2 Afs 186/2022 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 186/2022- 28 - text  2 Afs 186/2022 - 32 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Evy Šonkové a soudkyň JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: STEINEX a. s., se sídlem Zámecká 2019/13, Kuřim, zastoupená Mgr. Milanem Frýbou, advokátem se sídlem Jungmannova 319, Jičín, proti žalovanému: Generální finanční ředitelství, se sídlem Lazarská 15/7, Praha 1, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 4. 2020, č. j. 444/20/710030121050343, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 6. 2022, č. j. 29 Af 38/202045, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci a rozhodnutí krajského soudu [1] Smlouvou ze dne 1. 2. 2016 (dále jen „smlouva“) bylo ve prospěch žalobkyně zřízeno právo stavby na dobu 20 let a ujednáno, že daň za nabytí nemovité věci uhradí žalobkyně. Právní účinky vkladu do katastru nemovitostí nastaly k témuž dni. Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále jen „správce daně“) platebním výměrem ze dne 15. 9. 2017, č. j. 4020652/17/300570462801324 (dále jen „platební výměr“), vyměřil daň z nabytí nemovitých věcí ve výši 305 600 Kč ze základu 7 640 000 Kč, kterým byla cena sjednaná v dodatcích ke smlouvě. Následně na podnět správce daně vydalo dne 2. 7. 2019 Odvolací finanční ředitelství (dále jen „OFŘ“) rozhodnutí č. j. 27201/19/510031461701836, kterým na základě § 121 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“), nařídilo platební výměr přezkoumat. Důvodem byla kromě toho, že správce daně chybně vyměřil daň podle pomůcek, ač pro to nebyly splněny podmínky, i skutečnost, že byl nesprávně stanoven základ daně. Určení nabývací hodnoty neměly ovlivnit dodatky ke smlouvě uzavřené po rozhodném okamžiku, kterým je vklad práva do katastru nemovitostí. Odvolání žalobkyně žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím zamítl. [2] Proti rozhodnutí žalovaného brojila žalobkyně žalobou podanou u Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“). Krajský soud v záhlaví uvedeným rozsudkem žalobu zamítl, neboť měl za to, že OFŘ a žalovaný postupovali správně, když shledali podmínky pro nařízení přezkoumání platebního výměru. [3] Krajský soud předeslal, že právo stavby je možno zřídit úplatně či bezúplatně. Kdyby byl stavební plat sjednán neplatně, nebylo by právo stavby zřízeno. Pokud by smlouva neobsahovala základní náležitosti, nemohlo by právo stavby být zapsáno do katastru nemovitostí a navrhovatel by byl katastrálním úřadem vyzván ke zhojení vad návrhu. Stavební plat byl tedy ujednán v souladu se zákonem. Ze smlouvy lze zjistit, od kdy, za jakou dobu a v jaké celkové výši by měl být stavební plat uhrazen. V době zápisu práva stavby do katastru nemovitostí byl stavební plat ujednán ve výši 2 400 000 Kč ročně s tím, že první náleží za kalendářní rok, který následuje po kolaudaci stavby. Žalobní výtka, že úplata za zřízení práva stavby byla platně sjednána teprve v dodatcích ke smlouvě, neobstojí. [4] Krajský soud připomněl, že podle § 1274 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „občanský zákoník“) se nepřihlíží k ujednání, podle kterého by změna výše stavebního platu závisela na nejisté budoucí události. Na nejisté budoucí události tedy musí záviset změna výše stavebního platu, nikoli ujednání o stavebním platu jako takové. Pojem nejisté události se nevztahuje na ujednání počátku splácení stavebního platu. Nepřisvědčil tedy žalobní námitce, že stavební plat nebyl ve smlouvě sjednán v souladu se zákonem. [5] Podle krajského soudu je okamžikem vzniku skutečnosti zakládající daňovou povinnost den právních účinků vkladu smlouvy do katastru nemovitostí. Nabývací hodnota se stanoví ke dni, kdy nastala skutečnost, jež je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí. Odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 1. 2009, č. j. 1 Afs 5/200962, podle něhož je rozhodný obsah smlouvy ke dni vzniku práva stavby. V době zápisu práva stavby do katastru nemovitostí byl stavební plat ujednán ve výši 2 400 000 Kč ročně s tím, že první stavební plat náleží za kalendářní rok, který následuje po kolaudaci stavby. Dodatky smlouvy byly sepsány po právních účincích vkladu smlouvy do katastru nemovitostí. Dodatek č. 2 byl sice posléze předmětem zápisu do katastru nemovitostí a byl katastrálnímu úřadu předložen, avšak rozhodující je stav ke dni právních účinků vkladu, kterým právo stavby vzniklo, tedy datum, kdy byl původní návrh na vklad podán katastrálnímu úřadu, a správce daně tak nemohl k pozdějším dodatkům přihlížet. Upřesnění předmětu smlouvy dodatkem č. 2 dle krajského soudu nemá vliv, neboť stavební plat si strany sjednaly na základě smluvní volnosti. [6] Ze spisového materiálu podle krajského soudu vyplývá, že správce daně vycházel při vydání platebního výměru nejen ze smlouvy, ale i z dodatků, které však ke dni podání návrhu na vklad do katastru nemovitostí (tedy ke dni vzniku předmětu daně z nabytí nemovitých věcí) neexistovaly. To bylo v rozporu se zákonem. Postup OFŘ a žalovaného byl v souladu s § 121 odst. 3 daňového řádu, neboť podmínky pro nařízení přezkumu rozhodnutí byly splněny. [7] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2006, č. j. 2 Afs 42/2005136, č. 843/2006 Sb. NSS, není podle krajského soudu na tento případ přiléhavý. Jednak se týká daně z příjmů a také v případě žalobkyně nelze hovořit o virtuální hodnotě či zdánlivosti jejího příjmu z práva stavby, neboť stavební plat byl ujednán ve smlouvě určitě a srozumitelně, v přesně stanovené výši a počátku splácení. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [8] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále jen „napadený rozsudek“ a „stěžovatelka“) kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), tj. pro nesprávné posouzení právní otázky a nepřezkoumatelnost. [9] Stěžovatelka namítá, že nedošlo k naplnění podmínek pro nařízení přezkoumání rozhodnutí podle § 121 odst. 1 daňového řádu, neboť platební výměr byl vydán v souladu s právními předpisy. [10] Podle stěžovatelky nelze přihlížet ke smluvnímu ujednání o stavebním platu kvůli jeho neurčitosti a s ohledem na vazbu celkové výše stavebního platu na nejistou budoucí událost. Ke dni uzavření smlouvy ani ke dni účinků vkladu do katastru nemovitostí nebylo možno určit celkovou částku stavebního platu. Žalovaný mohl určit nabývací hodnotu práva stavby pouze díky tomu, že následně ke kolaudaci stavby skutečně došlo. Přezkoumání platebního výměru bylo nařízeno z důvodu, který nemůže obstát. [11] Smluvní ujednání o stavebním platu je kvůli vazbě na kolaudaci jako nejistou budoucí událost v rozporu s § 1247 větou druhou občanského zákoníku, a proto k němu nebylo možné přihlížet. Stavební plat byl určitě a platně sjednán až dodatkem č. 1 ve spojení s dodatkem č. 2, neboť až tam smluvní strany platně sjednaly stavební plat v souladu s občanským zákoníkem a tak, že byla jednoznačně a určitě stanovena celková výše úplaty za zřízení práva stavby, a to s účinky ex tunc. [12] Stěžovatelka dále nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že nebylali by platně sjednána výše stavebního platu ve smlouvě o zřízení práva stavby, nevedlo by to ke vzniku práva stavby, neboť by nebylo možné provést zápis do katastru nemovitostí. Podle ní v případě, že k ujednání o stavebním platu nelze přihlížet, tato skutečnost neznamená, že by nedošlo k zápisu samotného práva stavby, neboť zdánlivé ujednání o výši stavebního platu nezpůsobuje neplatnost ostatních ustanovení smlouvy. Došloli v daném případě k zápisu práva stavby do katastru nemovitostí dle předložené smlouvy, nelze z této skutečnosti dovozovat, že ujednání o stavebním platu bylo platné. Zápis stavebního platu nadto ani nebyl předmětem zápisu do katastru nemovitostí a ustanovení smlouvy o stavebním platu nebylo katastrálním úřadem nijak posuzováno. [13] Stěžovatelka považuje za nepřiléhavý odkaz krajského soudu na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 5/200962. V nyní posuzovaném případě byl dodatek č. 2 ke smlouvě o zřízení práva stavby, který zhojil vady smlouvy, předmětem zápisu do katastru nemovitostí a byl předložen příslušnému katastrálnímu úřadu, což krajským soudem odkazovaný judikát neřešil, neboť tam dodatek ke kupní smlouvě nebyl předmětem zápisu do katastru nemovitostí a nebyl katastrálnímu úřadu předložen. Ze zdánlivého ujednání o stavebním platu ve smlouvě nelze stanovit základ daně. [14] Stěžovatelka dále s odkazem na rozsudek č. j. 2 Afs 42/2005136 uvedla, že předmětem daně má být skutečná hodnota plnění, nikoli hodnota virtuální, která nebude realizována. Již jen ze skutečnosti, že žalovaný při nařízení přezkoumání platebního výměru vyšel z prostého součtu ročních stavebních platů a doby trvání práva stavby bez ohledu na počátek place