1 Afs 146/2008 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 146/2008- 87 - text 1 Afs 146/2008 - 96 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně: Prácheňské sanatorium obecně prospěšná společnost, se sídlem Velvarská 11, Praha 6, zastoupena JUDr. Jiřím Pánkem, advokátem, se sídlem Riegrova 6c, České Budějovice, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Českých Budějovicích, se sídlem Mánesova 3a, České Budějovice, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 5. 2008, čj. 2770/08-1200, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 17. 9. 2008, čj. 10 Ca 139/2008 - 40, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovaný n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti ve výši 2856 Kč do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce žalobkyně. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věci [1] Finanční úřad v Písku (dále jen „správce daně“) provedl u žalobkyně daňovou kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2002. Správce daně přitom dospěl k závěru, že žalobkyně měla do tohoto zdaňovacího období zaúčtovat zdravotnické výkony poskytnuté klientům, které následně žalobkyně vyfakturovala Všeobecné zdravotní pojišťovně a Vojenské zdravotní pojišťovně, jež však neuznaly oprávněnost vystavených faktur a vrátily je žalobkyni neuhrazené zpět. Z toho důvodu provedl správce daně navýšení příjmů žalobkyně za uvedené zdaňovací období o částku ve výši 8 983 453 Kč. Dále neuznal jako daňový výdaj plnění v souhrnné výši 1 800 000 Kč vyplacené v tomto období paní Jůzové z titulu smlouvy o převedení a přenechání smluvních vztahů s IČZ (identifikační číslo zdravotnického zařízení). Neoprávněnou shledal též rezervu na opravu hmotného majetku ve výši 2 380 000 Kč, která měla být ke dni 31. 12. 2002 rozpuštěna. Na podkladě těchto zjištění obsažených ve zprávě o daňové kontrole pak vydal dne 16. 1. 2008 dodatečný platební výměr čj. 3153/08/097910/1810, kterým zrušil žalobkyní vykázanou daňovou ztrátu ve výši 728 423 Kč a vyměřil daň ve výši 3 854 850 Kč. Žalobkyně se proti dodatečnému platebnímu výměru odvolala, Finanční ředitelství v Českých Budějovicích však odvolání v záhlaví označeným rozhodnutím zamítlo. [2] Krajský soud žalobě žalobkyně vyhověl a zrušil rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství v Českých Budějovicích. V odůvodnění rozsudku uvedl, že daňový spis neumožňuje učinit si úsudek o tom, kdy byla daňová kontrola skutečně zahájena. Poukazuje na konstantní judikaturu, dle níž není pro určení zahájení daňové kontroly rozhodný okamžik formálního zahájení sepsáním protokolu, nýbrž zahájení faktických úkonů. Ze spisu se podává, že tyto faktické úkony byly zahájeny teprve v únoru 2007, v takovém případě by však bylo právo doměřit daň již prekludováno. Krajský soud v tomto bodě uzavřel, že za této důkazní situace nelze přezkoumat, zda byla daňová kontrola zahájena včas a řádně. Dále shledal důvodným žalobní bod směřující proti zahrnutí částek požadovaných žalobkyní po Všeobecné zdravotní pojišťovně a Vojenské zdravotní pojišťovně do příjmů žalobkyně za zdaňovací období 2002. Zjistil totiž takový skutkový stav, dle něhož neexistuje mezi žalobkyní a zdravotními pojišťovnami smluvní vztah, pojišťovny proto nejsou povinny plnit. Podání žalob v občanském soudním řízení proti těmto pojišťovnám není důkazem, že žalobkyně dosáhla příjmů, o něž se soudí. Žalobkyně tedy žádný příjem od těchto dvou pojišťoven za rok 2002 nezískala. Krajský soud naopak neshledal důvodnou námitku žalobkyně zpochybňující vyloučení plnění ze smlouvy o převedení a přenechání smluvních vztahů s IČZ z daňově uznatelných výdajů. II. Stručné shrnutí základních argumentů uvedených v kasační stížnosti [3] Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [4] K otázce prekluze práva doměřit daň stěžovatel uvádí, že z protokolu o zahájení daňové kontroly je zřejmé, že se zajímal o činnost žalobkyně, a tudíž kontrolu fyzicky zahájil. Jelikož žalobkyně neměla k dispozici doklady, předložila následně ke kontrole hlavní knihu a deník, což však není protokolárně zachyceno. Nepochybně k tomu došlo vzápětí po prvním jednání, tedy do konce roku 2006. Navíc tato kontrola navazovala na kontroly předchozích období. Proto měl stěžovatel již k dispozici řadu dokladů, jako smlouvu o přenechání smluvních vztahů a úřední záznam o podaném vysvětlení vyhotovený Policií ČR (který se však nestal důkazem). Na jejich podkladě správce daně shromažďoval a vyhodnocoval informace o registraci zdravotnického zařízení žalobkyně. Správce daně prováděl faktické úkony ihned po zahájení kontroly, vycházel z informací a dokladů, které již měl k dispozici. Stěžovatel přiložil ke kasační stížnosti kopie dokumentů, které získal ještě před protokolárním zahájením předmětné daňové kontroly, včetně protokolu o ústním jednání s JUDr. T., který dokládá, že jednání správce daně a Všeobecné zdravotní pojišťovny probíhalo již v prosinci 2006. [5] Námitka prekluze uplatněná žalobkyní v žalobě je účelová, v předchozím řízení nikdy vznesena nebyla. Navíc žalobkyně v žalobě namítá prekluzi práva doměřit daň jen s ohledem na skutečnost, že za úkon přerušující prekluzívní lhůtu lze považovat až projednání zprávy o daňové kontrole, nezpochybňuje však stanovení okamžiku zahájení daňové kontroly. Z usnesení rozšířeného senátu NSS čj. 9 Afs 86/2007  161 se podává, že krajský soud se zabývá prekluzí jen k námitce žalobce, nikoliv ex offo a nad rámec uplatněné námitky. [6] Další kasační námitkou napadá stěžovatel závěr krajského soudu, že finanční nároky uplatněné u Vojenské zdravotní pojišťovny a Všeobecné zdravotní pojišťovny nepředstavují příjem žalobkyně. Stěžovatel k tomu uvádí, že správce daně nevycházel jenom z podaných žalob, ale i z vyúčtování a faktur vystavených žalobkyní. Předmětem sporu není rozsah poskytnuté péče a její finanční vyjádření, nýbrž zda byla žalobkyně povinna účtovat o této skutečnosti, a promítnout ji tak do základu daně. Povinností žalobkyně přitom bylo účtovat o všech skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, což je poskytnutí zdravotní péče a její vyúčtování zdravotním pojišťovnám. Je nerozhodné, že mezi žalobkyní a pojišťovnami není smluvní vztah, neboť její finanční nároky plynou přímo ze zákona. Závěry krajského soudu popírají princip podvojného účetnictví a vedly by k tomu, že by se při stanovení základu daně nevycházelo z výnosů, nýbrž pouze z příjmů jako v případě daňové evidence u fyzických osob. III. Stručné shrnutí vyjádření žalobkyně [7] Žalobkyně ve svém obsáhlém vyjádření ze dne 3. 11. 2008 uvedla, že dne 5. 12. 2006 byla zahájena daňová kontrola daně z příjmů právnických osob za rok 2002 jen formálně, a to u příležitosti projednání zprávy o ukončení kontroly daně z příjmů za rok 2001. V té době byl statutární orgán žalobkyně v zahraničí, jednání na finančním úřadě, při němž byla zahájena daňová kontrola, se nezúčastnil ani on, ani jiné osoby oprávněné k vydání účetních dokladů. Správce daně žádné doklady ke kontrole nepožadoval, stejně jako jakoukoliv součinnost ze strany žalobkyně. Účetní doklady předložila žalobkyně správci daně až na jaře 2007, a to v souvislosti s převzetím dokladů předaných při daňové kontrole minulého zdaňovacího období. Sama skutečnost, že stěžovatel měl v držení doklady z minulých kontrol, se fakticky neváže na zahájení kontroly účetního období roku 2002, neboť držení dokladů z minulých kontrol neprodlužuje prekluzívní lhůtu. Záznam Policie ČR se netýkal účetního období roku 2002, nýbrž účetního období roku 1999 a 2000. Skutečnosti, které obsahuje, nemají žádnou vazbu na kontrolu roku 2002. [8] Pokud jde o neformální jednání správce daně se zástupcem Všeobecné zdravotní pojišťovny, namítá žalobkyně, že informace získané v daňovém řízení může správce daně poskytnout pouze jinému pracovníkovi správce daně, odvolacímu orgánu nebo soudu. Správce daně tedy patrně porušil povinnost mlčenlivosti a neumožnil žalobkyni, aby se tohoto jednání zúčastnila, a ani v průběhu tohoto jednání nesepsal žádný protokol. Ve vztahu k protokolu o ústním jednání ze dne 10. 10. 2008 žalobkyně uvádí, že nelze pořídit protokol o ústním jednání uskutečněném před 2 lety, protokol pouze dokazuje průlom do povinnosti mlčenlivosti pracovníků správce daně a zneužití funkce správce daně. K tvrzení stěžovatele, že žalobkyně uplatnila námitku prekluze až v žalobě, žalobkyně sděluje, že tento postup je možný a nemá na rozhodnutí o její oprávněnosti vliv. Žalobkyně odmítá, aby Nejvyšší správní soud prováděl dokazování listinami připojenými ke kasační stížnosti, neboť otázka, kdy začal správce daně provádět faktické úkony daňové kontroly, musí být nejprve předmětem dokazování před s