5 Afs 287/2021 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 287/2021- 32 - text  5 Afs 287/2021 - 40 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: MK – REVIZE s.r.o., se sídlem Na Hrázi 195/13a, Děčín, zastoupený Mgr. et Mgr. Milanem Svobodou, advokátem se sídlem Tyršova 1434/4, Děčín, proti žalovanému: Finanční úřad pro Ústecký kraj, se sídlem Velká Hradební 61/39, Ústí nad Labem, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 8. 2021, č. j. 15 A 49/2017-121, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 4114 Kč do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jeho právního zástupce, Mgr. et Mgr. Milana Svobody, advokáta. Odůvodnění: I. Průběh dosavadního řízení [1] Žalobce se žalobou na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu domáhal určení, že kontrola DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2013, zahájená dne 29. 8. 2016 Finančním úřadem pro Ústecký kraj, územním pracovištěm v Děčíně (žalovaným), byla nezákonným zásahem, a dále toho, aby krajský soud žalovanému přikázal zdržet se nezákonného pokračování v daňové kontrole. Po ukončení daňové kontroly žalobce změnil žalobní petit tak, že se nadále domáhal pouze určení nezákonnosti provedené daňové kontroly. [2] Žalobce především tvrdil, že uvedená daňová kontrola byla nepřípustnou opakovanou daňovou kontrolou, neboť DPH za příslušné zdaňovací období již byla žalovaným jakožto správcem daně kontrolována dne 12. 8. 2013, kdy žalovaný provedl u žalobce úkon, který označil za místní šetření, dle žalobce se však ve skutečnosti s ohledem na rozsah úkonu jednalo o daňovou kontrolu. Dále žalobce namítal, že si žalovaný při zahájení daňové kontroly počínal svévolně, neboť z daňového spisu ani z vyjádření finančních orgánů není zřejmé, na základě čeho zahájil daňovou kontrolu právě u žalobce; žalovaný přitom prováděl u žalobce opakovaná místní šetření a průběžně ověřoval jím deklarovaná plnění. [3] Krajský soud rozsudkem ze dne 27. 6. 2019, č. j. 15 A 49/2017-92, podanou žalobu jako nedůvodnou zamítl, neboť se neztotožnil s názorem žalobce, podle něhož bylo místní šetření provedené dne 12. 8. 2013 ve skutečnosti daňovou kontrolou. Dle krajského soudu byl uvedený postup jednoznačně místním šetřením směřujícím k vyhledávání důkazních prostředků svědčících o reálném uplatnění nároku na odpočet DPH. Žalovaný prověřoval skutečnosti týkající se zakoupeného pálicího stroje (k výrobě hasicích přístrojů), na nějž byl uplatněn nárok na odpočet ve výši 647 160,57 Kč, přičemž uzavřel, že nárok na odpočet DPH byl žalobcem vyčíslen v souladu se zákonem, a proto vydal platební výměr ze dne 19. 8. 2013, č. j. 1701596/13/2503-24801-506131, kterým žalobci vyměřil uplatňovaný nadměrný odpočet ve výši 446 035 Kč. Při místním šetření bylo zároveň zjištěno, že stroj ještě nebyl uveden do provozu. Skutečnost, že byl popsaný postup místním šetřením, vyplývá dle krajského soudu nejen z textu protokolu o místním šetření ze dne 12. 8. 2013, č. j. 1686128/13/2503-05402-507227, v jehož záhlaví jsou výslovně zmíněny § 80 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v relevantním znění (dále jen „daňový řád“), obsahující právní úpravu místního šetření, a z časového rozpětí šetření (to v sídle žalobce probíhalo od 8.00 do 12.00 hod.), ale také z faktických úkonů žalovaného a žalobce, jak jsou zaznamenány v protokolu. Krajský soud dodal, že z obsahu daňového spisu vyplývá, že v sídle žalobce následně proběhlo ještě několik místních šetření v letech 2014, 2015 a 2016 za účelem ověření uvedení daného stroje do provozu; na jejich základě bylo zjištěno, že se tak nestalo, a stroj tedy nebyl použit v rámci ekonomické činnosti žalobce. Žalovaný tudíž zcela legitimně zahájil dne 29. 8. 2016 kontrolu DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2013, která byla první kontrolou DPH za příslušné zdaňovací období u žalobce, a nelze ji tedy považovat za nepřípustně opakovanou daňovou kontrolu (nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2003, sp. zn. II. ÚS 334/02). [4] Proti uvedenému rozsudku krajského soudu se žalobce bránil kasační stížností, kterou Nejvyšší správní soud shledal důvodnou a rozsudkem ze dne 10. 5. 2021, č. j. 5 Afs 301/2019-30, zrušil rozsudek krajského soudu ze dne 27. 6. 2019, č. j. 15 A 49/2017-92, pro jeho nepřezkoumatelnost. Nepřezkoumatelnost uvedeného rozsudku spatřoval Nejvyšší správní soud zejména v tom, že se krajský soud dostatečně nezabýval povahou úkonu provedeného žalovaným u žalobce dne 12. 8. 2013; závěr o tom, že se jednalo o místní šetření, a nikoliv daňovou kontrolu, tedy nebyl přezkoumatelně odůvodněn. Nejvyšší správní soud v této souvislosti zejména s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 7. 2020, č. j. 7 Afs 390/2019-44 (všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz), konstatoval, že pro posouzení právní povahy úkonu správce daně, tedy zda se jednalo o místní šetření, či daňovou kontrolu, není rozhodné jeho formální označení, ani doba jeho trvání, nýbrž skutečné počínání správce daně, tedy zda pouze zjišťoval a vyhledával podkladové informace a důkazní prostředky, či zda již fakticky zjišťoval a ověřoval oprávněnost uplatněného odpočtu. Touto otázkou se však krajský soud nezbýval, přičemž závěr o tom, že se jednalo o místní šetření, odůvodnil v podstatě pouze obecným odkazem na text protokolu o místním šetření, na formální označení úkonu v uvedeném protokolu, na dobu jeho trvání, případně tím, že bylo v rámci tohoto postupu prověřováno uplatnění odpočtu na konkrétní žalobcem zakoupený stroj, který dle následných poznatků žalovaného nebyl nikdy uveden do provozu. Krajský soud se rovněž přímo nevyjádřil k druhému okruhu žalobních argumentů, jimiž žalobce (byť neobratně) brojil proti údajné svévoli žalovaného při zahájení daňové kontroly. Nejvyšší správní soud dále nad rámec kasačních námitek přihlédl z úřední povinnosti k tomu, že zatímco žalobce v žalobě i dále v průběhu řízení před krajským soudem označoval za žalovaného kromě Finančního úřadu pro Ústecký kraj rovněž Odvolací finanční ředitelství, krajský soud jednal jako s žalovaným pouze s finančním úřadem, který rovněž označil v napadeném rozsudku za jediného žalovaného. V této souvislosti Nejvyšší správní soud s odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 12. 2014, č. j. Nad 224/2014–53, publ. pod č. 3196/2015 Sb. NSS (všechna zde zmiňovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná též na www.nssoud.cz), konstatoval, že v řízení o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu je pro vymezení žalovaného rozhodující projevená vůle žalobce. Pokud tedy krajský soud vyhodnotil vymezení žalovaných obsažené v žalobě jako nesprávné, měl žalobce na tuto skutečnost upozornit, vyzvat jej ke změně označení žalovaných, popřípadě postupovat dále v souladu s uvedeným usnesením, nebyl však oprávněn sám změnit okruh žalovaných. [5] Krajský soud v dalším řízení vyzval žalobce k úpravě označení žalovaných v souladu s jeho právním názorem. Žalobce na výzvu reagoval podáním, v němž krajskému soudu sdělil, že má být žalovaným nadále pouze Finanční úřad pro Ústecký kraj. [6] Následně krajský soud o věci znovu rozhodl rozsudkem ze dne 31. 8. 2021, č. j. 15 A 49/2017-21, kterým deklaroval, že zásah spočívající v daňové kontrole daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2013 zahájené žalovaným vůči žalobci dne 29. 8. 2016 byl nezákonný. [7] Krajský soud se v uvedeném rozsudku opětovně zabýval otázkou, zda úkon žalovaného provedený dne 12. 8. 2013 ve vztahu k žalobci byl fakticky daňovou kontrolou, nebo místním šetřením. V této souvislosti krajský soud především popsal zjištění, k nimž dospěl z předloženého daňového spisu. Zejména zrekapituloval obsah protokolu o místním šetření ze dne 12. 8. 2013, č. j. 1686128/13/2503-05402-507227, úředního záznamu ze dne 14. 8. 2013, č. j. 1694623/13/2503-05402-507227, v němž pracovnice žalovaného shrnula zjištění plynoucí z místního šetření ze dne 12. 8. 2013, a úředního záznamu ze dne 14. 8. 2013, č. j. 1694650/13/2503-05402-507227, jehož závěrem je konstatování žalovaného, že nárok na nadměrný odpočet daně ve výši 446 035 Kč vykázaný v přiznání k DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2013 je uplatněn v souladu s § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v relevantním znění (dále jen „zákon o DPH“). Dále soud konstatoval, že žalovaný následně vydal platební výměr ze dne 19. 8. 2013, č. j. 1701596/13/2503-24801-506131, kterým byla žalobci vyměřena DPH za 2. čtvrtletí roku 2013 tak, že daň na výstupu činila 327 272 Kč, odpočet daně 773 307 Kč a nadměrný odpočet tudíž činil 446 035 Kč. V platebním výměru tak byla daň stanovena shodně jako v podaném daňovém přiznání žalobce k DPH za dané zdaňovací období. [8] N