8 Afs 261/2023 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 261/2023- 56 - text  8 Afs 261/2023-67 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Jitky Zavřelové a soudců Petra Mikeše a Milana Podhrázkého v právní věci žalobce: JUDr. Pavel Novák, se sídlem Bohuslava Martinů 802/9, Brno, zastoupen Mgr. Lukášem Regecem, advokátem se sídlem V parku 2316/12, Praha 4, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 6. 2021, čj. 23338/21/5200-10422-711473, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 30. 10. 2023, čj. 29 Af 55/2021-57, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Nejvyšší správní soud se v tomto rozsudku vyjadřuje k otázce, zda skutečné zvýšení majetku daňového subjektu, ve smyslu zvýšení jeho majetkových hodnot, je zákonnou podmínkou vzniku ostatního příjmu ve smyslu § 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Na základě provedeného gramatického, historického, systematického a teleologického výkladu právní úpravy dospěl k závěru, že tomu tak není. Tím se vymezil proti výkladu zvolenému Ústavním soudem v nálezu z 16. 8. 2007 sp. zn. IV. ÚS 650/05 (N 130/46 SbNU 217). [2] Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále „správce daně“) zjistil, že na účet žalobce byla 10. 7. 2017 připsána částka ve výši 47 987 100 Kč s označením úhrada ceny za převod (prodej) podílu ve společnosti Hotel Galaxie, s. r. o. Tento příjem správce daně vyhodnotil jako osvobozený podle § 4 odst. 1 písm. s) zákona o daních z příjmů, ve znění účinném do 31. 12. 2023 [pozn. NSS: s účinností od 1. 1. 2024 je nezměněná úprava obsažena v písm. q)], který měl žalobce oznámit podle § 38v stejného zákona, ve znění účinném od 1. 1. 2015. Tuto povinnost však žalobce nesplnil, a proto správce daně vydal výzvu k podání oznámení o osvobozených příjmech. Po provedení dokazování správce daně uzavřel, že žalobce ve zdaňovacím období roku 2017 obdržel osvobozený příjem ve výši 31 880 436 Kč. Platebním výměrem z 3. 3. 2021, č. 833898/21/3001-52521-710967, správce daně podle § 38w odst. 1 písm. b) uvedeného zákona vyměřil žalobci pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu ve výši 10 % z výše uvedené částky neoznámeného příjmu, tj. 3 188 044 Kč. [3] Žalobce se proti platebnímu výměru odvolal. Žalovaný rozhodnutím označeným v záhlaví tohoto rozsudku částečně změnil rozhodnutí správce daně (terminologicky upřesnil jeho výrok). Odvolací námitky, ve kterých žalobce tvrdil, že neměl povinnost oznamovat příjem, žalovaný neshledal jako důvodné. [4] Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu ke Krajskému soudu v Brně, který ji v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl. [5] K námitce stran rozsahu zmocnění v odvolacím řízení krajský soud uvedl, že zmocnění se vztahovalo na veškeré úkony související s podáním a projednáním odvolání, jelikož text dohody o plné moci, kterou žalobce předložil žalovanému, nevyvolal pochybnosti o rozsahu zmocnění. Pokud žalobce chtěl z rozsahu zmocnění vyloučit doručení rozhodnutí žalovaného, měl to v dohodě o plné moci výslovně uvést. Protože se tak nestalo, postupoval žalovaný správně, pokud své rozhodnutí doručil podle § 41 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, zmocněnci žalobce. Pochybnosti o rozsahu zmocnění nezpůsobilo ani pozdější podání zmocněnce z 6. 8. 2021, ve kterém informoval žalovaného, že se jeho zmocnění nevztahuje na doručení rozhodnutí žalovaného. Kvůli časové prodlevě mezi doručením rozhodnutí žalovaného do datové schránky zmocněnce (21. 6. 2021) a zpochybněním tohoto doručení (6. 8. 2021), se toto podání jeví spíše jako účelová snaha žalobce a jeho zástupce zpochybnit správnost doručení než jako projev skutečné vůle plynoucí z dohody o plné moci. Závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu z 31. 8. 2004, čj. 5 Afs 16/2004-60, č. 437/2005 Sb. NSS, podle krajského soudu nelze na nyní projednávanou věc aplikovat. Zmíněný rozsudek se zabýval starší právní úpravou, podle níž v případě plné moci omezené na určité úkony se písemnosti doručovaly zástupci i zastoupenému. Nynější úprava je ale jiná. Podle daňového řádu platí, že pokud má osoba, které se doručuje, zástupce, doručuje se pouze tomuto zástupci. [6] Dále se krajský soud vyjádřil k povinnosti oznámit osvobozený příjem. Žalobce tvrdil, že správce daně měl od částky, kterou žalobce obdržel, odečíst původní nabývací cenu podílu a příplatek do vlastního kapitálu společnosti. Pokud by tak učinil, zjistil by, že žalobce nedosáhl příjmu, který by byl předmětem daně. Výdaje (náklady), jejichž odečtení od částky získané za převod podílu se žalobce domáhá, však podle krajského soudu nesplnily zákonné podmínky k tomu, aby je správce daně mohl uznat za výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Tyto výdaje totiž žalobce nevynaložil ve zdaňovacím období roku 2017, ale v roce 2013. Zároveň podle § 25 odst. 1 písm. i) zákona o daních z příjmů nelze za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely uznat výdaje vynaložené na příjmy od daně osvobozené. [7] Žalobce tvrdil, že příjem se rovná zvýšení majetku, což dovozoval z judikatury. Žalobce však podle krajského soudu jednotlivé závěry judikatury vytrhl z kontextu. Zásadním momentem pro posouzení, zda příjem skutečně vznikl, je, že částka obdržená za převod podílu byla připsána na bankovní účet žalobce. V případě žalobce tak šlo o příjem skutečný. Zda byl výsledný příjem ztrátový, není podstatné. [8] Pojem „příjem“ podle zákona o daních z příjmů není dle krajského soudu neurčitý právní pojem, ani není problematické, že tento pojem zákon nedefinuje. Zákon stanoví, které příjmy jsou předmětem daně z příjmů, a proto není potřeba tento pojem interpretovat. Mezi tyto příjmy patří i příjem z převodu podílu ve společnosti s ručením omezeným podle § 10 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Z uvedeného vyplývá, že žalobci vznikl osvobozený příjem [§ 4 odst. 1 písm. s) zákona o daních z příjmů] spojený s oznamovací povinností, kterou žalobce nesplnil. Následkem porušení této zákonné povinnosti je uložení pokuty v zákonem stanovené výši. [9] Krajský soud dále uvedl, že příjem z převodu podílu nepatří mezi příjmy, o kterých by správce daně mohl zjistit požadované informace z rejstříků či evidencí splňujících podmínky § 38v odst. 3 zákona o daních z příjmů, ani z žádného jiného veřejného rejstříku. Již žalovaný upozornil, že jedinou evidencí, která splňuje podmínky zmíněného ustanovení, je katastr nemovitostí. II. Kasační stížnost a další vyjádření účastníků [10] Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (dále „stěžovatel“) kasační stížnost, jíž navrhl, aby Nejvyšší správní soud zrušil napadený rozsudek a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. [11] Stěžovatel, stejně jako již v žalobě, namítl, že mu nebylo účinně doručeno rozhodnutí žalovaného, protože ho žalovaný doručil neoprávněné osobě (daňovému poradci). Stěžovatel zmocněnci udělil plnou moc, kterou vymezením úkonů „podání a projednávání odvolání“ omezil pouze na aktivní úkony spojené s odvolacím řízením. Mezi takové úkony nepatří doručení rozhodnutí žalovaného. Pokud by stěžovatel chtěl být zastoupen v neomezeném rozsahu, vyjádřil by se odkazem na celé odvolací řízení. Protože rozhodnutí žalovaného směřovalo k tomu, zda má stěžovatel povinnost zaplatit pokutu ve výši 3 188 044 Kč či nikoli, bylo v zájmu stěžovatele, aby žalovaný doručil své rozhodnutí přímo jemu. Stěžovatel také odmítá, že by podání zmocněnce z 6. 8. 2021 bylo účelové. Krajský soud tento závěr nedoložil žádnými důkazy. Podání zmocněnce naopak zapadá do vzájemně se doplňujících a navazujících důkazů svědčících tvrzení stěžovatele, že zmocnění omezil pouze na konkrétní úkony. Rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 5 Afs 16/2004-60 stěžovatel považuje za relevantní. Závěry týkající se staré právní úpravy jsou aplikovatelné i na aktuální úpravu. V nedávné době na tento rozsudek odkázal i Nejvyšší správní soud v rozsudku z 10. 1. 2019, čj. 7 Afs 414/2018-27. [12] V návaznosti na to stěžovatel dále namítl, že 1. 7. 2021 uplynula prekluzivní lhůta pro stanovení daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2017. Pouze v této lhůtě mohly daňové orgány pravomocně uložit pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu. Vzhledem k tomu, že rozhodnutí žalovaného, které upravilo výrok platebního výměru, nebylo správně, a tedy účinně doručeno, nemohl ani platební výměr nabýt právní moci. Proto nelze uplatnit právní následky spojené s uložením pokuty. [13] Podle stěžovatele krajský soud nesprávně posoudil též hmotněprávní otázku týkající se vzniku povinnosti oznámit osvobozený příjem. Částka za převod podílu je zdánlivým příjmem, a proto stěžovateli nevznikla povinnost podat oznámení o osvobozených příjmech. Částku, jíž inkasoval za převod podílu, nelze zařadit pod „ostatní příjem“ podle § 10 zákona o daních z p