1 Afs 225/2014 — Nejvyšší správní soud

59 Af 192/2014- 19 - text Pokračování 7 59Af 192/2014 59Af 192/2014-19 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Lucie Trejbalové a soudců Mgr. Karolíny Tylové, LL. M. a JUDr. Pavla Vacka v právní věci žalobkyně Z.H., bytem XX, zastoupené Ing. Otou Koškem, daňovým poradcem se sídlem Tř. T. G. Masaryka 822, 473 01 Nový Bor, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 17. 3. 2014, č. j. 25763/14/5000-14102-708855, č. j. 25764/14/5000-14102-708855 a č. j. 25765/14/5000-14102-708855, takto: I. Žaloby proti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 17. 3. 2014, č. j. 25763/14/5000-14102-708855, č. j. 25764/14/5000-14102-708855 a č. j. 25765/14/5000-14102-708855, se zamítají. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: Žalobami podanými v zákonné lhůtě se žalobkyně domáhala zrušení shora označených rozhodnutí žalovaného, jimiž byla shodně zamítnuta její odvolání a potvrzena rozhodnutí – dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro Liberecký kraj, územního pracoviště v Novém Boru (dále jen „správce daně“) ze dne 17. 3. 2014. Dodatečnými platebními výměry byla žalobkyni doměřena daň z příjmů fyzických osob: 1) za zdaňovací období roku 2010 ve výši 14 616 Kč, doměřen daňový bonus ve výši 2 679 Kč a uložena povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 3 459 Kč; 2) za zdaňovací období roku 2011 ve výši 17 355 Kč a uložena povinnost uhradit penále ve výši 3 471 Kč; 3) za zdaňovací období roku 2012 ve výši 19 656 Kč, doměřen daňový bonus ve výši 699 Kč a uložena povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 4 071 Kč. Samostatné žaloby podané proti označeným rozhodnutím žalovaného byly usnesením soudu ze dne 10. 12. 2014, č. j. 59 Af 192/2014-7, spojeny ke společnému projednání a rozhodnutí. K doměření daně z příjmů fyzických osob za uvedená zdaňovací období došlo po provedení daňové kontroly, jež byla zahájena dne 11. 11. 2013 a ukončena dne 17. 2. 2014 projednáním Zprávy o daňové kontrole č. j. 159132/14/20602-05401-500935. Správce daně dospěl k závěru, že žalobkyně provozovala činnost pojišťovacího zprostředkovatele, která není živností dle § 3 odst. 3 písm. a) zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (dále jen „živnostenský zákon“) ve spojení s Přílohou č. 4 bod 47 nařízení vlády č. 278/2008 Sb., ale činností provozovanou podle zákona č. 38/2004 Sb., o pojišťovacích zprostředkovatelích a samostatných likvidátorech pojistných událostí, a proto příjmy z této činnosti plynoucí nelze vztáhnout pod § 7 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), ale pod § 7 odst. 1 písm. c) ZDP s tím, že z těchto příjmů lze uplatnit výdaje paušální částkou pouze ve výši 40 % příjmů. V odůvodnění napadených rozhodnutí se žalovaný s tímto právním závěrem správce daně ztotožnil. Žalovaný vyšel z toho, že žalobkyně provozuje činnost pojišťovacího zprostředkovatele, je jako pojišťovací zprostředkovatel registrována a v registru zapsána jako výhradní pojišťovací agent. Ze smlouvy o výhradním obchodním zastoupení uzavřené s Českou pojišťovnou, a. s., včetně dodatků, podle názoru žalovaného vyplývá, že do činnosti výhradního pojišťovacího agenta spadá sjednávat pojištění a měnit již existující smlouvy klientů, a obchodním zastoupením se rozumí výkon zprostředkovatelské činnosti v pojišťovnictví. Živnostenský zákon v § 3 odst. 3 písm. a) jednoznačně stanoví, že činnost pojišťovacích zprostředkovatelů a samostatných likvidátorů pojistných událostí není živností. Dle Přílohy č. 4 nařízení vlády č. 278/2008 Sb. není obsahem činnosti zprostředkování obchodu a služeb zprostředkovatelská činnost v pojišťovnictví. S ohledem na to nelze činnost pojišťovacích zprostředkovatelů považovat za živnost a jedná se o podnikání podle zvláštních předpisů, a to zákona č. 38/2004 Sb., a příjmy plynoucí z takového podnikání spadají pod § 7 odst. 7 písm. c) ZDP. Žalobkyně k příjmům z provizí za zprostředkování pojištění proto mohla uplatnit paušální výdaje ve výši 40 %. Žalovaný dovodil, že pod činnost pojišťovacích zprostředkovatelů spadá i činnost výhradního pojišťovacího agenta. Odmítl, že by předmětná ustanovení zákona živnostenského a ZDP nebyla jednoznačná. V odůvodnění napadených rozhodnutích, jež se týkala zdaňovacího období roku 2010 a 2012, žalovaný též uvedl, že penále podle § 251 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), bylo v souladu se zákonem stanoveno též z doměřeného bonusu podle § 35c ZDP, neboť pod pojem doměřená daň lze podle § 2 daňového řádu vztáhnout i daňový bonus. Žalobkyně nejprve žalovanému vytýkala, že nedělal rozdíl mezi daňovým bonusem a doměřenou daní při výpočtu penále podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu. Pokud pro výpočet penále žalovaný přičetl k doměřené daňové povinnosti i daňový bonus, nepostupoval správně. Ani ze znění § 2 odst. 3, 4 a 5 daňového řádu nelze dospět k závěru, že by daní měl být myšlen i bonus dle § 35c ZDP. Žalobkyně dále nesouhlasila s tím, že by mohla uplatnit pouze 40 % paušál dle § 7 odst. 7 písm. b) ZDP. Namítala, že je výhradním pojišťovacím agentem a ze znění § 3 odst. 3 písm. a) živnostenského zákona nelze dovodit závěry, ke kterým dospěl žalovaný. Uváděla, že není zřejmé, proč od 1. 1. 2005 z citovaného ustanovení vypadl pojišťovací agent. Podle žalobkyně nejsou živností jen jednotlivé činnosti, jak jsou v živnostenském zákoně uvedeny. Tedy dané ustanovení se týká výhradně pojmů zajišťoven pojišťovacích zprostředkovatelů a samostatných likvidátorů pojistných událostí a odpovědných pojistných matematiků jako takových. Žalobkyně se dovolávala nálezu Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 642/06 ze dne 13. 9. 2007, namítala, že daňové orgány vybraly pro ni nejméně příznivý výklad relevantních ustanovení zákonů. Na závěr dodala, že žalovaný nesplnil zákonnou povinnost dle § 114 daňového řádu a neprozkoumal odvolání v požadovaném rozsahu. Pokud by tak učinil, musel dospět k závěru, že existuje více možností výkladu. Z uvedených důvodů žalobkyně požadovala, aby soud napadená rozhodnutí žalovaného zrušil a přiznal jí náhradu nákladů řízení. V písemném vyjádření k žalobám žalovaný žalobní námitky odmítl s odkazem na odůvodnění svých rozhodnutí. Setrval na závěru, že dle § 2 odst. 3, 4 a 5 daňového řádu, které vymezuje pojem daň, je vedle daní samotných daní též vratka jako daňový odpočet nebo jiný nárok, jako je daňový bonus či daňová ztráta. Na daňový bonus je tak třeba pohlížet jako na daň, což má vliv na případné sankce uložené v daňovém řízení. Žalovaný zdůraznil, že žalobkyně vykonávala zprostředkovatelskou činnost v pojišťovnictví, která není podle § 3 odst. 3 písm. a) živnostenského zákona živností, a to ve spojení s Přílohou č. 4 nařízení vlády 278/2008 Sb., když podmínky činnosti upravuje zvláštní právní předpis, a to zákon č. 38/2004 Sb. Protože činnost pojišťovacích zprostředkovatelů nelze považovat za živnost, jedná se o podnikání podle jiného zákona, proto příjmy plynoucí z takového podnikání pak spadají pod § 7 odst. 7 písm. c) ZDP a lze k nim uplatnit paušální výdaje ve výši 40 %. Žalovaný odmítl, že by bylo možné na daný případ aplikovat nález Ústavního soudu ze dne 13. 9. 2007, sp. zn. I. ÚS 643/06, neboť v § 3 odst. 3 písm. a) živnostenského zákona a nařízení vlády č. 278/2008 Sb. nelze shledat interpretační nejasnosti. Žalovaný rovněž odmítl, že by bylo možno aplikovat judikaturu Nejvyššího správního soudu, které se žalobkyně dovolávala, neboť se dotýkala problematiky zneužití práva. Přitom úmyslné zneužití zákona se správci daně ani žalovanému v daném případě nepodařilo prokázat, resp. zavinění daňového subjektu nezkoumal. Žalovaný proto navrhoval, aby soud žaloby zamítl a žalobkyni nepřiznal právo na náhradu nákladů řízení. Sám se domáhal přiznání náhrady nákladů řízení v paušální částce 300 Kč dle § 13 odst. 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., advokátního tarifu, a to za podání písemného vyjádření k žalobě, s odkazem na rovné postavení účastníků a nález Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13. Krajský soud přezkoumal napadená rozhodnutí a řízení jejich vydání předcházející v řízení dle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), v rozsahu a mezích uplatněných žalobních bodů, vycházeje přitom ze skutkového a právního stavu v době rozhodování správního orgánu, v souladu s § 75 odst. 1, odst. 2 s. ř. s., a dospěl k závěru, že žaloby nejsou důvodné. Podstatou sporu je posouzení typu příjmů, kterých žalobkyně dosahovala ve zdaňovacích obdobích roku 2010, 2011 a 2012, na základě Smlouvy o výhradním obchodním zastoupení, uzavřené dne 1. 11. 2002 s Českou pojišťovnou, a.s., a dodatků k této smlouvě. Druh příjmů je klíčový pro uplatnění tzv. paušálních výdajů. Podle § 7 odst. 1 ZDP jsou příjmy z podnik