7 Afs 54/2006 — Nejvyšší správní soud

31 Af 4/2024- 136 - text  17 31 Af 4/2024 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové, soudce Mgr. Ondřeje Bartoše a soudkyně JUDr. Ivony Šubrtové ve věci žalobce: prof. MUDr. F. Č., PhD. proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 12. 2023, č. j. 42382/23/5300-21443-711275, takto: I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 12. 2023, č. j. 42382/23/5300-21443-711275, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen nahradit žalobci náklady řízení ve výši 18 064,50 Kč do 30 dnů od právní moci rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobce se domáhal přezkumu rozhodnutí žalovaného, kterým zamítl odvolání žalobce proti dodatečným platebním výměrům na DPH, vydaným Finančním úřadem pro Královéhradecký kraj dne 18. 1. 2022, č. j. 47035/22/2701-51521-601264 (období od 23. 2. 2017 do 28. 2. 2017), č. j. 47223/22/2701-51521-601264 (období 3/2017), č. j. 50884/22/2701-51521-601264 (období 4/2017), č. j. 50897/22/2701-51521-601264 (období 5/2017), č. j. 50908/22/2701-51521-601264 (období 6/2017), č. j. 50922/22/2701-51521-601264 (období 7/2017), č. j. 50950/22/2701-51521-601264 (období 8/2017), č. j. 52241/22/2701-51521-601264 (období 9/2017), č. j. 52260/22/2701-51521-601264 (období 10/2017), č. j. 52277/22/2701-51521- 601264 (období 11/2017) a č. j. 52300/22/2701-51521-601264 (období 12/2017). 2. Krajský soud posuzoval zejména otázku, zda žalobce ve svém objektu na adrese Borská ul., Náchod, poskytoval službu spočívající v ubytování, anebo nájem. II. Žalobní argumentace 3. Žalobce tvrdil, že je vlastníkem objektu, který byl v roce 2017 kolaudován jako ubytovna pro dlouhodobé ubytování. V tomto objektu poskytoval ubytovací služby na základě smluv o ubytování uzavřených dle § 2326 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále „obč. z.“). Z ubytovacího poplatku odváděl žalobce ubytovací poplatky městu Náchod. V podnikatelském záměru předloženém správci daně při registraci k DPH dne 20.1.2017 žalobce uvedl, že bude poskytovat ubytovací služby. 4. Správce daně zahájil dne 14. 1. 2020 daňovou kontrolu zdaňovacích období únor až listopad 2017 na DPH a poskytnuté služby považoval za poskytování nájmu. Z přijatých plnění týkajících se rekonstrukce objektu neuznal nárok na odpočet DPH na vstupu, neboť nájem je osvobozen od DPH (§ 56a zák. o DPH). 5. Žalobce předně tvrdil, že žalovaný doměřil daň po uplynutí prekluzivní lhůty, neboť správce daně formálně vydal dodatečné platební výměry účelově tak, aby se lhůta prodloužila o 1 rok. Správce daně ukončil dne 7. 1. 2022 daňovou kontrolu, kdy doručil žalobci Oznámení o ukončení kontroly společně se zprávou o daňové kontrole (§ 88a odst. 1 d. ř.). Dodatečné platební výměry správce daně vydal až dne 18. 1. 2022. Tím se aktivoval § 148 odst. 2 písm. b) d. ř. a lhůta se prodloužila o další 1 rok, tj. do 14. 1. 2024. Podle názoru žalobce bylo vydání dodatečných platebních výměrů až 11 dní po ukončení daňové kontroly účelové: jediným cílem bylo prodloužení prekluzivní lhůty o 1 rok a jednalo se tak ze strany správce daně o zneužití práva. 6. Dále žalobce tvrdil, že žalovaný nesprávně posoudil plnění poskytované žalobcem jako nájem, když dle žalobce se jednalo o ubytování. Při tom nesprávně aplikoval unijní právo, nezohlednil autonomii členského státu při výkladu pojmu ubytování podle čl. 135 odst. 2 směrnice o DPH, postupoval v rozporu s občanským zákoníkem při výkladu smlouvy o ubytování, pod záminkou výkladu smluv provedl výslech ubytovaných osob a smlouvy překvalifikoval na smlouvy nájemní v rozporu s vůlí ubytovaných osob, postupoval v rozporu s metodologií interpretace právního jednání dle § 556 občanského zákoníku, chybně aplikoval judikaturu SDEU, nedostatečně zjistil skutkový stav, nezohlednil aktivní činnost při poskytování služby ubytování, nezohlednil úmysl poskytovat ubytování podložený objektivními důkazy při uplatnění korekčních mechanismů upravujících nárok na odpočet daně (§ 78 zákona o DPH). 7. Žalobce namítal, že žalovaný se nemohl dovolat nepřímého účinku směrnice o DPH, a to tím spíše ne v neprospěch jednotlivce a ne contra legem. V případě pojmu nájem pak nepřichází v úvahu ani aplikace přímého účinku, neboť ustanovení čl. 135 odst. 1 písm. l a odst. 2 písm. b/, c/ a d/ směrnice bylo řádně transponováno vnitrostátním předpisem, a to ustanovením § 56a odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty. Ze srovnání znění obou ustanovení je zřejmé, že nejsou v rozporu. Pojem nájem je tedy nutné vyložit podle vnitrostátního práva. Protože však žalobce poskytoval službu ubytování, u které byly splněny pojmové znaky smlouvy o ubytování definované v § 2326 obč. z., nemohl žalovaný považovat službu za nájem dle § 56a odst. 1 zákona o DPH. Žalovaný postupoval nesprávně, když pojem ubytování měl interpretovat široce a pojem nájem restriktivně. Na místo toho pojem nájem vyložil široce a pojem ubytování nevyložil vůbec. 8. Žalobce nesouhlasil s překlasifikací smluv o ubytování na smlouvy nájemní na základě ust. § 8 odst. 3 d. ř., dle kterého má v daňovém řízení přednost skutečný obsah právního jednání. Namítal, že nebyl prostor pro aplikaci zásady materiální pravdy, neboť neexistovaly relevantní pochybnosti, na základě kterých by bylo nutné přistoupit k úvahám o skutečném obsahu právního jednání. Žalovaný nevzal v potaz podstatné složky právního jednání, ale zabýval se pravidelnými složkami právního jednání. Kromě toho vůle projevená stranami smluv byla jasná – uzavřít smlouvu o ubytování. Žalovaný nesprávně dovodil, že vyslechnutí svědci v pronajatých prostorách fakticky uspokojovali svou bytovou potřebu, protože neměli žádné jiné zázemí k tomu určené. Ubytované osoby zde nerealizovaly právo na bydlení, ani si v pronajatých prostorách nevytvářely domov. Žalovaný nesprávně hodnotil výpovědi svědků a porušil zásadu autonomie vůle. Vůli uzavřít smlouvu o ubytování a nikoli o nájmu projevil i žalobce. 9. Žalovaný uvedl tři okolnosti svědčící o tom, že žalobce fakticky poskytoval nájem: zprostředkování realitní kanceláří (pro to dle žalobce neexistuje právní podklad), nedostatek vybavení prostor (podle žalobce ze zákona neplyne, jaký má být rozsah vybavení ubytovacího prostoru nábytkem), nevyužití doplňkových služeb – úklidu, mytí oken, zapůjčení pračky, lednice, ložního prádla (zde podle žalobce žalovaný opět nesprávně hodnotil výpovědi svědků; služby nabízeny byly, pouze některé osoby si na možnost využít tyto služby nevzpomněly; všichni svědci potvrdili, že žalobce prováděl úklid společných prostor; nabídka služeb není podstatnou, ale pouze pravidelnou složkou právního jednání a je na vůli stran si tuto okolnost ujednat odchylně od zákona; žalovaný neunesl důkazní břemeno v otázce, že by žalobce nenabízel doplňkové služby). Žalobce také poskytoval službu recepce. O tom, že žalobce poskytoval nájem, nesvědčí ani to, že na internetu byla nabídka prezentována jako pronájem, ani to, že služby byly určitým způsobem prezentovány (na portálech typu booking.com). 10. Žalovaný opomenul, že ust. § 2326 obč. z. zahrnuje pod pojmové znaky smlouvy o ubytování poskytnutí přechodného ubytování v zařízení k tomu určeném. Zařízení k tomu určené jsou zařízení, které jsou stavebně právně kolaudovány jako ubytovny. Ubytovací služba dle Přílohy č. 2 zákona o DPH musí být zařazena v kódu 55 CZ-CPA a poskytnuta v zařízeních k tomu určeném. Objekt, ve kterém žalobce služby poskytoval, byl přitom kolaudován jako ubytovna. 11. Žalobce poukazoval na rozsudky civilních soudů, které smluvní vztahy žalobce a ubytovaných osob posoudily jako smlouvu o ubytování. Polemizoval také s hodnocením výpovědí některých svědků tak, jak jej učinil žalovaný. 12. Podle názoru žalobce činnost žalobce nenaplňovala definici pojmu nájem z judikatury SDEU a jeho činnost měla aktivní prvky. Žalobce předestřel výklad čl. 135 směrnice o DPH zavádějící osvobození od DPH u nájmu nemovitostí (§ 56a zákona o DPH) a poukázal na nutnost extenzivního výkladu výjimek z výjimky (zde ubytování), což potvrzuje i judikatura SDEU (rozsudek C-516/21 Finanzamt X proti Y). Poukázal dále na to, že judikatura SDEU definuje pojem nájem tak, že „je dotčené osobě na dobu určitou poskytnuto za úplatu obývat nemovitý majetek, jako kdyby byla jeho vlastníkem, a vyloučit všechny další osoby z takového práva.“ (C-326/99 „Goed Wonen“, bod 55). Podle téhož rozsudku (bod 52) „nájem představuje pravidla relativně pasivní činnost, která nevede k významné tvorbě přidané hodnoty.“ Žalobce poukázal na další judikaturní závěry SDEU (rozsudek C-278/18 Manuela Jorge Sequeira Mesquity (bod 21): „…toto osvobození od daně je vyloučeno v případě činnosti, která zahrnuje nejen pasivní poskytnutí nemovitosti k užívání, ale i řadu obchodních činností, jako je neustálý dohled, správa a údržba vlastníkem, jakož i poskytování dalších zařízení, takže v případě neexistence zvláštních okolnost