10 Afs 93/2022 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 93/2022- 77 - text  10 Afs 93/2022 - 79 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Michaely Bejčkové a soudců Zdeňka Kühna a Ondřeje Mrákoty ve věci žalobkyně: Vegas Royal s. r. o., Jánské náměstí 266/6, Cheb, zastoupená advokátem JUDr. Jiřím Sehnalem, Politických vězňů 27, Kolín, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutím ze dne 20. 8. 2021, čj. 30995/21/5300-21442-713011, a ze dne 26. 8. 2021, čj. 31034/21/5300-21442-713011, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 25. 2. 2022, čj. 57 Af 25/2021-99, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: [1] Ve sporu jde o peníze: cílem žalobkyně v podstatě je uplatnit odpočet daně z přidané hodnoty, a zvýšit tak své příjmy. Odpočet může uplatnit jen plátce DPH. Žalobkyně se plátkyní stala na základě své dobrovolné přihlášky k registraci. Později se však chtěla stát plátkyní už od dřívějšího data (a uplatnit si tak odpočet za delší období). Neúspěšně se snažila o obnovu registračního řízení i o přezkum registračního rozhodnutí. Jejímu tvrzení, že se plátkyní stala už dříve v důsledku překročení obratu, nikdo nepřisvědčil (téměř celý její obrat byl totiž tvořen tržbami z kasina, které jsou od DPH osvobozeny a do rozhodného obratu se nezahrnují). V projednávané věci se žalobkyně snažila uspět tak, že podala jednak opětovnou přihlášku k registraci, jednak kontrolní hlášení za období mezi kýženým (dřívějším) a skutečným (pozdějším) datem její registrace. Podle NSS ovšem správce daně postupoval správně, když řízení o těchto podáních zastavil. 1. Popis věci [2] Žalobkyní je v této věci obchodní společnost, která si v Aši pronajala prostory a zařídila v nich kasino (otevřeno bylo od října 2019). Žalobkyně (pomocí svých zaměstnanců) v kasinu zajišťovala provoz technických a živých her na základě smlouvy s akciovou společností Victoria – Tip, která měla oprávnění k provozování loterií a jiných podobných her. Část herních zařízení v kasinu patřila jmenované akciové společnosti, část si tato společnost pronajímala od jiných subjektů a žalobkyni nájem za tato cizí zařízení „přefakturovávala“. Žalobkyně přinejmenším v některých obdobích inkasovala veškerý zisk z technických i živých her provozovaných v kasinu. Žalobkyně s akciovou společností dále uzavřela smlouvu o podnájmu prostor kasina, podle které byly v podnájemném zahrnuty i úhrady za služby. Podnájemné bylo stanoveno v symbolické výši a několik let bylo zřejmě odpouštěno. [3] Správce daně (Finanční úřad pro Plzeňský kraj) registroval žalobkyni od června 2019 jako identifikovanou osobu podle § 6h zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. V březnu 2020 se žalobkyně dobrovolně přihlásila k registraci jako plátkyně DPH, za důvod označila spolupráci s jinými plátci. Správce daně ji registroval ode dne 18. 3. 2020 jako plátkyni podle § 6f odst. 1 zákona o DPH (a dalším rozhodnutím zrušil k předchozímu dni její registraci jako identifikované osoby). Žalobkyně se proti rozhodnutí o registraci neodvolala. Později neúspěšně požádala o obnovu registračního řízení (řízení o povolení obnovy bylo zastaveno) a stejně neúspěšný byl i její podnět k zahájení přezkumného řízení. [4] V prosinci 2020 žalobkyně zaslala správci daně kontrolní hlášení za leden a únor téhož roku. Správce daně řízení o nich zastavil (dvěma svými rozhodnutími), protože žalobkyně byla ve jmenovaných dvou měsících jenom identifikovanou osobou, nikoli plátkyní, a proto nebyla povinna podávat kontrolní hlášení podle § 101c zákona o DPH. Žalobkyně se odvolala; tvrdila, že plátkyní byla už od začátku roku, protože ke konci listopadu roku předchozího překročila obrat 1 mil. Kč. Odvolací finanční ředitelství (OFŘ) potvrdilo rozhodnutí správce daně. Současně OFŘ žalobkyni upozornilo, že její argumentaci o překročení obratu vypořádalo už ve sdělení o nezahájení přezkumného řízení. Žalobkyně neprokázala, v jaké výši podnájemné skutečně vstupovalo do jejího obratu, respektive že podnájemné v dohodnuté výši 5 000 Kč měsíčně nebylo jedinou položkou, která vstupovala do obratu rozhodného z hlediska plátcovství DPH. Žalobkyně tvrdila, že do rozhodného obratu vstupovaly i její tržby z kasina, protože ona sama neměla oprávnění provozovat loterii a podobné hry a jen subjektu s oprávněním poskytovala služby. Podle § 60 zákona o DPH je však od daně osvobozen každý provozovatel loterie, tedy i ten, který k provozování loterie nemá potřebné oprávnění. Žalobkyně nadto nebyla jen v roli poskytovatelky služeb, ale sama loterii fakticky provozovala (inkasovala veškerý zisk, přijímala plné riziko ztráty). [5] V lednu 2021 se žalobkyně opět přihlásila k registraci jako plátkyně DPH, za důvod označila překročení obratu 1 mil. Kč ve 12 předcházejících měsících ke konci listopadu 2019 (požadovala tedy registraci jako plátkyně podle § 6 odst. 1 zákona o DPH). Správce daně řízení o přihlášce zastavil, protože žalobkyně už registrována byla (ne od 1. 1. 2020, jak požadovala, ale od 18. 3. 2020, jak stálo v dřívějším registračním rozhodnutí). Žalobkyně se odvolala; tvrdila, že plátkyní z důvodu překročení obratu nutně byla už od začátku roku 2020. OFŘ potvrdilo rozhodnutí správce daně a opět připomnělo, co žalobkyni k nepřekročení obratu sdělilo v reakci na její podnět k zahájení přezkumného řízení. [6] Žalobkyně podala žalobu proti oběma rozhodnutím OFŘ (ve věci kontrolních hlášení i ve věci opětovné registrace). Krajský soud v Plzni žalobu zamítl. Shledal, že v obou případech byly naplněny podmínky pro zastavení řízení. Kontrolní hlášení byla právně nepřípustná (jejich podání zákon umožňuje jen plátcům DPH) a o opětovné přihlášce k registraci nebylo možno věcně rozhodnout, protože o registraci už bylo pravomocně rozhodnuto dříve (nelze připustit, aby vedle sebe stála dvě rozhodnutí o registraci s rozdílnými daty platnosti registrace). Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost. 2. Kasační řízení [7] Stěžovatelka tvrdí, že správce daně měl opětovnou přihlášku k registraci posoudit buď jako oznámení změny registračních údajů, nebo jako podnět k rozhodnutí o registraci z moci úřední (rozsudek NSS ze dne 12. 2. 2021, čj. 2 Afs 99/202034, bod 16). Ke kontrolním hlášením uvádí, že povinnost je podat má plátce, nikoli registrovaný plátce (rozsudek NSS ze dne 27. 9. 2017, čj. 1 Afs 102/201634). To vyplývá z § 101c zákona o DPH, případně z přímo použitelného čl. 250 a násl. směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému DPH (zmiňovaný článek se ovšem vztahuje k podání daňového přiznání, stejně jako mnohé další stěžovatelčiny úvahy a odkazy na judikaturu, které proto ani nejsou do tohoto rozsudku zahrnuty, pozn. NSS). Pokud je i neregistrovaný plátce povinen podat daňové přiznání (to vyplývá z § 101 zákona o DPH), musí být povinen podat i kontrolní hlášení (nález Ústavního soudu Pl. ÚS 32/15 ze dne 6. 12. 2016; nic podobného nález netvrdí, pozn. NSS). Správce daně se tedy v řízeních o kontrolních hlášeních měl zabývat předběžnou otázkou, ke kterému datu se stěžovatelka stala plátkyní DPH (k tomu stěžovatelka odkazuje na rozsudky Krajského soudu v Brně, se kterými prý souhlasil i NSS; ten se jimi však ve skutečnosti nikdy nezabýval, pozn. NSS). [8] Odvolací finanční ředitelství zdůrazňuje, že opětovná přihláška k registraci byla podáním o jednoznačném obsahu a správce daně ji nemohl svévolně „překvalifikovat“ (rozsudek NSS ze dne 8. 4. 2020, čj. 10 Afs 414/201939, bod 12). Dřívější pozitivní rozhodnutí o registraci založilo překážku věci rozhodnuté (rozsudek NSS ze dne 4. 2. 2021, čj. 7 Afs 209/202025). Stěžovatelka se stala plátkyní na základě dobrovolné přihlášky, která má konstitutivní účinky. Nikdy nebylo prokázáno, že se měla ze zákona stát plátkyní překročením obratu (v takovém případě by rozhodnutí o registraci bylo jen deklaratorní). Za měsíce předcházející její registraci k DPH tedy nemohla podat kontrolní hlášení. Stěžovatelkou zmiňované ustanovení směrnice Rady řeší povinnost podat daňové přiznání, ne kontrolní hlášení. Daňové přiznání podává i identifikovaná osoba a dále osoba povinná přiznat daň podle § 108 zákona o DPH; kontrolní hlášení podává jen plátce. [9] Stěžovatelka trvá na tom, že správce daně se měl její opětovnou přihláškou zabývat věcně (odkazuje na čerstvý rozsudek NSS ze dne 27. 9. 2022, čj. 2 Afs 218/202130). Dále zdůrazňuje, že ke konci listopadu 2019 překročila obrat 1 mil. Kč nikoli jen z plnění osvobozeného od DPH. Pronajímala také prostory a poskytování souvisejících služeb podléhalo DPH (rozsudek NSS ze dne 23. 4. 2009, čj. 9 Afs 95/200847; opak ve správním ani soudním řízení nikdo netvrdí, pozn. NSS). Plátkyní daně tedy byla od 1. 1. 2020, a to i bez registrace (rozsudek NSS ze dne 4. 5. 2022, čj. 9 Afs 91/201939), proto byla povinna podat kontrolní hlášení. Stěžovatelka sděluje, že v červnu 2022 u