9 Afs 137/2016 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 137/2016- 176 - text 9 Afs 137/2016 - 191 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Petra Mikeše, Ph.D., a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobkyně: AREX CZ a.s., se sídlem Pražská tř. 2772/121, České Budějovice, zast. Mgr. Stanislavem Němcem, advokátem se sídlem Postupice 58, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 7. 2015, č. j. 21627/15/5300-22441-711514, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 27. 4. 2016, č. j. 10 Af 35/2015  65, takto: I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 27. 4. 2016, č. j. 10 Af 35/2015  65, se zrušuje. II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 15. 7. 2015, č. j. 21627/15/5300-22441-711514, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í žalovanému k dalšímu řízení. III. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení o žalobě a kasační stížnosti v celkové výši 51 636 Kč k rukám jejího zástupce Mgr. Stanislava Němce, advokáta se sídlem Postupice 58, do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Podanou kasační stížností se žalobkyně (dále „stěžovatelka“) domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích (dále jen „krajský soud“), kterým byla jako nedůvodná podle § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), zamítnuta její žaloba proti rozhodnutí žalovaného uvedenému v záhlaví. Tím bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky a potvrzeno 7 dodatečných platebních výměrů Finančního úřadu pro Jihočeský kraj (dále jen „správce daně“), kterými byla stěžovatelce doměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), a rozhodnuto o zákonné povinnosti uhradit související penále za zdaňovací období leden, únor, březen, duben, září, listopad a prosinec roku 2010. K doměření DPH došlo na základě výsledků daňové kontroly, neboť správce daně dospěl k závěru, že stěžovatelka neprokázala, že zdanitelná plnění spočívající v nákupu pohonných hmot od společností Benaft P s.r.o. a KONT FUEL DISTRIBUTION s.r.o. (dále jen „KFD“) byla uskutečněna s místem plnění v tuzemsku. Podle závěrů správce daně se jednalo o pořízení zboží z jiného členského státu, konkrétně z Rakouska. S ohledem na to správce daně neuznal stěžovatelce nárok na odpočet DPH podle § 72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 2010 (dále jen „ZDPH“). Naopak navýšil o stejnou částku daň z pořízení zboží z jiného členského státu a tomu odpovídající nárok na odpočet daně. [2] Krajský soud se v prvé řadě neztotožnil s námitkami, které směřovaly do nedostatečného vypořádání jejích argumentů. Poukázal na to, na kterých místech a jakým způsobem žalovaný na jednotlivé odvolací námitky reagoval. [3] Dokazování bylo třeba směřovat ke zjištění, kdy stěžovatelka získala oprávnění s nakoupenými pohonnými hmotami nakládat jako vlastník. Tento okamžik však nelze prokázat dokumentací předkládanou v řízení o spotřebních daních, neboť režim obou těchto daní je na sobě nezávislý, a není proto podstatné, zda zboží bylo dopravováno v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně. Dokazování bylo zaměřeno na to, jak bylo s pohonnými hmotami, které byly stěžovatelkou přepraveny, obchodováno v Rakousku. [4] Pro posouzení důkazního břemene byl rozhodný § 92 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), podle kterého je na daňovém subjektu, aby prokázal všechny skutečnosti, které uvádí ve svém daňovém tvrzení. Správce daně své pochybnosti ohledně správnosti účetních dokladů vyjádřil v obsáhle odůvodněné výzvě a uvedl, co má stěžovatelka prokazovat, konkrétně uskutečnění zdanitelného plnění v tuzemsku. Pochybnosti nebyly předloženými listinami odstraněny. Důkazní povinnost tíží daňové orgány pouze v rozsahu dle § 92 odst. 5 daňového řádu. Stěžovatelka však nijak nespecifikovala, dle kterého ustanovení k porušení důkazní povinnosti správce daně došlo. [5] Předložené mezinárodní přepravní listy CMR byly správcem daně zpochybněny, neboť byly v rozporu s dalšími dokumenty. Žalovaný tedy nepoužíval závaznost mezinárodního přepravního listu CMR, jak se mu hodilo. [6] Správce daně se stěžovatelkou řádně projednal zprávu o daňové kontrole. Podle § 88 odst. 1 písm. d) daňového řádu byla seznámena s výsledkem kontrolního zjištění, včetně jeho doplnění. Měla možnost se k němu vyjádřit a navrhnout doplnění řízení. Zpráva s ní následně byla projednána při ústním jednání trvajícím několik hodin. Z protokolu o tomto jednání je patrné, že stěžovatelce muselo být zřejmé, že k žádné změně kontrolního zjištění poté, co s ním byla seznámena, nedošlo. Nemohla proto očekávat, že následně proběhne další projednání zprávy o daňové kontrole. Zástupce stěžovatelky odmítl zprávu převzít, což je ve spisu zaznamenáno. Nesouhlas s obsahem zprávy o daňové kontrole nepostačuje k tomu, aby ji daňový subjekt nepřevzal a nepodepsal. Následky předpokládané § 88 odst. 6 daňového řádu spočívající v tom, že nastaly účinky projednání, oznámení zprávy o daňové kontrole a ukončení kontroly, proto nastaly a nic nebránilo vydání dodatečných platebních výměrů na daň. [7] O důvodech doměření daně nebyly žádné nejasnosti. Správce daně výslovně v bodu E zprávy o daňové kontrole (výsledek kontrolního zjištění) uvedl, že nebyla přiznána daň z pořízení zboží z jiného členského státu a došlo k neoprávněnému uplatnění nároku na odpočet daně z nákupu tohoto zboží v tuzemsku. Daň nebyla doměřena z důvodu zapojení stěžovatelky do kolotočového podvodu, a proto finanční orgány v tomto smyslu důkazní břemeno netížilo. Stěžovatelka nebyla v průběhu daňové kontroly v nejasném postavení, protože po celou dobu kontroly bylo zjišťováno a stěžovatelka s tím byla obeznámena, zda šlo o zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku či nikoli. [8] K posouzení otázky, který daňový subjekt zapojený v řetězci byl povinen daň přiznat a zaplatit, slouží pravidla o místu plnění při pořízení zboží z jiného členského státu. Tím je podle § 7 odst. 2 ZDPH místo, kde se zboží nachází v době, kdy přeprava začíná, tedy v daném případě Rakousko. Stěžovatelka byla povinna prokázat to, co tvrdila v daňovém přiznání, tedy že zboží pořídila v tuzemsku. To však nelze prokázat dokumenty pro přepravu zboží zdaňovaného spotřební daní. [9] Správce daně a žalovaný posuzovali správně místo plnění v tuzemsku se zřetelem k rozsudkům Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) ze dne 6. 4. 2006, ve věci C-245/04, Emag Handel Eder OHG (dále jen „rozsudek EMAG“), ze dne 16. 12. 2010, ve věci C-430/09, Euro Tyre Holding BV (dále jen „rozsudek Euro Tyre Holding“). Podle prvého rozsudku lze přepravu zboží uvnitř Společenství přiznat pouze jedné transakci v řadě, na ostatní transakce se nahlíží jako na dodání zboží bez přepravy a místo dodání se nachází buď v místě odeslání či v místě dodávky. Podle druhého rozsudku určení plnění, ke kterému je zapotřebí přiřadit přepravu, závisí na okolnostech projednávané věci a je zapotřebí zjišťovat, které z dodání splňuje všechny podmínky vázané k dodání uvnitř Společenství. [10] Z těchto rozhodnutí je patrné, že okamžikem dodání zboží se rozumí okamžik, kdy je příjemce oprávněn k faktickému nakládání se zbožím (ekonomické vlastnictví). Pro posouzení otázky ekonomického vlastnictví při dodání zboží má dále význam místo plnění, přičemž v souzené věci jde o dodání zboží s přepravou, a proto je zapotřebí určit místo, ve kterém došlo k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník. Zboží přepravovala stěžovatelka vždy jen pro sebe a nezajišťovala přepravní služby pro jiné subjekty. Předání byla přítomna výlučně stěžovatelka, neúčastnil se ho žádný ze subjektů postupně vystavujících faktury v řetězci. Oprávnění nakládat s pohonnými hmotami jako vlastník jí proto vzniklo jejich pořízením v rakouské rafinérii. Okamžik přechodu vlastnictví byl posouzen ve smyslu ZDPH a nikoli podle soukromoprávní úpravy. Argumentace vnitrostátním soukromým právem byla využita pouze jako podpůrný argument. Dodání zboží s přepravou bylo posuzováno podle ZDPH, a proto nabytí vlastnického práva podle práva soukromého nemá pro souzenou věc význam. Nebylo proto zapotřebí aplikovat další právní předpisy, kterých se stěžovatelka dovolávala v žalobě. Úkolem správce daně není, aby za stěžovatelku prokazoval, jak se jednotlivé obchodní případy skutečně udály. [11] Krajský soud nepřisvědčil ani žalobní námitce, že by na stěžovatelku mohlo přejít právo nakládat se zbožím jako vlastník teprve poté, co bylo zboží propuštěno do volného oběhu v tuzemsku podle zákona o spotřebních daních, protože to by znamenalo, že § 7 odst. 2 ZDPH by byl neaplikovatelný. ZDPH odpovídá požadavkům směrnice Rady 2006/112/ES, o společném