9 Afs 187/2007 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 187/2007- 69 - text 9 Afs 187/2007 - 69 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyň Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobce: společnost PROGOM, s.r.o., se sídlem Halasovo nám. 1, Brno, zastoupená JUDr. Jaroslavem Navrátilem, bytem Bayerova 34, Brno, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 4. 2003, č. j. 39/00/FŘ/130, o dani z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21. 12. 2006, č. j. 31 Ca 79/2006 - 29, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 21. 12. 2006, č. j. 31 Ca 79/2006 - 29, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Včas podanou kasační stížností se Finanční ředitelství v Brně (dále jen „stěžovatel“ či „správní orgán“) domáhá zrušení výše uvedeného rozsudku krajského soudu, kterým bylo zrušeno jeho rozhodnutí ze dne 29. 4. 2003, č. j. 39/00/FŘ/130, jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu Brno III (dále jen „správce daně“) ze dne 20. 10. 1999, č. j. 128188/99/290915/3609, platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec 1999. Stěžovatel ve své kasační stížnosti a v jejím doplnění namítl stížní důvody uvedené v ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel předně navrhuje soudu, aby ke společnému projednání spojil věci v kasační stížnosti blíže specifikované (pozn. soudu – týkající se společnosti PROGOM, s.r.o.), a to z důvodu rychlosti a hospodárnosti řízení. Dále nesouhlasí se závěrem krajského soudu stran nepřezkoumatelnosti jeho rozhodnutí pro neuvedení konkrétního ustanovení hmotněprávního předpisu ve výroku jeho rozhodnutí. Stěžovatel zdůraznil, že se při hodnocení této otázky krajský soud odchýlil od závazného právního názoru vyjádřeného v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, kterým tento zrušil předchozí soudní rozhodnutí. Zdůraznil, že předmětné soudní rozhodnutí si protiřečí, když uvádí, že daň byla vyměřena dle ust. § 46 odst. 4 zákona o dani z přidané hodnoty a přitom právě v absenci uvedení konkrétního ustanovení hmotněprávního předpisu spatřuje nepřezkoumatelnost rozhodnutí správce daně, avšak v následujícím textu ho přezkoumává. Chybuje dále v případě, kdy tvrdí, že postupuje v souladu s judikaturou, která se však k otázce nepřezkoumatelnosti rozhodnutí vyjadřuje opačně. Stěžovatel rovněž polemizuje se závěry soudu týkajícími se aplikace ust. § 2 odst. 3 a 7 zákona o správě daní a poplatků, neboť dle jeho názoru je z odůvodnění jeho rozhodnutí zřejmé, z jakých důvodů dospěl k závěru, že se v daném případě deklarovaného zdanitelného plnění nejednalo o službu, ale o dodání zboží. Krajský soud se v dané věci spokojil s obecným výkladem právní úpravy a své závěry nikterak nekonkretizoval, což je v rozporu s ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. a rovněž i s požadavkem vysloveným v rozhodnutí Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 123/2005. Rozhodnutí odvolacího orgánu se opírá zejména o výslechy svědků, text smluv, inventurní seznam, tvrzení a podání žalobce a další skutečnosti uvedené v rozhodnutí. Závěr soudu o jeho povinnosti prokázat skutečnosti rozhodné pro užití právní domněnky či fikce je rovněž nesprávný, protože v řízení nebyla domněnka či fikce aplikována. Soud dále tvrdí, že není jasné, zda stěžovatel posuzoval činnost žalobce jako prodej zboží nebo finanční pronájem, když však tyto skutečnosti jsou obsahem napadeného rozhodnutí. Soud dále uvedl, že se stěžovatel nevypořádal s faktem provozu činnosti žalobce ve zdravotnickém zařízení pomocí speciální techniky, když však žalobce prodej rentgenové techniky nedeklaroval. Stěžovatel navrhl zrušení napadeného rozsudku a vrácení věci zpět k dalšímu řízení. Společnost PROGOM, s.r.o. (v předchozím řízení v postavení žalobce, v této věci dále jen „daňový subjekt“), ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedla, že stěžovatel doplnil svou kasační stížnost po zákonné lhůtě, že je opakovaná a že „účelově uplatňuje podmínky řízení.“ Daňový subjekt poukázal na skutečnost, že žádný zákon nereguluje trvalé zastoupení ředitele v řízení podle zákona o správě daní a poplatků, tj. jestliže je kasační stížnost podepsána v zastoupení, za správní orgán jedná a jednáním pověřuje někdo, kdo sám touto pravomocí ze zákona nadán není. Dále nesouhlasí s návrhem stěžovatele na spojení věcí, neboť by se tím věc jen dále zkomplikovala. Ačkoliv stěžovatel upozorňuje na rozpornost soudního rozhodnutí, sám posuzoval zdanitelná plnění jako prodej zboží, resp. finanční pronájem, aniž uvedl, kterých smluv se rozlišení smluvních závazků týká, a aniž v odůvodnění svých rozhodnutí konstatoval, jaké důvody a důkazy jednotlivě a konkrétně při subsumpci k ust. § 2 zákona o dani z přidané hodnoty ho vedly k závěrům o zastřených úkonech. Finanční orgány posuzovaly věci, kterým po odborné stránce nerozumí, aniž použily znaleckého posouzení problematiky organizace a technologie zpracování snímků, a tak vybočily z mezí diskrečního oprávnění v řízení. Hodnotily odbornou problematiku v rozporu s ust. § 2 a § 31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků, když před tím odmítaly námitky daňového subjektu a návrh znaleckým dokazováním. Podle uzavřených smluv daňový subjekt nedodával žádné zboží, nedocházelo k převodu vlastnictví, když tato skutečnost je esenciální náležitostí kupní smlouvy. Stěžovatel neprokázal ani nájemní vztah. Rovněž ve smlouvách chybí možnost volného dispozičního oprávnění včetně zcizení věcí, což je znakem kupní smlouvy, když pojem „dodání zboží“ je třeba posuzovat stejně jako je tomu v zákoníku občanském či obchodním. Ačkoliv zákon o dani z přidané hodnoty neobsahuje definici „služby“, obecná ekonomie definuje služby jako výkony (plnění), která neslouží k produkci materiálního zboží. Daňový subjekt dále zdůraznil, že předmětem smluv nebyl jen snímek jako takový, ale i komplexnost služby představovaná dodávkou potřebných materiálů, jejich evidence, atd. Vůlí smluvních stran bylo sjednat takový závazek, v rámci kterého se budou zdravotničtí pracovníci starat jen o odbornou zdravotnickou problematiku a vše ostatní zajistí smluvní partner. Slučování prací na pracovišti rentgenu a vyvolávacího automatu je nesprávné a účelové, neboť žádný zákon se v souvislosti se službou nezmiňuje o lidském faktoru. Pojem služby je neurčitým právním pojmem, který je třeba dle stávající judikatury vykládat ve prospěch daňového subjektu. Daňový subjekt dále poukázal na problematiku důkazního břemene a zastřených právních úkonů. V doplnění svého vyjádření daňový subjekt odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu publikovaný pod č. 9/2007 Sb. NSS s tím, že správní orgán ve smyslu tohoto judikátu nezdůvodnil svůj závěr o zastřeném právním úkonu. Dále namítl, že s ohledem na judikaturu ESD vyvstává rovněž otázka, zda jím poskytované služby měly být vůbec zdaněny. Navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Z obsahu soudního spisu, který soudu předložil Krajský soud v Brně, zjistil Nejvyšší správní soud následující pro spornou věc podstatné skutečnosti: Dne 2. 7. 2003 byla Krajskému soudu v Brně doručena žaloba daňového subjektu proti 29 rozhodnutím Finančního ředitelství v Brně týkajícím se doměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1995 až 1998. Usnesením Krajského soudu v Brně ze dne 16. 7. 2003, č. j. 30 Ca 216/2003 - 20, byly žaloby proti jednotlivým rozhodnutím správního orgánu vyloučeny k samostatnému projednání. Rozsudkem ze dne 14. 12. 2004, č. j. 31 Ca 10/2004 - 45, prohlásil soud napadené rozhodnutí správního orgánu, stejně jako mu předcházející rozhodnutí správce daně, za nicotná. Ke kasační stížnosti správního orgánu bylo toto rozhodnutí zrušeno rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 3. 2006, č. j. 7 Afs 50/2005 - 85, a věc byla krajskému soudu vrácena k dalšímu řízení. V tomto rozhodnutí Nejvyšší správní soud mj. vyslovil, že krajský soud pochybil, když z absence konkrétního ustanovení hmotněprávního předpisu v platebním výměru dovodil jeho nicotnost, neboť tím po správci daně vyžadoval splnění formální náležitosti, která výslovně ze zákona nevyplývá. Poté krajský soud ve věci znovu rozhodl napadeným rozsudkem, kterým zrušil jak rozhodnutí správního orgánu, tak i správce daně, a to z důvodů uvedených v ust. § 78 odst. 1 a 4 s. ř. s. pro vady řízení. Z obsahu správního spisu, který soudu předložil správní orgán, vyplynuly s ohledem na znění stížních bodů následující podstatné skutečnosti: Poté, co bylo správci daně doručeno řádné daňové přiznání k dani z přidané hodnoty, vyzval tento daňový subjekt výzvou vydanou dle ust. § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“