2 Afs 108/2004 — Nejvyšší správní soud

57 Af 5/2022- 63 - text  13 57 Af 5/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Lukáše Pišvejce a soudců JUDr. Veroniky Burianové a Mgr. Aleše Smetanky ve věci žalobkyně: Pilsen Toll s.r.o., IČO 24239275 se sídlem Tylova 1/57, 301 00 Plzeň v části řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 1. 2022, č. j. 130/22/5200-11431-711630, zastoupená Mgr. Radkem Buršíkem, advokátem, sídlem Hvězdova 1734/2, 140 00 Praha 4 proti žalovanému: za účasti osoby zúčastněné na řízení: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno JUDr. J. B. MJur, insolvenční správce žalobkyně sídlem B. o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 1. 2022, č. j. 130/22/5200-11431-711360, a o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 2. 2022, č. j. 3583/22/5200-11431-711360 takto: I. Žaloba žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 1. 2022, č. j. 130/22/5200-11431-711360, se zamítá. II. Žaloba žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 2. 2022, č. j. 3583/22/5200-11431-711360, se zamítá. III. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení. IV. Osoba zúčastněná na řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Rozhodnutím žalovaného ze dne 7. 1. 2022, č. j. 130/22/5200-11431-711360 (dále také „první napadené rozhodnutí“) bylo zamítnuto odvolání žalobkyně proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále také „správce daně“) ze dne 29. 11. 2019, č. j. 2077199/19/2301-52525-403552 (dále také „první platební výměr“) a první platební výměr byl potvrzen. Prvním platebním výměrem byla podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) a podle ustanovení § 139, § 147 a § 235 daňového řádu žalobkyni stanovena k přímé úhradě daň z příjmů právnických osob vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně (dále jen „daň“) za zdaňovací období roku 2015 ve výši 3 745 548 Kč. 2. Rozhodnutím žalovaného ze dne 7. 2. 2022, č. j. 3583/22/5200-11431-711360 (dále také „druhé napadené rozhodnutí“) byla zamítnuta odvolání žalobkyně proti platebním výměrům správce daně ze dne 27. 7. 2020, č. j. 1532340/20/2301-52525-403552, 1532383/20/2301-52525-403552 a 1532389/20/2301-52525-403552 (dále také „druhé platební výměry“) a druhé platební výměry byly potvrzeny. Druhými platebními výměry byla podle ZDP a podle ustanovení § 139, § 147 a § 235 daňového řádu žalobkyni stanovena k přímé úhradě daň za zdaňovací období let 2016, 2017 a 2018 ve výši 7 936 690 Kč, 6 793 913 Kč a 8 587 560 Kč. 3. Žalobkyně je vlastněna ruskou společností VEB Kapital (dále jen „mateřská firma“), jež je dceřinou společností ruské státní korporace Banka rozvoje a zahraničních ekonomických aktivit. Jádrem sporu je posouzení daňového režimu úroků z úvěru poskytnutého žalobkyni mateřskou firmou, ve výši přesahující pravidlo nízké kapitalizace ve smyslu § 25 odst. 1 písm. w) ve spojení s § 22 odst. 1 písm. g) bod 3 ZDP (dále jen „úroky“), které jsou daňově neuznatelným nákladem a zároveň se pro účely srážkové daně považují za podíly na zisku. Jde o to, kdy byla žalobkyně v případě úroků podle ZDP a článku 10 a 11 Smlouvy mezi vládou České republiky a vládou Ruské federace o zamezení dvojího zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmů a z majetku č. 278/1997 Sb., ve znění Protokolu č. 56/2009 Sb. (dále jen „SZDZ“) povinna jako plátce daně srazit daň – zda v okamžiku zaúčtování dle § 38d odst. 2 ZDP (podle daňových orgánů) nebo až při faktickém vyplacení příjmu do zahraničí (podle žalobkyně). V posuzované věci totiž žalobkyně sporné úroky zčásti fakticky nevyplatila a účtovala pouze o závazcích. 4. Usnesením ze dne 21. 3. 2022, č. j. KSPL 54 INS 3536/2022-A-11, zdejší soud zjistil úpadek žalobkyně a jejím insolvenčním správcem ustanovil osobu zúčastněnou na řízení. Usnesením ze dne 28. 6. 2022, č. j. KSPL 54 INS 3536/2022-B-8, zdejší soud prohlásil na majetek žalobkyně konkurs. Tyto skutečnosti soud zjistil z veřejného insolvenčního rejstříku (srov. § 89 odst. 1 insolvenčního zákona). Soud se zabýval tím, zda má insolvenční řízení žalobkyně vliv na řízení vedené v této věci před zdejším správním soudem. Podle rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 7. 2018, č. j. 4 As 149/2017-121, publ. ve Sb. NSS pod č. 3767/2018, platí, (i) že insolvenční řízení účastníka řízení ve věcech správního soudnictví jako dlužníka nemá vliv na soudní řízení ve správním soudnictví a (ii) že § 140a, § 140b a § 140c insolvenčního zákona se na správní soudnictví nevztahují. V bodech 66 a 70 citovaného rozsudku rozšířený senát Nejvyššího správního soudu jednoznačně konstatoval, že vedení insolvenčního řízení s účastníkem řízení ve věcech správního soudnictví jako dlužníkem nemá žádný vliv na soudní řízení ve správním soudnictví. Zdejší soud tedy ve věci žalob žalobkyně jednal tak, jako by insolvenční řízení s žalobkyní jako dlužníkem vedeno nebylo, nejen pokud jde o otázku přerušení řízení, zákaz vydání rozhodnutí i zahájení řízení, ale i ve vztahu k účastenství žalobkyně včetně jejího procesního postavení a plné moci, kterou ke svému zastupování udělila advokátovi před zahájením svého insolvenčního řízení (srov. § 252 insolvenčního zákona). Jediným důsledkem insolvenčního řízení bylo postavení insolvenčního správce žalobkyně jako osoby zúčastněné na řízení podle § 34 s. ř. s. (srov. bod 70 citovaného rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu a tam citovanou judikaturu). II. Žaloby 5. Žalobu, kterou žalobkyně napadla první napadené rozhodnutí (dále jen „první žaloba“), odůvodnila tím, že znění SZDZ má podle § 37 ZDP aplikační přednost před zákonem. Podle SZDZ může být předmětem zdanění až takový dividendový příjem (v daném případě příjem z úroků z poskytnutého úvěru překlasifikovaný v souladu s vnitrostátní a smluvní úpravou na příjem dividendový), který byl vyplacen, tzn. pouze ten příjem, který příjemce, jemuž je srážková daň strhávána, reálně obdržel. Proto žalobkyni nevznikla povinnost podle § 38d odst. 2 ZDP daň srazit a odvést, neboť úroky nebyly skutečně vyplaceny. Svou argumentaci v první žalobě založila žalobkyně zejména na historicky ustáleném jazykovém význam slova vyplacený, kdy je nutné rozlišovat mezi tím, kdy dojde pouze k zaúčtování závazku a kdy poplatník reálně obdrží platbu podrobenou dani, dále na výslovném ustanovení Komentáře k OECD modelové smlouvě i její text jasně definující obsah tohoto slova, dále na tom, že aplikací výkladu žalovaného by došlo ke zdanění příjmu, který poplatník zatím nerealizoval a možná ani nikdy realizovat nebude, a na tom, že Česká republika při uzavírání smluv vědomě rozlišuje, kdy je pro sražení daně třeba, aby došlo k reálné výplatě příjmu, a kdy postačí, že příjem má svůj zdroj na území ČR a že na něj příjemci vznikl právní nárok. Konkrétní žalobní argumentace bude vymezena a vypořádána v odst. V odůvodnění tohoto rozsudku. 6. Žalobu, kterou žalobkyně napadla druhé napadené rozhodnutí (dále jen „druhá žaloba“), odůvodnila shodně jako první s výhradou, že zde navíc uvedla k tvrzení žalovaného ohledně nekonzistence argumentace žalobkyně v postupu odvodu srážkové daně u nadhodnocených úroků za roky 2015 a 2016, že předchozí postup při srážení daně nelze klást k její tíži v právní argumentaci, kde je řešena otázka okamžiku vzniku zdanitelného příjmu, a nikoliv procesní otázka, kdy vzniká povinnost srazit a odvést daň. 7. Žalobkyně žádala, aby soud první a druhé napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. 8. První žaloba byla projednávána zdejším soudem v řízení sp. zn. 57 Af 5/2022. Druhá žaloba byla projednávána zdejším soudem v řízení sp. zn. 77 Af 5/2022 a byla usnesením zdejšího soudu ze dne 11. 5. 2022, č. j. 77 Af 5/2022-30, spojena v souladu s § 39 odst. 1 s. ř. s. ke společnému projednání s první žalobou. Řízení o obou spojených žalobách tak soud vede pod sp. zn. 57 Af 5/2022. III. Vyjádření žalovaného k žalobám 9. Žalovaný ve vyjádřeních k oběma žalobám uvedl, že žaloby žalobkyně nejsou důvodné. Dále žalovaný s odkazem na odůvodnění napadených rozhodnutí uvedl, že žalobní body vypořádal v napadených rozhodnutích jako odvolací námitky. 10. Žalovaný následně zopakoval podstatu argumentace odůvodnění obou napadených rozhodnutí: Státy, které jsou členem Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj (OECD) uznávají, že je třeba vyjasnit, standardizovat a potvrdit postavení daňových subjektů, které jsou zapojeny do obchodních, průmyslových, finančních nebo jiných aktivit v jiných státech tím, že v identických případech dvojího zdanění budou všemi státy používána společná řešení. Smlouvy o zamezení dvojího zdanění jsou většinou uzavírané podle Modelové smlouvy OECD o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku, a ač se podobají, mají smluvní strany možnost se od vzorové smlouvy odchýlit. Modelová smlouva OECD a Komentář Výboru pro fiskální záležitosti k modelové smlouvě OECD sice nejsou závaznými právními předpisy, nicmén