7 Afs 104/2004 — Nejvyšší správní soud

29 Af 46/2020- 63 - text  13 29 Af 46/2020 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Zuzany Bystřické a soudců JUDr. Mariana Kokeše, Ph.D., a JUDr. Faisala Husseiniho, Ph.D., ve věci žalobce: TRUMF International, s. r. o., IČO: 25353284 sídlem Cejl 504/38, 602 00 Brno zastoupený daňovým poradcem BDO Czech Republic s. r. o. sídlem Nádražní 344/23, 150 00 Praha 5 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 21. 5. 2020, č. j. 19364/20/5200-11434-703000, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobce se podanou domáhá zrušení v záhlaví citovaného rozhodnutí, kterým žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil správnost rozhodnutí Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj (dále též „správní orgán prvního stupně“ či „správce daně“), a to: i. dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013, č. j. 3476961/18/3001-51525-712060 ze dne 13. 7. 2018, kterým byla podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v rozhodném znění (dále jen „daňový řád“), doměřena z moci úřední daň z příjmů právnických osob vyšší o částku 227 620 Kč a současně podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu vznikla zákonná povinnost uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně tj. 45 524 Kč; ii. dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2014 do 31. 12. 2014, č. j. 4509590/18/3001-51525-712060 ze dne 6. 11. 2018, kterým byla podle zákona o daních z příjmů a podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 daňového řádu doměřena daň z příjmů právnických osob vyšší o částku 227 620 Kč a současně podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu vznikla zákonná povinnost uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně tj. 45 524 Kč; iii. dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2015, č. j. 4509611/18/3001-51525-712060 ze dne 6. 11. 2018, kterým byla podle zákona o daních z příjmů a podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 daňového řádu doměřena daň z příjmů právnických osob vyšší o částku 227 620 Kč a současně podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu vznikla zákonná povinnost uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně tj. 45 524 Kč; iv. dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2016 do 31. 12. 2016, č. j. 4534164/18/3001-51525-712060 ze dne 6. 11. 2018, kterým byla podle zákona o daních z příjmů a podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 daňového řádu doměřena daň z příjmů právnických osob vyšší o částku 227 620 Kč a současně podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu vznikla zákonná povinnost uhradit penále ve výši 20 % z doměřené daně tj. 45 524 Kč. 2. Ze závěrů uvedených ve Zprávě o daňové kontrole ze dne 7. 6. 2018 vyplývá, že správce daně vyloučil z daňově účinných nákladů částku 1 198 000 Kč (MD 562104 – Úroky) s odkazem na porušení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť žalobce neprokázal, že tyto úroky plynoucí jeho jednatelům a společníkům z žalobcem emitovaných korunových dluhopisů, vynaložil v přímé souvislosti s dosažením, zajištěním a udržením zdanitelných příjmů. Správce daně též uvedl, že žalobce emisí dluhopisů fakticky nezískal žádné nové finanční prostředky, že transakce, kterými dokládal realizaci svého záměru, neměly racionálně odůvodněný smysl, a že tak nebylo dosaženo primárního účelu emise, jestliže nebyly zajištěny nové zdroje financování podnikatelských aktivit žalobce. Jediným záměrem žalobce bylo získat daňové zvýhodnění v rozporu s cílem sledovaným zákona o daních z příjmů. Emisi korunových dluhopisů nelze vysvětlit žádným racionálním ekonomickým motivem, než úmyslem získat nedovolenou daňovou výhodu. Žalobce, coby emitent dluhopisů, získal výhodu v podobě snížení základu daně v důsledku uplatnění souvisejících nákladových úroků. Nedovolenou daňovou výhodu získali též upisovatelé dluhopisů (kterými jsou spojené osoby ve vztahu k žalobci tj., MVDr. R. S., který vlastní podíl ve výši 38 % a MVDr. P. V. s podílem ve výši 62 %) v podobě nulové srážkové daně z úrokových příjmů vlastníků dluhopisů. Jednatelé žalobce postupovali v rozporu s § 135 odst. 2, resp. 194 odst. 5 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObchZ“), který jim ukládá vykonávat tuto funkci s péčí řádného hospodáře. Žalobce též porušil § 23 odst. 1, 2 a 3 písm. a) zákona o daních z příjmů, když o zmíněnou částku nezvýšil výsledek hospodaření. 3. Z odůvodnění citovaných dodatečných platebních výměrů pak vyplývá, že v návaznosti na výsledek kontrolního zjištění za zdaňovací období 2013 správce daně důvodně přepokládal, že daň bude doměřena i za zdaňovací období 2014, 2015 a 2016, když z podaných daňových přiznání k dani z příjmů právnických osob (dále též „DPPO“) za tato období a přiložených výkazů zisků a ztrát vyplývá, že v daňově účinných nákladech těchto období žalobce rovněž uplatnil úroky ve výši 1 198 000 Kč z emitovaných korunových dluhopisů dle Emisních podmínek ze dne 21. 12. 2012 (dále jen „dluhopisový úrok“). Správce daně tedy i za zdaňovací období 2014, 2015 a 2016 zvýšil základ daně o dluhopisový úrok, který žalobce uplatnil v daňově účinných nákladech ve stejné výši jako ve zdaňovacím období 2013, tj. 1 198 000 Kč, s odkazem na porušení stejných ustanovení zákona o daních z příjmů. 4. Žalovaný v průběhu odvolacího řízení dospěl k závěru, že bylo zapotřebí korigovat nesprávný závěr správce daně ohledně neprokázání daňové účinnosti dluhopisových úroků žalobcem podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, neboť dospěl k závěru, že zjištěný stav a jeho hodnocení odpovídá stavu, kterým správce daně v podstatě prokazuje, že došlo ke zneužití práva. 5. V odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí žalovaný dospěl k závěru, že ačkoli žalobce v nyní posuzované věci jednal v souladu s objektivním právem, jeho jednání je třeba posoudit jako zneužití práva tak, jak jej chápe judikatura správních soudů, kdy za zneužití práva je obecně považována taková situace, kdy někdo vykonává své subjektivní právo k neodůvodněné újmě někoho jiného nebo společnosti (ve smyslu veřejnosti). Bylo zapotřebí posoudit pozadí celého případu i ekonomickou obhajitelnost kroků transakce a vyhodnotit, zda jednání odvolatele bylo v rozporu se systémem a principy fungování společnosti, s jejími hodnotami, obecnými společenskými zájmy a s rozumným uspořádáním společenských vztahů. Zneužití práva spočívá v úmyslně zvoleném jednání, kterým se nic nezastírá. Vůle (vnitřní subjektivní pohnutka - úmysl) daňového subjektu je tedy plně v souladu s projevem vůle (jednáním navenek). Nelze akceptovat jednání, jehož výsledkem je stav, který není v souladu s účelem zákona o daních z příjmů, ale ani úkony, jež byly provedeny převážně, či pouze, za účelem získání daňového zvýhodnění. Je třeba pečlivě rozlišovat situaci, kdy daňový subjekt volí z různých, do úvahy přicházejících alternativ, které mají samostatný ekonomický smysl, tu, která je pro něho daňově nejvýhodnější, což je legitimní, právem aprobovaný postup, od situace, kdy právě jediným smyslem dané činnosti či transakce je získání nelegitimního daňového zvýhodnění. Žalovaný prokázal, že „kroky realizovanými odvolatelem došlo ke zneužití práva, kdy vynaložení nákladů na dluhopisové úroky v předmětných zdaňovacích obdobích nemělo ekonomický či jiný racionální důvod, než získání daňového zvýhodnění v rozporu s cílem sledovaným zákonem o daních z příjmů, spočívající v zajištění daňově příznivější situace v podobě nižšího základu daně a nižší daňové povinnosti vlivem vyššího úrokového zatížení žalobce v souvislosti s emisí a následným upsáním dluhopisů, a to vytvořením dlouhodobého závazku, tj. povinnosti odvolatele vyplácet úroky vlastníkovi dluhopisů - osobě spojené. Nebyla tak potvrzena oprávněnost postupu žalobce, při kterém uplatnil dluhopisové úroky v nákladech daňově účinných. Formálním naplněním podmínek daných zákonem nedošlo k dosažení jeho norem, tj. nastavené podmínky byly v rozporu s účelem zákona a hlavním účelem jednání odvolatele bylo získání daňové výhody zatížením dluhopisovými úroky (snížením základu daně) a získání neoprávněné daňové výhody nezdaněného příjmu fyzické osoby v podobě výnosových úroků z dluhopisů dle ustanovení § 36 odst. 3 zákona o daních z příjmů (objektivní kritérium). Právě propojenost zúčastněných osob (emitent, upisovatel) usnadnila vytvoření umělé transakce, která je v rozporu s účelem zákona (subjektivní kritérium).“ (str. 29 napadeného rozhodnutí žalovaného). II. Shrnutí argumentů obsažených v žalobě 6