanými v průběhu daňové kontroly podle § 12 d. ř., protože při jejich sepsání nebyl poučen o tom, že se považují za veřejné listiny. Krajský soud shledal námitku jednak neurčitou, neboť nespecifikuje o které protokoly se jedná, jednak nedůvodnou, protože ustanovení § 12 d. ř. výslovně považuje protokol za veřejnou listinu a tato skutečnost je uvedena v rámci povinného poučení na každém protokolu o ústním jednání. Žalobce se domníval, že správce daně nemohl vydat výzvu k odstranění pochybností o údajích uvedených v dodatečném daňovém přiznání (§ 43 d. ř.), protože neměl k dispozici žádný důkazní prostředek (§ 31 odst. 4 d. ř.) a neměl tak základ pro vyslovení pochybnosti ohledně údajů uvedených v dodatečném daňovém přiznání. Žalobce dále uvedl, že pochybnosti správce daně odstranil podáním vysvětlení a doložením důkazních prostředků, čímž se mělo důkazní břemeno přesunout na správce daně. Krajský soud se ztotožnil s odůvodněním napadeného rozhodnutí, podle kterého rozhodnutím ze dne 18. 2. 2000 nebyla vyslovena neplatnost daňové kontroly, ani neexistence skutečností odůvodňujících doměření daňové povinnosti. Správce daně ze zjištění provedených v rámci kontroly dospěl k závěru, že daňová povinnost žalobce má být vyšší než ta, kterou žalobce za příslušné zdaňovací období přiznal. Správce daně proto vydal výzvu podle § 43 d. ř., kterou své pochybnosti jasně specifikoval a vyzval žalobce k jejich odstranění. Existence důkazního prostředku (§ 31 odst. 4 d. ř.) nepatří mezi podmínky vydání výzvy podle § 43 d. ř. Ze správního spisu vyplývá, že žalobce na výzvu reagoval, pochybnosti správce daně však přesto neodstranil a svá tvrzení předloženými důkazními prostředky neprokázal – tento závěr správce daně je v napadeném rozhodnutí přezkoumatelným způsobem vyjádřen, stejně jako jeho konkrétní východiska ve vztahu k odvolacím námitkám. Krajský soud neshledal opodstatněnou námitku, podle které byla žalobci odňata možnost konfrontace svědků a kladení dotazů těmto svědkům. Vyšel přitom z napadeného rozhodnutí žalovaného a ze správního spisu, ze kterých vyplynulo, že důkaz svědeckou výpovědí nebyl v řízení použit. Žalobce shledal napadené rozhodnutí nepřezkoumatelným, neboť spojuje dvě řízení – řízení o kontrole a řízení zahájené výzvou podle § 44 odst. 1 d. ř. ze dne 12. 4. 2001. Tímto postupem zároveň došlo k porušení § 2 odst. 1 d. ř., § 41 odst. 2 d. ř. a § 44 odst. 1 d. ř. Krajský soud se touto námitkou nezabýval, neboť žalobce neuvedl v čem spatřuje porušení citovaných ustanovení (právní a skutkové důvody, jako předpoklad existence žalobního bodu), případně jakým úkonem žalovaného byl žalobce zkrácen na svých právech ve smyslu § 65 s. ř. s. Žalobce napadenému rozhodnutí vytkl také nepřezkoumatelnost pro nesrozumitelnost, protože není zřejmé, jak žalovaný dospěl k výši dodatečně vyměřené daně. Krajský soud k námitce uvedl, že z odůvodnění napadeného rozhodnutí vyplývá, že k dodatečnému stanovení daně došlo v případě dodatečného platebního výměru ze dne 4. 7. 2001 na základě dokazování. Konkrétní položky, které byly podkladem pro stanovení daně, jsou specifikovány v odůvodnění platebního výměru. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí pak vyplývá, že ke snížení doměřené daně žalovaným došlo v důsledku uznání nákladových položek žalovaným. Žalobce tvrdil, že použití § 49 odst. 1 d. ř. v odůvodnění napadeného rozhodnutí nemá oporu ve zjištěném stavu, neboť žalovaný nevrátil věc správci daně v souladu s citovaným ustanovením, ale o odvolání rozhodl dne 18. 2. 2000 sám. Krajský soud připustil, že citované ustanovení se v odůvodnění rozhodnutí žalovaného objevuje, ovšem jako součást úplné citace § 50 odst. 5 d. ř. Odvolací orgán shledal, že nebyly splněny podmínky pro stanovení daně za použití pomůcek a podle § 50 odst. 5 d. ř. byl oprávněn dodatečný platební výměr ze dne 4. 3. 1999 zrušit a o odvolání rozhodnout sám. Žalobce dále namítl, že od zahájení daňové kontroly až do jejího ukončení není přípustné podání dodatečného daňového přiznání, vztahujícího se ke kontrolovanému období. Řízení o kontrole nebylo ve věci žalobce pravomocně ukončeno, výzva k podání dodatečného daňového přiznání je nezákonná pro rozpor s § 44 odst. 1 d. ř. a § 41 odst. 2 d. ř. a v době jejího vydání správce daně nebyl oprávněn zahajovat nové daňové řízení. Krajský soud se i v tomto bodu přiklonil k argumentaci žalovaného, podle níž jsou výsledky kontroly pouze podkladem pro další postup v daňovém řízení a v dalších fázích řízení jich lze využít. Daňová kontrola byla ukončena projednáním a předáním zprávy dne 11. 2. 1999. Správce daně poté neměl povinnost v kontrole pokračovat. Provedená kontrola zůstala součástí řízení i po zrušení dodatečného platebního výměru a správce daně mohl v dalším postupu vycházet z jejích výsledků. Správce daně vyzval žalobce k podání dodatečného daňového přiznání, přičemž tato povinnost může být vedle zákona založena právě výzvou správce daně. Vydáním výzvy nebylo zasaženo do práv žalobce, který mohl doměřením daně na základě dodatečného daňového přiznání získat nižší penále oproti doměření daně na základě zjištění správce daně z daňové kontroly (§ 63 odst. 3 d. ř.). Žalobce správci daně vytkl zařazení příjmu z prodeje automobilu Avia do zdanitelných příjmů. Vůz byl otypován jako „specielní obytný“ a byl registrován pod rodným číslem žalobce, nikoliv pod jeho identifikačním číslem jako vůz firemní. Výše prodejní ceny, k níž dospěl žalovaný, navíc neodpovídá stavu a stáří vozu. Krajský soud neshledal pochybení v postupu správce daně, který v průběhu daňového řízení zjistil, že žalobce měl vůz zařazený do obchodního majetku a uplatňoval z něj odpisy. Žalobce k prodeji vozu nedoložil kupní cenu, a správce daně ji proto zjistil sám z kupní smlouvy ze dne 8. 6. 1