8 Afs 149/2005 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 149/2005- 147 - text č. j. 8 Afs 149/2005 - 147 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce FederalMogul Friction Products, a. s., zastoupeného Mgr. Jaroslavem Míkovcem, advokátem v Praze 1, Jungmannova 24, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 7. 2005, č. j. 31 Ca 69/2005 - 66, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 7. 2005, č. j. 31 Ca 69/2005  66 s e z r u š u j e a věc s e tomuto soudu v r a c í k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Žalobami podanými u Krajského soudu v Hradci Králové se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhal zrušení blíže uvedených rozhodnutí žalovaného, jimiž mu byla, ve spojení s rozhodnutími správce daně – Finančního úřadu v Ústí nad Orlicí, doměřena důchodová daň za zdaňovací období roku 1992 a daň z příjmů právnických osob za období let 1993 - 2002. Krajský soud, poté co rozhodl o spojení věcí ke společnému řízení, všechny žaloby jako nedůvodné zamítl. V odůvodnění svého rozsudku krajský soud uvedl, že podstatou projednávané věci bylo posouzení způsobu, jakým byl zaúčtován majetkový vklad společnosti Osinek, a. s. do společnosti Ferodo, a. s. (tehdejší obchodní jméno respektive firma stěžovatele), který byl poskytnut jako protiplnění za emitované akcie v nominální hodnotě 4 500 000 Kč. Rozhodnutí, kterými byla stěžovateli v souvislosti s touto transakcí daňovými orgány vyměřována důchodová daň, respektive daň z příjmů právnických osob, byla v minulosti opakovaně krajským soudem rušena; v jednom případě, kdy byla žaloba zamítnuta, byl rozsudek krajského soudu zrušen Ústavním soudem. Nyní vydaný rozsudek je tedy v pořadí již pátým v této věci. Krajský soud uvedl, že od samého počátku bylo stěžovateli ze strany daňových orgánů vytýkáno, že neprovedl zákonem předepsané ocenění vkládaného majetku, jakkoli ho k tomu zavazovalo ustanovení § 165 odst. 2 obchodního zákoníku. Dle názoru daňových orgánů za situace, kdy byl do společnosti vkládán majetek, o jehož hodnotě bylo účtováno toliko v účetních cenách vkladatele, bylo povinností příjemce (stěžovatele) tento vklad zaúčtovat jako opravnou položku, kde by na straně jedné byla uvedena účetní hodnota vloženého majetku zachycená v aktivech, na straně druhé pak dohodnutá cena při převzetí vkladu (dle znaleckého posudku), a to v pasivech. Na základě pokynů krajského soudu (vyjádřených ve formě právního názoru ve zrušujících rozsudcích) se správce daně zaměřil na zjištění, jaká byla hodnota vkladu (ke dni jeho realizace) dle odborného ocenění. Akceptovatelné ohodnocení vkladu však stěžovatelem předloženo nebylo a nepodařilo se je zajistit ani daňovým orgánům. Všechny důkazní prostředky předložené či navrhované stěžovatelem nebyly způsobilé nahradit absenci stěžejního důkazu, který měl být již zmiňované znalecké ohodnocení vkladu při jeho realizaci. V této souvislosti krajský soud konstatoval, že znalecký posudek vypracovaný kanceláří X (dále též „X“) sice v určité fázi řízení považoval za částečné vodítko pro stanovení hodnoty předmětného vkladu, to ovšem za předpokladu jeho doplnění o výpověď svědka Ing. F. Tuto výpověď však nelze považovat za dostačující doplnění, které by z původního znaleckého ocenění vytvořilo důkaz splňující požadavky § 31 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Jednotlivé odpovědi svědka byly totiž pouze rámcové a obecné a nemohly proto nahradit nebo alespoň doplnit důkaz, jež má být založen na přesných údajích a výpočtech. Krajský soud též akceptoval názor žalovaného, dle kterého je v daném čase již nereálné navodit majetkoprávní stav, který zde existoval k datu 1. 6. 1992; znalecké posouzení již nemůže prokázat, jaký majetek k určenému datu existoval a jaký byl tedy předmětem vkladu. Z tohoto důvodu proto odmítl též provedení dalšího (revizního) znaleckého posudku v této věci. Na základě těchto skutečností krajský soud uzavřel, že stěžovatel v otázce skutečné hodnoty předmětného vkladu neunesl své důkazní břemeno (§ 31 odst. 9 daňového řádu), neboť neprokázal všechny skutečnosti, které uvedl v daňových přiznáních nebo k jejichž průkazu byl vyzván správcem daně. Krajský soud odmítl jako nedůvodnou též námitku stěžovatele poukazující na prekluzi práva doměřit daň za zdaňovací období let 1992 a 1993. K tomu uvedl, že ze správního spisu je zřejmé, že za zdaňovací období roku 1992 byla důchodová daň vyměřena dodatečným platebním výměrem ze dne 7. 3. 1996, za zdaňovací období roku 1993 byl platební výměr vydán dne 3. 9. 1997. Je tedy nepochybné, že v obou případech byla daňová povinnost uložena před uplynutím desetileté prekluzivní lhůty; z úpravy ustanovení § 47 odst. 2 daňového řádu přitom nelze dovodit, že by rozhodnutí o vyměření daně muselo být v této lhůtě pravomocné. Rozsudek krajského soudu napadl stěžovatel včas podanou kasační stížností opírající se o důvody uvedené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), d) soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel především zopakoval svůj názor, dle kterého právo doměřit mu důchodovou daň za rok 1992 a daň z příjmů právnických osob za rok 1993 prekludovalo již před vydáním (krajským soudem nyní přezkoumaných) rozhodnutí žalovaného. Daň za tato zdaňovací období byla vyměřena až v roce 2005, tedy po uplynutí desetileté prekluzivní lhůty vyplývající z ustanovení § 47 odst. 2 daňového řádu. Stěžovatel uvedl, že byla-li již dříve daňovými orgány daň vyměřena (v letech 1996 a 1997), nelze nevidět, že příslušná daňová rozhodnutí byla následně soudem pro nezákonnost zrušena. Vzhledem k tomu nemohou tato rozhodnutí představovat pravomocné vyměření daně; opačný výklad by byl v rozporu s ústavním principem práva na spravedlivý proces (čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod) a možností ukládat fiskální povinnosti výlučně na základě zákona (čl. 11 odst. 5 Listiny). Smyslem zavedení objektivní lhůty uvedené v § 47 odst. 2 daňového řádu je ochrana daňových subjektů před nadměrně dlouhým daňovým řízením; nejsou-li daňové orgány v důsledku vlastních opakovaných porušení zákona schopny vydat rozhodnutí v této lhůtě, právo státu vyměřit daň zaniká. Přijetí opačného výkladu by vedlo k situaci, kdy by daň bylo lze doměřovat po neomezenou dobu, pokud by první rozhodnutí o vyměření daně bylo vydáno v zákonem stanovené lhůtě. Krajský soud se přitom nevypořádal s argumentací stěžovatele namítající prekluzi, soustředil se toliko na jeho vedlejší argumentaci, týkající se posouzení, zda daň musí být v této lhůtě stanovena pravomocně či nikoli. K této stížní námitce stěžovatel uzavřel, že věc byla po právní stránce posouzena nesprávně; dílem jsou závěry krajského soudu nepřezkoumatelné. Dne 21. 1. 2008 obdržel Nejvyšší správní soud doplnění kasační stížnosti. Stěžovatel v tomto podání zejména zopakoval a rozvedl svou přecházející argumentaci k tvrzené prekluzi práva doměřit daň důchodovou a daň z příjmů právnických osob za shora uvedená zdaňovací období. Nad rámec původně uplatněných námitek dále stěžovatel vznesl námitku prekluze tříleté lhůty stanovené pro doměření daně ve smyslu § 47 daňového řádu, a to v případě daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roků 1994 až 1996, 1999 a 2000. Tato svá tvrzení podrobně rozvedl, přičemž současně vyjádřil názor, že by Nejvyšší správní soud měl k těmto nezákonnostem přihlédnout i bez toho, že by byly uplatněny již v předcházejícím řízení před krajským soudem. Stěžovatel dále namítl rozpor rozhodnutí žalovaného s ustanovením § 2 odst. 3 daňového řádu, a to v důsledku použití nezákonně získaného důkazu. Jedná se o výpověď Ing. F., která byla Ústavním soudem (v řízení vedeném pod sp. zn. I. ÚS 425/01) označena za nezákonně provedený důkaz. Kromě nově provedené svědecké výpovědi (na kterou odkazuje v odůvodnění rozsudku i krajský soud) však byla za podklad všech nově vydaných rozhodnutí žalovaného použita i část výpovědi původní, o čemž svědčí i totožné znění výpovědi jmenovaného svědka s jeho výpovědí v roce 2000. Za důkaz pro rozhodnutí o doměření daně byl tak použit i důkaz nezákonně provedený, tedy pro potřeby dokazování nepoužitelný. Krajský soud tuto námitku stěžovatele označil za nedůvodnou, neodůvodnil však proč. Dále stěžovatel uvedl, že krajský soud svým rozsudkem aproboval nesprávnou interpretaci a aplikaci ustanovení § 31 odst. 9 daňového řádu. Zdůraznil, že kromě dříve soudem akcentovaných důkazních prostředků byly správci daně poskytovány i informace týkající se majetku stěžovatele, i návrhy, jak se hodnoty předmětného vkladu dobrat (zde stěžovatel odkázal na svá podání ze dne 5. 11. a 15. 12. 2004). Tyto důkazní prostředky a návrhy byly dílem odmítnuty, dílem k nim nebylo vůbec přihléd