5 Afs 278/2023 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 278/2023- 58 - text  5 Afs 278/2023 - 64 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové a soudců JUDr. Jakuba Camrdy a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: VDK trading s.r.o., se sídlem Lestkov 83, Radostná pod Kozákovem, zast. Mgr. Jiřím Douskem, advokátem, se sídlem 8. března 21/13, LiberecKristiánov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labempobočka v Liberci ze dne 12. 10. 2023, č. j. 59 Af 7/202394, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: [1] Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta žaloba stěžovatele proti rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 2. 2023, č. j. 5128/23/530022443712892, ve věci daně z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2017, březen 2017 a říjen 2017. Dle výsledků daňové kontroly stěžovatel neprokázal dle § 72 a § 73 zákona č. zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, oprávněnost uplatněného nároku na odpočet DPH z přijatých plnění od společností NordPROFI CZ s. r. o. (dále jen „NordPROFI“) a Routa soliter granat spol. s r. o. (dále jen „Routa“). V prvním případě neprokázal faktické přijetí služeb – manipulace se zbožím (krabice s botami), etiketování, skládání, kontroly apod; v druhém případě stěžovatel neprokázal faktické přijetí zboží – reklamních předmětů z obecného kovu (klíčenek). [2] V žalobě stěžovatel v podstatné části zopakoval námitky z odvolacího řízení a také z řízení o žalobě vedené krajským soudem pod sp. zn. 59 Af 16/2022 (ve věci daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2017 týkající se týchž plnění – pozn. NSS). Namítal, že správce daně řádně nevymezil pochybnosti, kterými by aktivoval důkazní břemeno stěžovatele; k prokázání přijetí plnění od NordPROFI uvedl, že správci daně předložil smlouvy, faktury, doklady o úhradách a dodací listy a poskytl vysvětlení, jak a proč bylo se zbožím manipulováno, navrhoval provedení svědecké výpovědi M. K. a P. B., kteří jeho tvrzení potvrdili; správce daně však z jejich výpovědí účelově dovodil nesprávné skutkové závěry. Rovněž v případě reklamních předmětů od subjektu Routa předložil faktury, doklady o úhradách, fotografie reklamního předmětu i vlastní vzorek v původním obalu, dodání zboží potvrdily svědecké výpovědi M. K. a J. Z.; přesto správce daně došel k překvapivému závěru, že dodání reklamních předmětů stěžovatel neprokázal. Správce daně s důkazy dle stěžovatele nakládal tendenčně, preferoval ty, které odpovídají jeho skutkové verzi; přezkoumatelně nevysvětlil, proč odmítl výpověď paní K. nebo proč preferuje vyjádření polského dodavatele, které ani není čestným prohlášením a nemůže mít hodnotu důkazu. [3] Dle stěžovatele pochybnosti správce daně vyjádřené ve výzvě ze dne 31. 10. 2018 byly založeny dílem na omylech správce daně a dílem na nesprávných předpokladech a skutečnostech, které nemohou vyvolat závažné pochybnosti; správce daně se nesprávně domníval, že faktury od subjektu NordPROFI nebyly proplaceny; pochybnosti nemohou být založeny na tom, že hotovostní úhrady stěžovatel prováděl až po vložení hotovosti ze zápůjčky od jednatele do poklady. Důvodem vážných pochybností nemůže být ani skutečnost, že se dodavatel NordPROFI nezdržuje na adrese sídla více než rok po ukončení spolupráce se stěžovatelem. Toto zjištění je navíc irelevantní v kontextu informace od pana B., že se zakázky realizovaly v garáži. Smlouva o spolupráci nemůže být zdrojem pochybností, neboť náležitosti, které daňové orgány ve smlouvě postrádaly, nejsou povinnými smluvními náležitostmi. Závěr žalovaného, že správce daně unesl důkazní břemeno stran prokázání důvodných pochybností o správnosti údajů na dokladech přijatých od NordPROFI nemá oporu v právních předpisech a současně ani ve spise, neboť správce daně vydáním výzvy ze dne 31. 10. 2018 své důkazní břemeno neunesl. Stěžovatel se ohradil proti požadavku na vytvoření auditní stopy třetí osobou v případě hotovostních plateb. Tato výhrada je nezákonná a jde o nepředvídatelné rozhodnutí. [4] Stěžovatel se ohradil proti tomu, že žalovaný se v napadeném rozhodnutí opírá o rozsudek krajského soudu č. j. 59 Af 16/202257, ze kterého obsáhle cituje. Proti rozsudku však byla podána kasační stížnost, stěžovatel se s rozsudkem krajského soudu, kterým soud dal žalovanému za pravdu ohledně hodnocení svědecké výpovědi pana B., neztotožňuje; dle stěžovatele závěry krajského soudu tam učiněné neodpovídají obsahu spisu. Poukázal též na to, že důvody, pro které byla odmítnuta svědecká výpověď paní K., uvádí poprvé až žalovaný ve svém rozhodnutí; stěžovatel tak nedostal prostor, aby mohl na tuto skutečnost reagovat, a proto je pro něj napadené rozhodnutí překvapivé. Dále zpochybnil tvrzení žalovaného o konkrétním počtu jízd s dodávkou, což neodpovídá svědeckým výpovědím; rovněž uvedl, že bylo prokázáno, že do vozidla se vejde 6 palet a na jednu paletu se vejde 36 kartónů a současně, že k přepravě zboží postačily maximálně dvě jízdy. Pochybnosti správce daně nemůže založit to, že nové vedení dodavatele stěžovatele s ním nekomunikuje, jestliže pan B. v minulosti komunikoval. Nesouhlasil s odmítnutím svědectví D. V., který mohl uvést, zda se na doplnění reklamních předmětů k dodávanému zboží se stěžovatelem dohodl či nikoliv. Závěry správce daně činil na základě vlastních dojmů o tom, co by pan V. býval vypověděl. [5] Krajský soud poukázal na vázanost vlastní rozhodovací činností s tím, že rovněž s ohledem na obsah žalobní argumentace vychází z rozsudku sp. zn. 59 Af 16/2022 ve věci stěžovatele; zjištění tam učiněná jsou přenositelná i pro nyní souzenou věc. Rozhodnutí žalovaného neshledal ani překvapivým ani nepřezkoumatelným; podotkl, že odkaz na rozsudek týkající se téhož daňového subjektu a zdaňovacího období, nadto zabývající se skutkově totožnosti situací, nemůže způsobit nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí; argumentace rozsudkem krajského soudu byla žalovaným použita pouze podpůrně a nejde o její prosté zkopírování, čímž by správní orgán zcela nahradil svoji vlastní argumentaci. [6] Pokud jde o povahu výpovědi paní K., krajský soud přisvědčil stěžovateli v tom, že na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn 5 Afs 310/2019 poukázal v rozhodnutí až žalovaný, nicméně příbuzenství mezi svědkyní a jednatelem stěžovatele zjišťoval i správce daně. Krajský soud poznamenal, že správní (daňové) řízení tvoří obou stupních jeden celek; žalovaný tak zpravidla může některé důvody nahradit vlastními či je doplnit o odkazy na judikaturu, což se stalo. Zákaz překvapivosti rozhodnutí se vztahuje ke skutečnostem, které jsou pro účastníka zcela nové; tak tomu však nebylo. Překvapivost rozhodnutí žalovaného neshledal krajský soud ani pokud jde o otázku absence auditní stopy u hotovostních plateb. Krajský soud podotkl, že stěžovatel vytrhává tuto část z kontextu. Z rozhodnutí žalovaného je zřejmé, že pokud doklady o bezhotovostních úhradách, které mají auditní stopu u třetích osob, nejsou s to prokázat přijetí deklarovaných plnění, pak důkazní hodnota dokladů o hotovostních platbách je ještě nižší. [7] Co se týče samotné podstaty sporu  oprávněnosti odpočtu DPH na vstupu uplatněného stěžovatelem z prověřovaných plnění ve smyslu § 72 a 73 zákona o dani přidané hodnoty, krajský soud odkázal na relevantní právní úpravu a na ni navazující četnou judikaturu Nejvyššího správního soudu i Soudního dvora EU, z níž se jasně podává, že daňový subjekt je při uplatnění nároku na odpočet povinen prokázat, že plnění skutečně přijal od jiné osoby povinné k dani, jakož i to, jak o něm účtoval, a že toto plnění použil při své ekonomické činnosti. Krajský soud neshledal důvodnou námitku stěžovatele stran (ne)unesení důkazního břemene. Na základě vyhodnocení obsahu správního spisu dospěl krajský soud k závěru, že žalovaný postupoval při hodnocení jednotlivých důkazů a zjištění skutkového stavu zákonně a logicky. Krajský soud zdůraznil, že je otázkou stěžovatele, jak nastaví interní procesy a spolupráci s obchodními partnery; v případě absence dokladů však riskuje, že nebude schopen prokázat uskutečnění deklarovaných plnění. [8] Krajský soud nepřisvědčil námitce, že ve výzvě k prokázání skutečností ze dne 31. 10. 2018 správce daně neidentifikoval dostatečně skutečnosti způsobilé k přenesení důkazního břemene na stěžovatele, resp., že skutečnosti uváděné správcem daně nemají reálný základ. Dle krajského soudu především pochybnosti o platbách a sídle dodavatele mohly zpochybnit průkaznost daňových dokladů a dalších důkazů předložených stěžovatelem, také skutečnost, že se dodavatel nenachází na adrese sídla a toto sídlo není způsobilé k poskytování deklarovaných služeb, mohlo vzbuzovat důvodné pochybnosti. Tvrzení stěžovatele,