9 Afs 203/2015 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 203/2015- 37 - text 9 Afs 203/2015 - 41 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Barbary Pořízkové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Petra Mikeše, Ph.D., v právní věci žalobkyně: UROLOGICKÁ AMBULANCE MUDr. Miroslav Janík s.r.o., se sídlem T. G. Masaryka 805, Litomyšl, zast. JUDr. Ing. Jiřím Klavíkem, advokátem se sídlem Havlíčkova 99, Chrudim, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 12. 2014, č. j. 33515/14/5200- 11431-706871, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové - pobočky v Pardubicích ze dne 14. 7. 2015, č. j. 52 Af 10/2015 – 48, takto: I. Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové - pobočky v Pardubicích ze dne 14. 7. 2015, č. j. 52 Af 10/2015 – 48, se zrušuje. II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 12. 12. 2014, č. j. 33515/14/5200- 11431-706871, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. IV. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení o žalobě a kasační stížnosti v celkové výši 18 200 Kč, k rukám jejího zástupce JUDr. Ing. Jiřího Klavíka, advokáta se sídlem Havlíčkova 99, Chrudim, do 30 dnů od právní moci tohoto rozhodnutí. Odůvodnění: [1] Podanou kasační stížností se žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích (dále jen „krajský soud“), kterým byla podle ustanovení § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), zamítnuta její žaloba proti shora uvedenému rozhodnutí žalovaného. Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Pardubický kraj, Územního pracoviště ve Svitavách (dále též „správce daně“), ze dne 20. 3. 2014, č. j. 349252/14/2805-24803-604481, jímž správce daně v souladu s § 113 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), částečně vyhověl odvolání stěžovatelky proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 21. 10. 2013, č. j. 1315123/13/2805-24803-604481, a to tak, že změnil částku doměřené daně za uvedené zdaňovací období z částky 64 800 Kč na částku 32 400 Kč. I. Vymezení věci [2] Předmětem sporu před Nejvyšším správním soudem je nezohlednění částky ve výši 424 378,79 Kč, jakožto položky snižující základ daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2009. Tato částka představuje přeplatek Všeobecné zdravotní pojišťovny České republiky (dále též „VZP“) oproti předběžným platbám (fakturaci), které VZP stěžovatelce hradila za jí poskytovanou zdravotní péči v prvním a ve druhém pololetí roku 2009. Spor se vede o to, v jakém zdaňovacím období měl být tento přeplatek zohledněn, zda ve zdaňovacím období roku 2009 či ve zdaňovacím období roku 2010. [3] Podle smlouvy o poskytování zdravotní péče, uzavřené mezi stěžovatelkou a VZP dne 30. 4. 2009 (resp. dodatku č. 1 k této smlouvě taktéž ze dne 30. 4. 2009) je základním fakturačním obdobím kalendářní měsíc. Zdravotnické zařízení předkládá pojišťovně faktury za poskytnutou hrazenou zdravotní péči v termínech dohodnutých ve smlouvě. Pojišťovna provede úhradu předběžných faktur formou měsíční úhrady a pololetního vyúčtování. Pojišťovna poskytne zdravotnickému zařízení předběžnou úhradu ve výši jedné šestiny 106 % objemu úhrady za odpovídající referenční období. Zvolenou formu zachová pojišťovna po celé hodnocené období. Předběžné úhrady za hodnocené období budou finančně vypořádány v rámci celkového finančního vypořádání. Pro období od 1. 5. 2009 do 30. 6. 2009 předběžná úhrada činí 113 997 Kč měsíčně. Výše měsíční předběžné úhrady pro 2. pololetí 2009 sdělí pojišťovna zdravotnickému zařízení do 31. 7. 2009. Pokud vznikne nedoplatek ze strany pojišťovny, bude zdravotnickému zařízení příslušná částka poukázána samostatnou platbou. V případě přeplatku ze strany pojišťovny bude zdravotnickému zařízení o jeho výši snížena formou započtení následující úhrada za poskytnutou péči. [4] Vyúčtování za první pololetí roku 2009 bylo VZP vystaveno dne 20. 1. 2010, za druhé pololetí roku 2009 dne 26. 5. 2010. S ohledem na skutečnost, že stěžovatelka snížení výnosů o částku 424 378,79 Kč do svého účetnictví nezaúčtovala (ani prostřednictvím dohadné položky, ani jiným způsobem), požadovala zohlednění této částky v rámci daňové kontroly za zdaňovací období roku 2009. Argumentuje tím, že v době podání daňového přiznání (za období 2009) výši svého dluhu za zdaňovací období roku 2009 znala. Obdobně jí bylo již v době účetní závěrky známo, že bude mít povinnost vrátit VZP konkrétní částku. [5] Soud se ztotožnil s hodnocením žalovaného. Stěžovatelka zaměňuje lhůtu pro podání daňového přiznání s účetním obdobím. Skutečnost, že se o výši svého dluhu vůči VZP dozvěděla ještě před uplynutím lhůty pro podání daňového přiznání, je pro zodpovězení otázky, kdy měla o tomto dluhu účtovat a kdy si jej mohla uplatnit jako položku snižující základ daně, irelevantní. [6] Dle § 19 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o účetnictví“), jsou účetní jednotky povinny sestavovat účetní závěrku k poslednímu dni účetního období, v případě stěžovatelky k 31. 12. 2009. V žalobě sama uvedla, že vyúčtování za první pololetí roku 2009 bylo vystaveno VZP dne 20. 1. 2010, za druhé pololetí roku 2009 pak až dne 26. 5. 2010, přičemž dluh uznala dne 3. 2. 2010, resp. 16. 6. 2010. [7] Není tedy pravdou, že v době účetní závěrky jí bylo známo, že bude mít povinnost vrátit VZP konkrétní částku. K vyúčtování poskytované zdravotní péče za první a druhé pololetí roku 2009 došlo až ve zdaňovacím období roku 2010 a teprve ve zdaňovacím období roku 2010 vznikl VZP vůči stěžovatelce nárok na vrácení přeplatku. Stěžovatelka proto nemohla uplatnit částku 424.378,79 Kč jako položku snižující základ daně za zdaňovací období roku 2009, jelikož k vyúčtování poskytnuté péče za 1. a 2. pololetí roku 2009 došlo až ve zdaňovacím období roku 2010 a až v tomto roce vznikl nezpochybnitelný právní nárok VZP, a to na základě vyúčtování poskytnuté zdravotní péče hrazené z veřejného zdravotního pojištění. Jako správné hodnotil soud i závěry žalovaného týkající se dohadných položek a zcela na ně odkázal (viz strana 13 - 4, 5 a 6 odstavec shora). II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [8] Proti rozsudku krajského soudu brojí stěžovatelka kasační stížností, jejíž důvody podřazuje pod ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [9] Napadený rozsudek je v rozporu se zákonem o účetnictví. Podle § 3 účtují účetní jednotky o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisí. O veškerých nákladech a výnosech účtují účetní jednotky bez ohledu na okamžik jejich zaplacení nebo přijetí. Jde o uplatnění tzv. akruálního principu, podle něhož se výnosy a náklady účtují do období, s nímž věcně a časově souvisí, a to bez ohledu na skutečnou platbu. [10] V účetnictví založeném na akruálním principu se účtují výnosy a náklady nejen v souvislosti se vznikem pohledávky nebo dluhu. Ke konci účetního období se účtují také předpokládané výnosy a náklady (tzv. předjímané výnosy a náklady). Předpokládané výnosy se do příslušného účetního období účtují prostřednictvím účtu příjmy příštích období nebo účtu dohadné položky aktivní (účtová skupina 38 – Přechodné účty aktiv a pasiv). [11] Podle § 19 odst. 1 zákona o účetnictví sestavují účetní jednotky účetní závěrku k rozvahovému dni, kterým je den, kdy uzavírají účetní knihy. Řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období. [12] Datum schválení účetní závěrky nemůže být shodné s posledním dnem účetního období. Proto také podle § 128 odst. 1 zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, se musela valná hromada společnosti s ručením omezeným, která schvalovala řádnou účetní závěrku, konat nejpozději do šesti měsíců od posledního dne účetního období. Obdobnou právní úpravu obsahuje i zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (§ 181 odst. 2). [13] Podle § 17 odst. 7 zákona o účetnictví nesmí účetní jednotka přidávat účetní zápisy po schválení účetní závěrky. Jinými slovy do schválení účetní závěrky může účetní jednotka přidávat účetní zápisy i po uplynutí účetního období (a v praxi tak účetní jednotky běžně činí). Pokud by bylo datum schválení účetní závěrky shodné s posledním dnem účetního období, nebylo by možné dodržet věcnou a časovou souvislost účetních zápisů. Do účetního období by nebyly zaúčtovány veškeré skutečnosti, které se tohoto účetního období týkají. Věcnou a časovou souvislost musí účetní jednotky dodržet i v případě, že jim v době zpracování účetní závěrky není známa přesná výše pohledávky nebo d