6 Af 35/2016

JMÉNEM REPUBLIKY

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Ladislava Hejtmánka a soudkyň JUDr. Hany Kadaňové a JUDr. Naděždy Treschlové ve věci

žalobce: KZ Stavba s.r.o.

sídlem ███████████████████████

zastoupen ███████████████████, advokátkou

sídlem ███████████████████████

proti

žalovanému: Odvolací finanční ředitelství

sídlem ███████████████████████

o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 2. 2016, č. j. 7782/16/5200-11431-711429,

takto:

1 Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhal zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství (dále jen „žalovaný“, kterým je obecně označován i správní orgán 1. stupně, pokud rozlišení nemá význam pro samotný text odůvodnění) ze dne 19.2.2016, č.j. 7782/16/5200-11431-711429, (dále též „napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný rozhodl o doměření daně z příjmů právnických osob a současně žalobci uložil povinnost uhradit penále.

2 Přesněji, napadeným rozhodnutím žalovaný k odvolání žalobce potvrdil dodatečné platební výměry na daň z příjmů právnických osob Finančního úřadu pro hlavní město Prahu, Územního pracoviště pro Prahu 9 (dále též „správce daně“ nebo „správní orgán 1. stupně“) ze dne 2.4.2015

č.j. 2348477/15/2009-52553-109133 za zdaňovací období od 1.1.2009 do 31.12.2009,

č.j. 2349185/15/2009-52523-109133 za zdaňovací období od 1.1.2010 do 31.12.2010, a

č.j. 2349713/15/2009-52523-109133 za zdaňovací období od 1.1.2011 do 31.12.2011 (dále též „prvostupňová rozhodnutí“).

3 Vedle zrušení napadeného rozhodnutí se žalobce domáhá též zrušení rozhodnutí prvostupňových.

4 Podstatu sporu mezi žalobcem a žalovaným představuje otázka oprávněnosti daňového uplatnění nákladů žalobce ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), které svými doklady, specifikovanými ve zprávě o daňové kontrole č.j. 1068579/15/2015-60563-203811, deklarovali dodavatelé █████████████████ jakožto podnikající fyzická osoba, společnost GU.████████ Beton s.r.o. s jednatelkou ███████████████████ a společnost JU.█████ s.r.o. s jednatelem █████████████ (dále též „dodavatelé“), a které žalobce zahrnul do základu daně dle přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období kalendářního roku 2009, 2010 a 2011. Celkově došlo k vyloučení daňově účinných nákladů za období roku 2009 ve výši 10.399.232 Kč (dodavatel █████████████████), za období roku 2010 ve výši 8.987.526 Kč (dodavatel █████████████████, GU.████████ Beton s.r.o.) a za období roku 2011 ve výši 9.375.147 Kč (dodavatel █████████████████, JU.█████ s.r.o.).

5 Žalobce v průběhu daňového řízení předložil daňové doklady a evidence k prokázání své ekonomické činnosti, konkrétně dle žalobce mělo jít o nákup zboží a stavebních služeb od uvedených dodavatelů a následný prodej hotových nemovitostí nebo hrubých staveb nemovitostí v lokalitě Nové Jirny a Břežany II odběratelům prostřednictvím společnosti ATTIC reality s.r.o. Žalovaný shledal předložené daňové doklady a evidence nedostatečné pro jejich naprostou obecnost, neboť z nich nebylo možné zjistit, jaké jednotlivé práce měl který z uvedených tří dodavatelů provádět, a měl pochybnosti o věrohodnosti, úplnosti, průkaznosti nebo správnosti žalobcova účetnictví. Proto požádal příslušného správce daně dodavatelů žalobce o prověření uskutečnění zdanitelných plnění těmito subjekty ve prospěch žalobce. Na základě odpovědi příslušného správce daně bylo doloženo u všech tří dodavatelů odcizení veškerých originálů účetních dokladů, účetnictví, notebooku a CD se zálohami účetnictví, dohledány byly evidence pro daňové účely dodavatele JU.█████ s.r.o. pouze za zdaňovací období červenec 2011 až listopad 2011, avšak bez prvotních dokladů, a u dodavatele GU.████████ Beton s.r.o. pouze za zdaňovací období říjen 2009, prosinec 2009, březen 2010, duben 2010, srpen 2010, září 2010, říjen 2010, listopad 2010 a prosinec 2010 rovněž bez prvotních dokladů. Žalovaný za těchto okolností nepovažoval tvrzený skutkový stav za prokázaný, proto dne 19.9.2012 žalobci doručil výzvu k prokázání skutečností, kdy požadoval mimo jiné prokázat oprávněnost uplatněného nároku na uplatnění daňových nákladů na přijatá zdanitelná plnění dle daňových dokladů předložených dodavateli. Po následném rozsáhlém dokazování žalovaný shledal, že žalobce jeho pochybnosti nevyvrátil, neboť neunesl důkazní břemeno ohledně rozsahu a předmětu plnění, dat uskutečnění zdanitelných plnění a přijetí prací od deklarovaných dodavatelů. Žalobce dle žalovaného sice doložil, že za všechny deklarované dodavatele vystupoval ██████████, avšak z žádných provedených důkazních prostředků žalovaný neučinil zjištění, jaké práce měl který jednotlivý dodavatel fakturovat. V rozsahu neprokázané daňové účinnosti nákladů žalovaný žalobci napadeným rozhodnutím doměřil daň z příjmů.

6 Žalobce v žalobě obsáhle polemizoval se závěry žalovaného a vznesl celou řadu námitek, které se vzájemně prolínají a opakují. Podstatná část žalobních námitek se týká procesního pochybení žalovaného v průběhu daňového řízení, zejména při ukončení daňové kontroly. Napadáno je též řízení o stížnostech a námitkách podjatosti, které žalobce v souvislosti s daňovým řízením vznášel. Žalobce dále brojil proti postupu žalovaného při zjišťování skutkového stavu a hodnocení důkazů. V závěru žaloby žalobce reagoval na to, jak se žalovaný vypořádal s jednotlivými námitkami vznesenými v odvolání proti prvostupňovým rozhodnutím.

7 Z obsahu žaloby (ve znění jejího doplnění) je zřejmé, že žalobce obecně nerozlišuje mezi jednotlivými dodavateli a označuje je nepřesným a v některých případech nejasným a zaměnitelným způsobem, například „pan █████“, „společnosti pana ██████“, „společnosti pana ██████ a paní ████████“, „společnosti paní ████████“. Městský soud v Praze se pokusil tento nedostatek žalobní formulace odstranit a nahradil nepřesné označení označením, které s ohledem na kontext žalobního tvrzení a obsah správního spisu považoval za správné.

8 Ohledně procesního pochybení žalovaného žalobce uvedl, že se neztotožňuje s argumentací žalovaného ohledně lhůt pro oznámení o ukončení kontroly a postupu správce daně při ukončení kontroly. Především označil za nezákonný postup, kdy žalovaný zkracoval lhůty pro provedení úkonů na dobu kratší než osm dní, ačkoli k takovému zkrácení nebyl zákonný důvod. To se týkalo především projednání zprávy o kontrole. Ačkoli správce daně předpokládal pouhé předání písemností, trval žalobce na zodpovězení svých dotazů a na umožnění kontroly v rozsahu, který zákon umožňuje. Proto byla lhůta, kterou správce daně vzhledem ke komplikovanosti úkonu navrhl, zcela zjevně nepřiměřená a v rozporu se zákonem. Nejednalo se v dané věci ani o naléhavý úkon, když pouhý fakt, že se blížila prekluze, naléhavost úkonu zdůvodnit nemohl, obzvlášť poté, co žalovaný do druhé poloviny září roku 2014 nebyl ve věci příliš aktivní a žalobce se aktivity musel sám dovolávat. V souvislosti s postupem správce daně ve věci neposkytnutí zákonné lhůty žalobce poukázal i na fakt, že správce daně bezdůvodně stanovoval minimálně dvacetidenní lhůty pro svědecké výpovědi. Tím porušil zásadu rovnosti, zdrženlivosti a přiměřenosti, spolupráce a vstřícnosti, zákonnosti a legitimního očekávání.

9 Žalobce se dále ohradil proti postupu žalovaného, který mu neumožnil seznámit se s koncepty konečných zpráv, neprojednal je a neumožnil vznést proti nim námitky. Žalobce upřesnil, že požádal žalovaného o poskytnutí lhůty k seznámení se s obsahem všech několikastránkových dokumentů, což bylo žalovaným odmítnuto s tím, že byl s nimi seznamován průběžně. Toto však není úplně pravda, neboť žalobce sice byl seznámen s předběžnou zprávou, nikoli však s názorem správce daně na všechny důkazy, které byly provedeny od srpna 2014. Neposkytnutím konceptu konečných zpráv a neprojednáním konečných zpráv došlo k zásadnímu porušení práv žalobce na řádné projednání a daňovou kontrolu, jejíž závěry tvoří zásadní část odůvodnění prvostupňových i napadeného rozhodnutí. Konečné zprávy tak nelze považovat za zákonný podklad pro rozhodnutí, protože daňová kontrola nebyla doposud ukončena. Žalobce se neztotožňuje s názorem žalovaného, že k řádnému projednání postačí formální přečtení písemných závěrů, resp. formální doručení. K tomu žalobce odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu. Dále doplnil, že z obsahu napadeného rozhodnutí je navíc patrné, že se žalovaný vůbec nevypořádal s faktickým obsahem námitky žalobce k obsahu konečné zprávy, čímž zcela pominul právo na uplatňování námitek a hájení práv při jejím projednání. Vzhledem k vydání prvostupňových rozhodnutí a napadeného rozhodnutí před ukončením daňové kontroly označil žalobce napadené rozhodnutí za nepřezkoumatelné. S ohledem na vše uvedené žalobce konstatoval, že právo na doměření daně prekludovalo.

10 Žalobce vznesl námitku též proti zprávám o daňových kontrolách, neboť obsahují vady, například v nich chybí správní úvaha, ze které by jednoznačně plynulo, proč je některým důkazům přikládána větší váha než jiným a jak jsou důkazy hodnoceny v souvislostech.

11 V další žalobní námitce žalobce brojil proti skutečnosti, že při rozhodování žalovaným bylo doplňováno dokazování, byla tedy doplňována zjištění o skutkovém stavu a nové závěry měly být rovněž s žalobcem projednány, což se nestalo.

12 Žalobce následně v žalobě rekapituloval průběh řízení o stížnostech a námitkách podjatosti a vyslovil nesouhlas se způsobem, jakým o nich správce daně rozhodl. Namítl, že žalovaný pochybil, když se nijak nevypořádal s důkazem navrženým k prokázání podjatosti úředních osob. Žalobce za tímto účelem navrhl výslech svědkyně ████████████, žalovaný ji nevyslechl a rozhodl, že úřední osoby podjaté nejsou, ani s následně žalobcem předloženým písemným prohlášením této svědkyně se žalovaný dostatečně nevypořádal, ačkoli má podle názoru žalobce zásadní vliv na posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí. Žalobce odmítl argumentaci žalovaného, že svědecká výpověď nemůže vnést nové skutečnosti do řízení; svědkyně totiž neměla být vyslýchána k průběhu stavby, ale k podjatosti úředních osob. V této souvislosti žalobce uvedl, že úřední osoby jednaly v průběhu řízení nestandardně vždy v neprospěch žalobce, a své tvrzení demonstroval na příkladu konání svědeckého výslechu svědkyně █████████████████████ i přes původní konstatování žalovaného, že výslech nelze do vydání rozhodnutí o stížnostech a námitce podjatosti provést, dále namítl neumožnění svědkům vyjádřit se k věci nejprve samostatně a teprve následně na základě doplňujících dotazů, překročení pravomoci úřední osoby, když nerozhodovala oprávněná osoba, což odvolací orgán potvrdil, neumožnění nahlédnout do celého obsahu spisu, a to ani po ukončení kontroly, nedodržování zákonných lhůt, nesprávnost postupu odvolacího orgánu při posuzování stížností na způsob vyřízení stížnosti, faktické vyřizování věcí podřízenými na místo zákonem určených osob. Žalobce v této souvislosti poukázal na své stížnostní námitky a námitky podjatosti, a shrnul, že nebyla-li vyloučena úřední osoba ███████████████████, která se účastnila všech daňových kontrol, nemohly konečné zprávy o kontrolách představovat zákonný podklad pro rozhodnutí, a rozhodnutí jsou tak zatížena neodstranitelnou vadou a mají být zrušena.

13 Ohledně rozhodnutí o podjatosti žalobce dále namítl, že elektronický podpis na rozhodnutí není možné ověřit, to fakticky znamená absenci podpisu a tedy vadu rozhodnutí. Takových vadných rozhodnutí žalovaného je v dané věci učiněna celá řada.

14 Dále namítl, že o stížnostech a námitkách podjatosti rozhodovaly osoby, které k tomu nebyly oprávněny, neboť nerozhodoval ředitel finančního úřadu, resp. jeho zástupce, ale jim podřízené osoby. Tím podle názoru žalobce došlo k dalšímu porušení zákona a práv žalobce na řádné řízení. S ohledem na výše uvedené má žalobce za to, že o jeho námitkách podjatosti nebylo doposud řádně rozhodnuto, což opět představuje zásadní vadu řízení. Rozhodnutí o nevyloučení úředních osob pro podjatost navíc nejsou řádnými a zákonnými rozhodnutími, protože podjatost úředních osob vůbec nebyla prověřena. Odmítnutí zabývat se vůbec otázkou podjatosti je zjevným upřením práva na spravedlivý proces, i proto neměla být prvostupňová ani napadené rozhodnutí vůbec vydána.

15 Porušení práva na spravedlivý proces žalobce spatřuje i v délce a způsobu vedení řízení, kdy délka i neodůvodněné výdaje nezbytné pro zajištění ochrany jeho práv omezují žalobce v podnikatelské činnosti. Sama délka řízení je pak mimo jiné i v rozporu s pokynem Ministerstva financí č. MF-4, kterým se měl žalovaný dle interních pravidel daňové správy řídit.

16 Ze všech uvedených skutečností i z obsahu daňového spisu podle žalobce plyne, že musí soustavně hájit svá práva proti neodůvodněně tvrdému a často zákon překračujícímu a chybnému postupu žalovaného, a tato obhajoba je mu nyní v rozporu se zákonem dávána k tíži, neboť je žalovaným označována jako obstrukční jednání a žalobce je účelově označován jako nespolupracující osoba, ač v řízení vystupoval aktivně a spolupracoval.

17 Další okruh žalobních námitek se týká vad v dokazování.

18 Žalobce namítl, že podle jeho názoru nebyl žalovaný oprávněn napadené rozhodnutí vůbec vydat, neboť neunesl své důkazní břemeno k prokázání pochybností ohledně věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů, kterými svá tvrzení prokazoval žalobce. Žalovaný se nevypořádal s otázkou, zda správce daně důvody k pochybnostem vůbec měl, respektive zda tyto důvody prokázal, a zda tyto důvody vyjádřil žalobci takovým způsobem, aby je žalobce případně mohl rozptýlit, a zda se současně jednalo o důvody natolik zásadní, aby byl žalobce nucen předkládat další a další důkazy o tom, že vynaložil náklady na přijetí zdanitelných plnění uvedená v dokladech.

19 Žalobce následně předestřel některé podstatné skutečnosti, konkrétně že proběhla návštěva staveb žalobce, čímž bylo dle žalobce prokázáno, že stavby stojí, že předchozí kontroly jak u žalobce, tak u předmětných dodavatelů proběhly bez výhrad, že stavby postavené za pomoci předmětných dodavatelů byly z velké části prodané koncovým klientům žalobce a byly řádně uhrazeny související daně, že stavbu stavěla společnost JU.█████ s.r.o. a na stavbě se zdržovali další dělníci, že plnění poskytnuté všemi ostatními dodavateli žalobce bylo žalovaným uznáno za řádné, že žalobce po celou dobu řízení řádně spolupracoval, a že žalobce na různé dodávky používal různé dodavatele, což plynulo ze skutečnosti, že se postupně stavělo několik staveb souběžně. I za této situace však měl žalovaný pochybnosti, nikdy však žalobci nesdělil, v čem jeho pochybnosti spočívají. K povinnosti žalovaného zpravit žalobce o tom, které rozhodné skutečnosti má správce daně za prokázané a které nikoli, na základě jakých důkazů tak usuzuje a jak provedené důkazy hodnotí, žalobce odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu. Doplnil, že z průběhu daňového řízení bylo patrné, že pochybnosti žalovaného byly dány především skutečností, že někteří dodavatelé nedohledali tzv. prvotní doklady. Taková skutečnost však podle názoru žalobce nemůže zpochybnit věrohodnost, průkaznost a správnost účetnictví a jiných povinných záznamů žalobce, neboť by se jednalo o nepřípustný přesun důkazního břemene dodavatelů ohledně správnosti jejich daňové povinnosti na žalobce. Z účetních dokladů jednoznačně plyne, že za konkrétní práce a služby na dílčích částech staveb vždy fakturovala pouze jedna z „firem kolem pana ██████ a paní ████████“, žalovaný netvrdí, že práce a dodávky materiálu byly účtovány opakovaně, žalovaný ani netvrdí, že bylo fakturováno nadměrné množství materiálu nebo služeb. I když je žalobce přesvědčen, že k pochybnostem žalovaného nebyl důvod, žalovaný přesto šikanózním způsobem nutil žalobce předkládat další důkazy, a následně konstatoval, že pochybnosti nebyly odstraněny. Těmito důkazy pak žalovaný odůvodnil údajnou pochybnost, což je však zcela nesprávný postup, neboť důvodná pochybnost tu musela být ještě před tím, než měl žalobce cokoli prokazovat, a to, že byla pochybnost důvodná, měl prokázat právě žalovaný. Žalobce neuznal stanovisko žalovaného, spatřoval-li pochybnosti v uskutečnění zdanitelných plnění v rozsahu a termínech deklarovaných dodavatelem. Žalovaný tyto své pochybnosti odůvodnil ztrátou účetních dokladů u subjektů GU.████████ Beton s.r.o., █████████████████ a JU.█████ s.r.o. Takto zdůvodněná pochybnost však nemůže být považována za pochybnost, kterou pro postup žalovaného vyžaduje zákon, a neumožňuje žalobci unést důkazní břemeno, protože o svých faktických pochybnostech žalovaný vůbec nehovoří.

20 Další pochybení žalobce spatřuje v neprovedení některých jím navržených důkazů. Především žalovaný postupoval v rozporu se zákonem, pokud neprovedené důkazy odmítl pouhým konstatováním, že důkaz nemůže přinést nic nového, neboť i důkaz, který by samostatně nemusel mít význam, může mít v souvislostech význam zásadní. Z toho důvodu je odmítnutí důkazů zásadní vadou rozhodnutí.

21 Dále žalobce namítl, že žalovaný porušil povinnost hodnotit důkazy ve vzájemné souvislosti. Žalovaný nesprávně hodnotil i okolnost, že v případě všech dalších dodavatelů žalobce plnění prokázal, přesto, že vůči účetním dokladům mohl mít v těchto ostatních případech žalovaný stejné námitky (například nedostatek detailního popisu, platby v hotovosti, nedostatek předávacích protokolů, chybějící písemné objednávky, nedostatky v zápisech ve stavebním deníku atd.).

22 Žalobce uvedl, že žalovaný nezjistil sebemenší indicii, podle které by stavbu prováděl někdo jiný než dodavatelé uvedení na dokladech, stejně tak nezjistil, že by snad některé z fakturovaných plnění bylo fiktivní. Žalovaný se de facto uchýlil ke konstrukci, že nebyl prokázán rozsah a termín jednotlivých dílčích plnění. To však podle žalobce nemůže být hodnoceno jinak, než jen jako zástupný důvod postupu žalovaného. Žalovaný ignoroval účetnictví v té části, která prokázala, že materiál na stavbu si žalobce zajišťoval z převážné většiny sám; žalovaný tedy uznal nákup materiálu, ale důkazy prokazující nemožnost postavit nemovitost žalobcem s využitím jeho vlastních zaměstnanců vyloučil, přestože tyto důkazy nepřímo potvrzují skutečnost, že se stavělo subdodavatelsky.

23 Žalobce nesouhlasil ani s tím, jak žalovaný interpretoval jednotlivé svědecké výpovědi. Nepřiměřeně přísně hodnotil výpovědi svědků, kteří nebyli zaměstnáni u předmětných dodavatelů a nebyli schopni přesně určit konkrétního zhotovitele a termín realizace. Žalovaný svým přístupem porušil zásadu, že v pochybnostech bude zjištěné skutečnosti vykládat ve prospěch žalobce. Obdobné platí i pro listinné důkazy, kdy žalovaný zcela ignoroval obchodní zvyklosti a zásadu smluvní volnosti, i skutečnost, že to, co vyfakturovala společnost JU.█████ s.r.o., žádný další z dodavatelů nevyfakturoval.

24 Z nesprávného postupu při dokazování podle žalobce plyne i nesprávný závěr žalovaného o neuznání realizace dílčích částí staveb, když žalovaný na jednu stranu nezpochybňuje, že stavby existují, na druhou stranu vylučuje prakticky veškerá přijatá plnění, resp. náklady na jejich realizaci. Žalobce vyzdvihl skutečnost, že mezi ním a dodavateli neexistují žádné personální ani majetkové vazby, existence vzájemných plnění je mezi nimi nesporná, za této situace není nezbytné mít písemné smlouvy, postačí záznamy ze stavebních deníků, které jsou doplněné zápisy, protokoly, požadavky na změny od klientů atd. Přesto se žalovaný s takovou dokumentací nespokojil. S ohledem na skutečnost, že obdobné doklady žalovaný a správce daně uznávají u jiných dodavatelů, nemůže se žalobce ztotožnit s tvrzením žalovaného, že účetnictví žalobce není vedeno tak, aby „mohlo podávat věrný a poctivý obraz o jeho předmětu“. Nadto by měl žalovaný v takovém případě stanovit daň podle pomůcek, a pokud tak neučinil, zatížil rozhodnutí neodstranitelnou vadou.

25 Žalobce shrnul, že žalovaný svým postupem znemožňoval žalobci unést důkazní břemeno. To se projevilo mimo jiné extrémními požadavky na určitost dokazování, extrémním výkladem právních předpisů, resp. dovozováním povinnosti žalobce mít s dodavatelem písemně sjednané smlouvy v případě, kdy to zákon nevyžaduje a kdy jsou smlouvy uzavřeny s jiným subjektem, který společnost JU.█████ s.r.o. využívá jako dodavatele, což bylo doloženo. Úvahy a požadavky žalovaného tedy vysoce přesahují požadavky stanovené právními předpisy a jejich aplikace je přímým porušením zásady in dubio pro mitius a zásady spolupráce, přiměřenosti, legálnosti a legitimního očekávání.

26 V další žalobní námitce žalobce vyslovil nesouhlas se závěrem žalovaného, že svědek ██████████ dne 19.3.2012 odmítl vypovídat, a namítl, že žalovaný ignoroval výpověď tohoto svědka ze dne 23.2.2012, kdy vypověděl, že jeho zaměstnanci, živnostníci a technika se účastnili výstavby nemovitostí v Břežanech II pro žalobce, a k dotazu správce daně svědek identifikoval i další realizované stavby, s odkazem na prohlídku konanou dne 31.1.2012. Z protokolu o výpovědi svědka vyplývá, že správce daně nezaznamenal identifikaci všech staveb, které dne 31.1.2012 s █████████████ navštívil, a že v rozhodnutí svědeckou výpověď úmyslně opomenul. Žalovaný měl vyžádat další podklady z daňového řízení vedeného s obchodními společnostmi █████████████, zejména zápis ze dne 31.1.2012, neboť bez něj nelze jednoznačně zjistit, zda ██████████ neidentifikoval i druhou stavbu žalobce v Nových Jirnech. Žalovaný měl protokol ze dne 23.2.2012 řádně vyhodnotit, a neupřednostnit skutečnost, že ██████████ později odmítl vypovídat.

27 Žalovaný dle žalobce nesprávně přiznal žalobci k tíži rozpor ve výpovědích svědka █████████████. Žalobce zdůraznil, že svědek ██████████ i svědkyně █████████████████ shodně práci pro žalobce potvrdili, nesrovnalosti v podrobnostech jako je tvrzení ohledně odcizení nebo shoření nejsou relevantní. V souvislostech tedy bylo plnění společností JU.█████ s.r.o. potvrzeno, a nelze přenášet důkazní břemeno z předmětných dodavatelů na žalobce.

28 Žalobce se rovněž neztotožnil se závěry žalovaného ohledně dříve realizovaných kontrol provedených jak u žalobce, tak u společnosti JU.█████ s.r.o., kdy v rámci těchto kontrol byla posuzována činnost obou těchto subjektů a dostatečnost daňových dokladů, smluv atd. Vzhledem k těmto kontrolám jsou pozdější výtky žalovaného a argumenty ohledně nedostatečnosti dokumentace nepřijatelné a v rozporu se zásadou legitimního očekávání. Nepřijatelná je i argumentace žalovaného, že z předmětného zápisu z jednání nebylo vzato za prokázané, kdo měl být poskytovatelem, neboť dle žalobce zápis samotný toto částečně osvědčil, a při posouzení důkazu v souvislostech s dalšími důkazy a tvrzeními a za použití zásady in dubio pro mitius musel žalovaný dospět k závěru, že tvrzení žalobce se prokázala.

29 Žalobce dále namítl, že se žalovaný nevypořádal s námitkou porušení práva na spravedlivý proces spočívající v postupu správce daně, který byl zjevně připraven ukončit daňovou kontrolu ihned po skončení výpovědi svědků █████████████████ a ████████████, musel tedy mít všechny několikastránkové dokumenty fakticky hotové a připravené, a zamýšlel tedy doměřit daň za všech okolností bez ohledu na výpovědi těchto svědků a na skutkový stav.

30 Dále žalobce poukázal na nevypořádání se s námitkou, že svědecké výpovědi █████████████████ a ████████████ byly v řízení provedeny přesto, že byly navrženy po tvrzené koncentraci, zatímco další obdobně navržené důkazy provedeny nebyly.

31 Žalovaný dále dle žalobce pochybil tím, že vyloučil stavební deníky, ačkoli šlo o standardní deníky běžné na stavbách, které ani stavební úřady nezpochybnily. Tím se žalovaný dopustil nepřiměřené přísnosti. Žalobce svým účetnictvím prokázal, že v daném období mu za předmětné práce fakturovala pouze společnost JU.█████ s.r.o., ostatní dodavatelé duplicitně neúčtovali ani jim nebylo duplicitně placeno to, co společnost JU.█████ s.r.o. odpracovala. Zrekapituloval skutkový stav, že práce byly provedeny, █████████████████ ani společnost GU.████████ Beton s.r.o. nezpochybnily oprávněnost fakturace společností JU.█████ s.r.o., plnění bylo poskytnuto, důkazy v souvislostech vypovídají, že stavby realizoval skutečně ██████████ se svými lidmi. Za těchto okolností žalovaný jedná v rozporu se skutkovým stavem, pokud veškeré plnění zpochybňuje a vylučuje.

32 Za nezákonné žalobce označil i odmítnutí dodatečného prohlášení svědka ██████████████████. Žalovaný vycházel z písemného prohlášení svědka a dodatečné prohlášení odmítl, ani neprovedl doplňující výslech, přesto, že měl pochybnosti a nepovažoval informace podané svědkem za dostatečné, navíc byl žalobce informován, že výpověď je jako důkaz uznána, do doby ukončení kontroly nebyl informován o hodnocení této výpovědi. Žalovaný neměl svědeckou výpověď odmítnout proto, že svědek je osobou blízkou. Takový postup je nepřijatelný a odporující zákonu. ████████████████ není otcem jednatelky žalobce. Žalovaný měl důkazy posoudit v souvislostech, a nikoli jednotlivě v neprospěch žalobce, ačkoli v pochybnostech tomu má být naopak.

33 Navíc si dle žalobce mohl a měl vyžádat další konkrétní důkazy, například inventarizační listy či další doklady, které posléze žalobce v napadeném rozhodnutí identifikoval jako možné další důkazy. Pokud tak žalovaný neučinil, opět pouze dokazuje, že cílem nebylo zjistit skutkový stav, ale potrestat žalobce tím, že žalovaný všechny výdaje, které žalobce objektivně musel vynaložit na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů vzniklých prodejem postavených nemovitostí, vyloučil, ačkoli je měl odečíst pro zjištění základu daně dle ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Je zřejmé, že vykázané výdaje jsou nezbytně nutnými výdaji k dosažení zdanitelných příjmů, z nichž žalobce následně řádně odvedl patřičné daně, a domy, které se prodávaly, by se bez vynaložení těchto nákladů nepostavily. Žalobce tedy považuje za hrubě nespravedlivé a v rozporu se samotným principem daňového řádu, je-li na jedné straně vyměřena a přijata daň, a na druhé straně je předstíráno, že žalobci prakticky žádné výdaje, kromě provedení zemních prací, nevznikly. Pokud již měl žalovaný takové pochybnosti, měl stanovit daň na základě pomůcek a uznat žalobci náklady v obvyklé výši.

34 K bodu 93 napadeného rozhodnutí, v němž žalovaný objasňoval, z jakého důvodu nepovažoval za průkazné zápisy z jednání ani smlouvu o dílo, žalobce uvedl, že žalovaný důkaz zápisem z jednání nevyhodnotil řádně, neboť z odůvodnění žalovaného je zjevné, že pokud se zápis „nevztahuje na všechna období“, pak se evidentně alespoň na některá období vztahuje, což však žalovaný nevzal v potaz.

35 K bodu 94 napadeného rozhodnutí, v němž žalovaný uváděl, že žalobce nepředložil žádné důkazní prostředky, kterými by prokázal uskutečnění zdanitelných plnění v rozsahu a termínech uvedených na daňových dokladech dodavatelů, žalobce namítl, že uvedené vyplývá mimo jiné z předávacích protokolů o předání staveniště a o konečném převzetí staveb, tyto důkazy však žalovaný ignoroval.

36 K bodům 96, 97 a 100 napadeného rozhodnutí, v nichž žalovaný zaujal postoj k svědecké výpovědi svědkyně █████████████████ i k výpovědím ostatních svědků, žalobce namítl, že jejich výpověď neměla být zpochybněna za situace, kdy stavby stojí, na jednotlivé fáze výstavby byla vždy jen jedna faktura, svědci (například svědek █████████████████) potvrdili praxi ústních dohod a plateb v hotovosti a nikdo jiný nerozporuje poskytnutí plnění za služby.

37 K bodu 102, v němž žalovaný vyhodnotil důkaz stavebními deníky, žalobce zdůraznil, že v předmětném období fakturoval vždy pouze jeden dodavatel za provedení prací uvedených ve stavebním deníku, a při posouzení důkazů v souvislostech by zde pochybnost nemohla vzniknout.

38 K bodu 133, v němž žalovaný odůvodnil, proč odmítl vyslechnout některé označené svědky, žalobce uvedl, že minimálně starostové obcí měli a mají přehled o dění a stavby sami pravidelně kontrolovali, mohli se tedy relevantně vyjádřit.

39 K bodu 135, v němž žalovaný konstatoval, že kontroly za období roku 2012 na dani z přidané hodnoty se nemohou vztahovat k fakturám, jejichž částky jsou řešeny v nyní vedeném daňovém řízení, žalobce upozornil, že byly předloženy i zápisy z kontrol z roku 2010, tedy z posuzovaného období.

40 K bodu 147, v němž žalovaný zaujal stanovisko k hodnocení výpovědi svědků █████████████████ a ████████████ správcem daně a též k odvolací námitce, že toho hodnocení bylo správcem daně předjímáno ještě před provedením výslechu, žalobce uvedl, že právě tento nezákonný postup, kterým se správce daně pokusil ukončit daňovou kontrolu bezprostředně po provedených výsleších, prokazuje nestandardní a nezákonnou snahu úředních osob doměřit daň za každou cenu a prokazuje podjatost těchto osob.

41 Žalovaný s podanou žalobou nesouhlasil a navrhoval její zamítnutí. Napadené rozhodnutí považuje za věcně správné a souladné s právními předpisy, řádně odůvodněné včetně vypořádání s jednotlivými v odvolacím řízení žalobcem vznesenými námitkami, a v podrobnostech na odůvodnění napadeného rozhodnutí odkázal.

42 K námitkám, které se týkají důkazního břemene v daňovém řízení, žalovaný odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu, která objasňuje principy rozložení důkazního břemene. Dle ní existence účetních dokladů a faktur, byť formálně bezvadných, ještě sama o sobě zpravidla neprokazuje, že operace v nich zaznamenaná se opravdu uskutečnila, a má-li správce daně důvodné pochybnosti ohledně věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů, nese důkazní břemeno k prokázání důvodnosti svých pochyb. Jeho povinností je pak identifikovat konkrétní skutečnosti, na základě nichž hodnotí předložené účetnictví jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné. Pokud správce daně důkazní břemeno unese, je na daňovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví, popřípadě aby svá tvrzení korigoval. V projednávaném případě žalobce poukazoval na to, že předložil-li daňové doklady splňující veškeré zákonné náležitosti a není-li pochybnost, že plnění bylo uskutečněno, je nepřípustné, aby správce daně na něj přenášel důkazní břemeno jako důsledek vzniku pochybností proto, že u dodavatelů nebylo možno ověřit, že toto plnění prošlo též jejich účetnictvím. Žalovaný k tomu uvedl, že žalobce předložil daňové doklady, na kterých byl uveden předmět plnění pouze rámcově, nebylo zřejmé, co je konkrétním předmětem plnění a nebylo tak možné ověřit vzájemnou vazbu přijatých a uskutečněných zdanitelných plnění. Uskutečnění plnění pak nebylo možno ověřit ani u tvrzených poskytovatelů plnění (dodavatelů), neboť ti deklarovali opakovanou ztrátu účetnictví. Správci daně tak vznikly pochybnosti o věrohodnosti, úplnosti, průkaznosti nebo správnosti účetnictví, a když byly tyto pochybnosti spolu s podrobným odůvodněním sděleny žalobci, došlo k přenosu důkazního břemene na žalobce.

43 K nevyřízení námitky podjatosti žalovaný uvedl, že podjatost úředních osob byla v průběhu řízení namítána opakovaně (a správcem daně řádně vyřízena), aniž by byly žalobcem relevantně vyjádřeny důvody namítané podjatosti, neboť žalobce podjatost dovozoval z toho, že příslušné úřední osoby měly zaujímat k věci jiný právní názor než on sám, což však není důvodem vzniku pochybností o jejich nepodjatosti. Žalobce nepředestřel přesvědčivou argumentaci o tom, které konkrétní osoby správce daně podílející se na řízení byly podjaté, resp. jaké důvodné obavy o jejich nepodjatosti existovaly, namítal pouze domnělé vady procesního postupu správce daně při vyřizování námitek podjatosti. K návrhu na výslech svědkyně ████████████ žalovaný poukázal na skutečnost, že o podjatosti úřední osoby ███████████████████, k níž měla svědkyně dle návrhu žalobce vypovídat, bylo v řízení již rozhodnuto, námitka podjatosti přitom neobsahuje nové skutečnosti, které by mohly vyvolat pochybnosti o podjatosti úřední osoby, a ani z obsahu písemného prohlášení nelze existenci takových skutečností dovodit.

44 K námitce, že žalovaný nesprávně hodnotil důkazy, neboť i kdyby každý jeden důkaz

samostatně neobstál, tak při hodnocení ve vzájemných souvislostech mohou být věrohodným obrazem skutečnosti, žalovaný uvedl, že předmětem dokazování bylo, zda bylo plnění deklarované daňovými doklady poskytnuto subjekty uvedenými jako vystavitelé těchto dokladů, a zda byly na poskytnutí tohoto plnění žalobcem vynaloženy náklady. V tomto smyslu je nedostačující zjištění, že předmět plnění existuje a že žalobce nemohl stavby sám postavit. Žalovaný k provedenému dokazování odkázal na zprávu o daňové kontrole a odůvodnění napadeného rozhodnutí, uvedl, že trvá na tom, že všechny předložené důkazní prostředky hodnotil jednotlivě i ve vzájemné souvislosti, a vyslovil přesvědčení, že jeho hodnocení důkazů obstojí. K námitce, že obdobné doklady byly správcem daně ve vztahu k jiným plněním akceptovány, žalovaný uvedl, že u těchto jiných, nijak blíže neidentifikovaných plnění, vůbec nemusely u správce daně vzniknout pochybnosti o unesení důkazního břemene. I pak by však bylo třeba trvat na tom, že typově obdobné důkazy je nutno posuzovat v kontextu konkrétních okolností každého jednotlivého případu. K námitce odmítnutí svědecké výpovědi jako důkazu jen proto, že svědci nebyli schopni přesně určit konkrétní společnost, která stavbu realizovala, a rozsah prací v konkrétních termínech, žalovaný uvedl, že právě zjišťování kdo práce provedl a v jakém rozsahu bylo předmětem dokazování, proto výpovědi nebylo možné přijmout jako důkaz. Dále uvedl, že zásada in dubio pro mitius je zásadou zakotvenou trestním řádem a v daňovém řízení se neuplatní. Daňové řízení je naopak založeno na principu, že pokud má správce daně důvodné pochybnosti o skutkovém stavu tvrzeném daňovým subjektem a tyto pochybnosti mu kvalifikovanou formou sdělí, pak na daňovém subjektu vázne břemeno důkazní, důsledkem jehož neunesení bylo v nyní projednávané věci odmítnutí nároku na odpočet daně, neboť nebyla prokázána jeho oprávněnost.

45 I ve vztahu k stavebním deníkům žalovaný argumentoval obdobně jako ve vztahu k svědeckým výpovědím. Uvedl, že pokud těmito deníky nebyly zaznamenány skutečnosti významné z hlediska posouzení oprávněnosti nároku, nelze je akceptovat jako důkaz, a to bez ohledu na to, jaký je obecný standard vedení stavebních deníků.

46 K námitkám týkajícím se ukončování daňové kontroly, kdy podle žalobce s ohledem na pochybení při kontrole (zejména neposkytnutí konceptu zprávy o daňové kontrole a nezákonné stanovení termínu k projednání zprávy o kontrole) nedošlo k jejímu faktickému ukončení a zprávy o daňové kontrole tak nemohly představovat zákonné odůvodnění dodatečných platebních výměrů; došlo tak k prekluzi práva doměřit daň, žalovaný konstatoval, že zákon ani judikatura neukládá správci daně povinnost seznamovat daňový subjekt s konceptem zprávy, ale s výsledkem kontrolního zjištění, což je pouze dílčí část zprávy o daňové kontrole. S výsledkem kontrolního zjištění byl přitom žalobce řádně seznámen dne 22.5.2013, následně bylo doplňováno dokazování, s hodnocením provedeného dokazování byl žalobce seznámen dne 26.2.2014, kdy bylo konstatováno, že je na základě svědecké výpovědi ████████████████ prokázána daňová účinnost nákladu uvedeného na daňovém dokladu ze dne 6.9.2011, ostatní přijatá plnění uskutečněná deklarovanými dodavateli nebyla posouzena jako prokázaná a žalovaný v tomto směru nezměnil závěry správce daně. Poté bylo na základě žalobcova návrhu na pokračování v dokazování doplněno řízení o výslechy svědků, ke změně kontrolního zjištění však po jejich provedení nedošlo. S ohledem na to, že nebylo možné ukončit daňovou kontrolu v součinnosti s žalobcem, byl mu výsledek doplněného důkazního řízení sdělen dne 19.12.2014 písemně, s odůvodněním odmítnutí provedení dalších svědeckých výpovědí. Následně mu bylo dne 23.3.2015 doručeno sdělení k ukončení daňové kontroly. S ohledem na princip koncentrace řízení žalovaný uvedl, že pokud správce daně na svém kontrolním zjištění setrval, nebylo účelné před projednáním zprávy o kontrole, resp. před jejím zasláním žalobci poskytovat časový prostor k formulaci námitek a připomínek, neboť tyto by bylo nutno ve smyslu ust. § 88 odst. 3 daňového řádu posoudit jako nepřípustné. K námitce žalobce o nedodržení lhůty ve výzvě k dostavení se k projednání zprávy o kontrole žalovaný uvedl, že v řízení nešlo o lhůtu dle ust. § 32 daňového řádu, ale o snahu ukončit daňovou kontrolu v součinnosti s žalobcem. Připustil, že termíny byly navrženy v krátkém časovém předstihu, tento postup obhajoval naléhavostí úkonu ukončení daňové kontroly v souvislosti s blížící se prekluzí. Vzhledem k zásadě koncentrace řízení zdůraznil, že úkon spočívající v projednání zprávy o kontrole nevyžadoval žádnou speciální přípravu, která by odůvodňovala požadavek žalobce na sdělení termínu v delším časovém předstihu.

47 K námitce směřující proti rozhodnutí žalovaného o stížnostech na postup vyřízení stížnosti, spočívající dle žalobce v nemožnosti ověřit elektronický podpis úřední osoby, žalovaný poukázal na ust. § 261 daňového řádu, dle nějž se o výsledku šetření nevydává rozhodnutí, pouze se o něm vyrozumí stěžovatel, především však poukázal na nekonkrétnost námitky, takže žalovaný nemůže její důvodnost ověřit. V obecné rovině k tomu uvedl, že i pokud by byla zjištěna absence podpisu vyrozumění, nejednalo by se o vadu takové intenzity, aby mohla zpochybnit zákonnost nalézacího řízení.

48 K námitce porušení práva na spravedlivý proces vzhledem k délce a způsobu vedení řízení žalovaný konstatoval, že délka řízení v daném případě odráží jeho náročnost, neboť bylo na základě žalobcových návrhů prováděno rozsáhlé dokazování, a žalobce též využíval prostředky ochrany jako námitky podjatosti a stížnosti na postup správce daně. S ohledem na zpravidla chybějící věcný obsah těchto prostředků ochrany žalovaný okomentoval postup žalobce jako obstrukční, popřel však, že by toto jednání bylo žalobci kladeno k tíži ve vztahu k výsledku daňového řízení.

49 K námitce extrémních požadavků kladených v řízení na žalobce, znemožnění unést důkazní břemeno a postupu v rozporu se zásadou in dubio pro mitius žalovaný uvedl, že předmětná zásada se uplatní, stojí-li proti sobě dvě srovnatelně přesvědčivé výkladové alternativy právního předpisu, žalobce však víceznačnost výkladu konkrétních aplikovatelných předpisů nenamítá.

50 K námitce nezákonné selekce důkazů nezohledněním svědecké výpovědi █████████████ ze dne 23.2.2012 žalovaný konstatoval, že výpověď jednatele odlišného daňového subjektu zohlednil a shledal, že je nevěrohodná. Nešlo přitom toho dne o svědeckou výpověď, takže ██████████ nebyl vázán povinností svědka vypovídat pravdivě a nic nezamlčovat. Žalovaný tak primárně hodnotil jinou výpověď █████████████, která byla učiněna jako svědecká. Žalovaný odmítl, že by byl povinen dále zjišťovat skutkový stav a dožadovat si další podklady z daňového řízení vedeného s █████████████, respektive s předmětnými dodavateli, neboť důkazní břemeno v tomto směru nenesl žalovaný, ale žalobce.

51 K námitce porušení zásady legitimního očekávání s odkazem na výsledky

předchozích řízení, v nichž byly obdobné doklady akceptovány jako důkazy, žalovaný uvedl, že zásada legitimního očekávání ještě nezaručuje, že správce daně je bezvýhradně vázán svými

předchozími postupy a rozhodnutími, nezakládá nárok daňového subjektu na permanentně

stejnou rozhodovací praxi ve prospěch daňového subjektu, neboť se nelze dovolávat

správní praxe, která ač ustálená, je v rozporu s platným právem.

52 K námitce připravenosti zprávy o kontrole již před výslechem svědků █████████████████ a ████████████, což je dle žalobce důkazem o tom, že žalovaný neměl v úmyslu výpovědi zohlednit, žalovaný uvedl, že z hlediska posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí zcela irelevantní hypotetický úmysl správce daně, když z předkládaného spisového materiálu je zjevné, že správce daně tyto výpovědi nevyloučil a zahrnul je do kontrolního zjištění.

53 K námitce neprovedení výslechu svědka ██████████████████ žalovaný zopakoval, že povinnost důkazní nesl žalobce, který byl povinen navrhovat důkazy k prokázání svých tvrzení, tyto důkazy jednoznačně označit a uvést, co jimi má být prokazováno. Žalobce navrhl důkaz písemným prohlášením a toto prohlášení doložil, nenavrhl však důkaz svědeckou výpovědí osoby, která prohlášení vystavila. Žalovaný pak nebyl povinen takový důkaz bez návrhu provést.

54 K námitkám, že žalovaný nevypořádal odvolací námitky, žalovaný uvedl, že z obsahu žaloby je zjevné, že podstatou problému není to, že by žalovaný vyřídil námitky nedostatečně, ale že žalobce nesouhlasí se závěry, které žalovaný po jejich přezkoumání zaujal, a to z důvodů, které žalobce předestřel v podané žalobě, a s nimiž se žalovaný ve vyjádření k žalobě vypořádal. Proto žalovaný již jen konstatoval jejich nedůvodnost.

55 V replice k vyjádření žalovaného žalobce uvedl, že po nahlédnutí do spisu musí konstatovat, že spisový materiál předložený žalovaným není úplný, a neumožňuje posoudit, co je dle názoru žalobce hlavním bodem sporu mezi účastníky řízení, tedy že při posouzení všech důkazů předložených žalobcem nelze mít o oprávněnosti výdajů a přijatých plnění pochybnosti.

56 Žalobce proto soudu předložil listinné důkazy, a to smlouvy o smlouvách budoucích, kupní smlouvy, znalecké posudky, předávací protokoly a faktury za provedené nadstandardní stavební práce (vícepráce) týkající se výstavby v Nových Jirnech (stavba II a stavba III), smlouvy o smlouvách budoucích, kupní smlouvy a znalecké posudky týkající se výstavby v Břežanech II., protokoly o odstranění závady v Nových Jirnech, zápisy z jednání, kterými se stanovil rozsah prací na příslušné delší období, což odpovídá zápisům ve stavebních denících, a zápisy z kontrolních dnů týkající se staveb v Nových Jirnech a Břežanech II., které rovněž odpovídají zápisům ve stavebních denících, přehledy rozpracovanosti staveb za roky 2010 a 2011, dále vzorovou fakturu společnosti GU.████████ Beton s.r.o. s dokladem o úhradě z hlediska obsahu odpovídající stavebním deníkům, vzorové výpisy z bankovních účtů prokazující dle žalobce úhrady splátek za prodávané nemovitosti a další platby související s výstavbou odpovídající stavebním deníkům (průřez za správním orgánem kontrolované období), vzorové ukázky částí stavebních deníků, předávací protokoly týkající se nemovitostí v Břežanech II., ke kterým se vztahují stavební deníky v části předkládané jako vzor a předkládané výpisy z banky, zápis z kontrolního dne, který se týká stavby Břežany II a části stavebních deníků.

57 Ve vztahu k výše uvedeným důkazům žalobce uvedl, že je třeba zvážit výpovědi ██████████████████, který fakticky kontroloval provádění staveb, ██████████████████████, který byl stavebním dozorem, █████████████████, který prováděl zaměření staveb a jejich částí v průběhu celé výstavby v obou lokalitách, █████████████, který potvrdil, že stavby byly prováděny v souladu s tím, co bylo fakturováno, a dále například účastnickou výpověď jednatelky žalobce ████████████████████, svědecké výpovědi vedoucích příslušných stavebních úřadů, svědeckou výpověď █████████████████, svědeckou výpověď ████████████████████, realitní makléřky, která nemovitosti v obou lokalitách pro

žalobce prodávala a stavby průběžně navštěvovala, atd. Všichni uvedení svědci potvrdili, že stavby realizoval ██████████ a jeho lidé.

58 Hodnocením všech uvedených důkazů v souvislostech musí být dle žalobce vyvrácen závěr žalovaného, že stavební deníky, kde se nerozlišují dodavatelé, nemohou být důkazem k daňovým dokladům tří různých dodavatelů.

59 Pokud žalovaný všechny uvedené důkazy zpochybnil, pak měl provést dokazování formou zjištění výsledků kontrol provedených u předmětných dodavatelů, protože dle informací, které měl žalobce od █████████████, správce daně odpovědný za předmětné dodavatele nikdy v rámci prováděných kontrol nezpochybnil plnění a výdaje ve vztahu k žalobci. Žalovaný však tyto důkazy neprovedl, přestože jejich provedení žalobce v průběhu řízení navrhoval.

60 Dále žalobce uvedl, že jak zjistil, žalovaný zamlčel existenci dalších důkazů, z nichž je možné ověřit tvrzení žalobce u předmětných dodavatelů. Jedná se o následující důkazy. Záznamní povinnost dodavatele █████████████████ za květen 2010, záznamní povinnost dodavatele █████████████████ za červen 2010, záznamní povinnost společnosti GU. ████████ Beton s.r.o. za září 2010, záznamní povinnost společnosti GU.████████ Beton s.r.o. za říjen 2010, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za červenec 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za červenec 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za srpen 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za září 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za říjen 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za listopad 2011, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za květen 2012, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za srpen 2012, záznamní povinnost společnosti JU.█████ s.r.o. za únor 2012, zpráva o daňové kontrole společnosti JU.█████ s.r.o. č.j. 2751853/13/2101-05400-205844 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období srpen 2012, zpráva o daňové kontrole společnosti JU. █████ s.r.o. č.j. 3014791/13/2101-05400-205844 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za květen 2012, zpráva o daňové kontrole společnosti JU. █████ s.r.o. č.j. 3009133/13/2101 -05400- 205844 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za únor 2012, zpráva o kontrole dodavatele █████████████████ č.j. 3794601/13/2101-05400-208834 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za prosinec 2010, zpráva o daňové kontrole JU. █████ s.r.o. č.j. 3469109/13/2101-05400- 205844 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za červenec, srpen, září, říjen, listopad 2011, zpráva o kontrole dodavatele █████████████████ č.j. 3794599/13/2101-05400-208834 týkající se kontroly daně z přidané hodnoty za červen 2010, protokol o zahájení daňové kontroly na dani z příjmu za zdaňovací období 2009 a 2010 a na dani z přidané hodnoty za březen až prosinec 2009 a leden až duben 2010 a červen až prosinec 2010 a leden až prosinec 2011 č.j. 83721/12/057931202473.

61 Žalobce se dále ohradil i proti vyjádření žalovaného, kde žalovaný odmítl uznání ceny

obvyklé se zdůvodněním, že když nebyl prokázán rozsah prací provedených jednotlivými dodavateli, pak nelze ocenit neznámý rozsah prací. To je dle žalobce zcela absurdní za situace, kdy bylo prokázáno, že domy stojí a lidé v nich bydlí. Předmětem ocenění by tedy měly být hotové domy a jejich „výrobní“ cena by se snižovala o žalovaným uznané prokazatelné výdaje na práce provedené společnostmi, jejichž plnění nebylo zpochybněno, což jsou dle žalobce všechny společnosti kromě dodavatelů █████████████████, GU.████████ Beton s.r.o. a JU.█████ s.r.o..

62 Dále žalobce označil jako důkaz usnesení nespecifikovaného trestního soudu vydaného pod sp.zn. 1 T 87/2017, a vyzval Městský soud v Praze, aby si jej vyžádal a provedl k důkazům. Z usnesení a z celého trestního řízení, které bylo vedeno s █████████████ na základě trestního oznámení podaného správcem daně, má podle žalobce vyplynout, že žalovaný posuzoval plnění a výdaje poskytnuté žalobci odlišně u žalobce a u █████████████, když ve věci █████████████ nebyly plnění a výdaje související s žalobcem zpochybňovány.

63 Žalobce poté zopakoval námitku, dle níž měl žalovaný v případě, kdy považoval tvrzení žalobce za neprokázaná, stanovit daň podle pomůcek. Žalovaný však místo toho na základě daňové kontroly stanovil daň dokazováním, avšak fakticky bez důkazů, když příjmy vzal za dané a náklady vyloučil. Žalovaný tak zvolil procesní postup, který učinil předmětem zdanění jen příjmovou stranu účetnictví, přesto, že vynaložení sporných výdajů v řízení bylo prokázáno, neboť je jednoznačné, že stojí-li domy s bytovými jednotkami, pak náklady na realizaci vynaloženy být musely. Žalovaný však neuznal cca 90 % žalobcem přijatých plnění, tedy znevěrohodnil 90 % účetnictví na výdajové straně. Výše výdajů pak mohla být stanovena znaleckým posudkem, a mohly být uznány alespoň v nejpozdějším možném zdaňovacím období, které podle důkazů ještě připadá v úvahu, případně mohla být zohledněny výdaje ve výši obvyklé. Při takovém postupu není podle žalobce z hlediska daně z příjmů podstatné, kdo přesně plnění poskytl. Na podporu žalobní námitky žalobce uvedl odkazy na judikaturu Nejvyššího správního soudu, která se otázkou stanovení daně podle pomůcek zabývala.

64 Závěrem se žalobce vymezil proti judikatuře Nejvyššího správního soudu, která se týkala případů, kdy se daňovému subjektu nepodařilo prokázat samotnou existenci výdajů, když údajný dodavatel byl nekontaktní a žádné tržby nepřiznal, a k tomu sám daňový subjekt vlastní doklady neměl. Žalobce k tomu uvedl, že posuzovaný případ se od těchto případů odlišuje, neboť žalobcovi dodavatelé, i když nepředložili účetnictví (s výhradou výše uvedeného), provedení služeb pro žalobce přiznali a zanesli do daňové evidence, a přijetí úplaty potvrdili, a žalobce svými účetními doklady stále disponuje, pouze je nelze prověřit paralelní sadou důkazů, což žalovaný požaduje.

65 Při jednání před soudem zástupce žalobce a žalovaný setrvali na svých stanoviscích, na která odkázali. Při jednání byl proveden důkaz listinami založenými do soudního spisu žalobcem, jak jsou specifikovány v bodech 56 a 60 odůvodnění tohoto rozsudku. Městský soud v Praze neprovedl důkaz svědeckými výpověďmi, jak žalobce navrhl v žalobě ve znění jejího doplnění, neboť skutkový stav považuje za dostatečně zjištěný a doplnění dokazování je tak nadbytečné. Navržení svědci již vypovídali v průběhu daňového řízení a soud shledal, že žalovaný jejich výpovědi vyhodnotil. Takový postup soud považuje za dostatečný. Městský soud nepřistoupil k výslechu svědka ██████████████████, jehož svědeckou výpověď žalobce navrhl k důkazům až v soudním řízení. Soud ověřil z obsahu spisového materiálu, že žalovaný v daňovém řízení přihlédl k písemnému vyjádření označeného svědka, v němž je uvedeno, že svědek nevěděl, které práce prováděl který z jednotlivých dodavatelů. Žalobce v návrhu na výslech svědka netvrdil žádné další konkrétní skutečnosti, které by svědek mohl potvrdit, proto soud považuje výslech svědka za neúčelný. Městský soud neprovedl ani navržený důkaz usnesením trestního soudu ve věci █████████████, z nějž má dle žalobce vyplynout, že v daňovém řízení s █████████████ nebyla plnění související s žalobcem zpochybňována. Městský soud v Praze je toho názoru, že postup správce daně a trestního soudu ve věci jiného daňového subjektu nemá na posouzení zákonnosti napadeného rozhodnutí vliv, a dokazování v tomto směru je tedy nadbytečné.

66 Městský soud na základě žaloby, v rozsahu žalobních bodů, kterými je vázán (ust. § 75 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů – dále jen s.ř.s.), přezkoumal napadené rozhodnutí včetně řízení, které jeho vydání předcházelo. Při přezkoumávání rozhodnutí vycházel soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (ust. § 75 odst. 1 s.ř.s.), a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná.

67 Předně městský soud zdůrazňuje, že ačkoliv je povinností orgánů veřejné moci svá rozhodnutí řádně odůvodnit, nelze tuto povinnost interpretovat jako požadavek odpovědi na každou námitku, resp. argument (srov. kupř. nálezy Ústavního soudu sp.zn. IV. ÚS 201/04, I. ÚS 729/2000, I. ÚS 116/05 a IV. ÚS 787/06, III. ÚS 961/09). Rozsah reakce na konkrétní námitky je co do šíře odůvodnění spjat s otázkou hledání míry (proto zpravidla postačuje, jsou-li vypořádány alespoň základní námitky účastníka řízení (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28.5.2009, č.j. 9Afs 70/2008-13), případně (za podmínek tomu přiměřeného kontextu) i s akceptací odpovědi implicitní (což připouští i Ústavní soud - srov. např. usnesení ze dne 18.11.2011, sp.zn. II. ÚS 2774/09, odstavec 4 odůvodnění, usnesení ze dne 11.3.2010, sp.zn. II. ÚS 609/10, odstavec 5 odůvodnění, usnesení ze dne 7.5.2009, II. ÚS 515/09, odstavec 6 odůvodnění, či rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21.12.2011, č.j. 4 Ads 58/2011-72), to znamená, že na námitky lze reagovat i (např.) tak, že v odůvodnění svého rozhodnutí orgán veřejné moci prezentuje od názoru žalobce odlišný názor, který zdůvodní tak, že toto zdůvodnění poskytuje dostatečnou oporu výroku rozhodnutí. Tento právní názor akceptoval i Nejvyšší správní soud - viz např. bod 15 odůvodnění rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22.10.2014, č.j. 6 Ads 237/2014-9, bod 37 odůvodnění rozsudku téhož soudu ze dne 25.2.2015, č.j. 6 As 153/2014-108, bod 12 odůvodnění rozsudku téhož soudu ze dne 4.3.2015, č.j. 8 Afs 71/2012-161, či odůvodnění rozsudku téhož soudu ze dne 16.4.2015, č.j. 7 As 169/2014-55). Ústavní soud v této souvislosti konstatoval: „není porušením práva na spravedlivý proces, jestliže obecné soudy nebudují vlastní závěry na podrobné oponentuře (a vyvracení) jednotlivě vznesených námitek, pakliže proti nim staví vlastní ucelený argumentační systém, který logicky a v právu rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jejich závěrů je sama o sobě dostatečná“ (srov. nález Ústavního soudu ze dne 12.2.2009, sp.zn. III. ÚS 989/08, bod 68 srov. obdobně též rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 29.3. 2013, č.j. 8 Afs 41/2012-50, odstavec 21, nebo ze dne 6.6.2013, č.j. 1 Afs 44/2013-30, odstavec 41, popř. ze dne 3.7.2013, č.j. 1 As 17/2013-50, odstavec 17). Ostatně i Ústavní soud v případě, že námitky stěžovatelů nejsou způsobilé změnit výrok rozhodnutí, tyto nevypořádává (srov. např. odstavec 24 nálezu ze dne 28.5.2009, sp.zn. II. ÚS 2029/08; Ústavní soud zde uvedl: „Ústavní soud se nezabýval dalšími námitkami stěžovatelky, protože by rozhodnutí o nich nebylo způsobilé změnit výrok“), neboť si je plně vědom toho, že požadavky kladené na orgány veřejné moci - pokud jde o detailnost a rozsah vypořádání se s námitkami adresátů jejich aktů - nesmí být přemrštěné. Takové přehnané požadavky by byly výrazem přepjatého formalismu, který by ohrožoval funkčnost těchto orgánů, především pak jejich schopnost efektivně (zejména v přiměřené době a v odpovídajícím rozsahu) plnit zákonem jim uložené úkoly. Z výše uvedených důvodů soud není povinen reagovat na obsáhlou žalobu stejně obsáhlým rozsudkem (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11.6.2015, č.j. 10 Afs 18/2015-48, bod 35, či rozsudek téhož soudu ze dne 6.4.2016, č.j. 6 Afs 3/2016-46, bod 19, popř. rozsudek téhož soudu ze dne 9.6.2016, č.j. 6 Afs 255/2015-45).

68 Nelze též zapomínat, že není smyslem soudního přezkumu stále dokola podrobně opakovat již

jednou vyřčené, a proto bude městský soud v případech shody mezi názorem soudu a odůvodněním žalobou napadeného rozhodnutí odkazovat na toto odůvodnění (k tomu srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27.7.2007, č.j. 8 Afs 75/2005-130, publikovaný pod č. 1350/2007 Sb. NSS, či rozsudky téhož soudu ze dne 2. 7. 2007, č. j. 4 As 11/2006-86, ze dne 29.3.2013, č.j. 2 Afs 37/2012-47, a ze dne 30.6.2014, č.j. 8 Azs 71/2014-49). Tuto praxi aproboval i Evropský soud pro lidská práva ve věci Helle proti Finsku (rozhodnutí ze dne 19.12.1997, č. 20772/92, odst. 59 - 60), jakož i Ústavní soud (srov. např. usnesení Ústavního soudu ze dne 27.7.2011, sp.zn. II. ÚS 752/10, a usnesení téhož soudu ze dne 6.6.2013, sp.zn. II. ÚS 2454/12, usnesení ze dne 4.7.2012, sp.zn. III. ÚS 1972/12, usnesení ze dne 14.10.2013, sp. zn. IV. ÚS 2266/12, ze dne 15.10.2013, sp.zn. IV. ÚS 3391/12 atd.).

69 Konečně je vhodné ve vztahu k samotnému soudnímu přezkumu uvést i to, že pojem „úplný

přezkum“ (plná jurisdikce) není Evropským soudem pro lidská (srov. rozsudek ze dne 20.10.2015 ve věci č. 40378/10 - █████████ proti Spojenému království) vykládán doslova a Evropský soud pro lidská práva se v zásadě spokojí, bude-li přezkum dostatečný (sufficient review). Je třeba též přihlédnout ke specifičnosti řízení ve správním soudnictví, v rámci něhož může být skutkový přezkum v zásadě omezený a soudní orgán se může zaměřit spíše na přezkum předchozího řízení než na přijímání skutkových závěrů. Z článku 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod dle Evropského soudu pro lidská práva nevyplývá právo na přístup k soudu, který může nahradit názor správního orgánu svým vlastním názorem; v této souvislosti Evropský soud pro lidská práva zdůrazňuje, že musí být respektována rozhodnutí správních orgánů založená na vhodnosti (expediency), která jsou mnohdy přijímána ve specializovaných oblastech práva (srov. např. █████ proti Spojenému království, č. 19178/91, rozsudek ze dne 22. 11. 1995, § 47).

70 Nyní k samotnému přezkumu napadeného rozhodnutí.

71 Základní námitky obsažené v žalobě již byly žalobcem uplatněny v odvolacím řízení, přičemž

žalovaný se s těmito námitkami řádně a komplexně vypořádal v odůvodnění svých

rozhodnutí (která soud hodnotí jako plně přezkoumatelná; ostatně sám žalobce polemizuje s argumentací žalovaného a napadá jeho úvahy a závěry – už tím potvrzuje, že napadené rozhodnutí je srozumitelně odůvodněno). Jelikož soud považuje vypořádání zmíněných námitek ze strany žalovaného za věcně správné, zákonné a vyčerpávající, plně odkazuje na odůvodnění jeho rozhodnutí a k věci pouze dodává následující.

72 Při vypořádání se s žalobními námitkami se městský soud přednostně zaměřil na námitky směřující do řádného ukončení daňové kontroly. Pokud by totiž byly tyto námitky důvodné, mohlo by být řízení před správními orgány stiženo vadou, která by mohla mít vliv na zákonnost, což by byl důvod pro zrušení napadeného rozhodnutí, aniž by bylo namístě přezkoumávat důvodnost jakýchkoliv dalších námitek.

73 Žalobce namítá vady ukončení daňové kontroly nejen z konkrétních důvodů, ale považuje za nezákonný též celkový postup žalovaného při ukončení daňové kontroly. Proto městský soud považuje za vhodné vyjádřit se k postupu žalovaného obecně.

74 Právním základem pro uzavření daňové kontroly (jako důkazního prostředku pro doměření daně) je ust. § 88 daňového řádu, podle něhož o zahájení, průběhu a ukončení daňové kontroly sepíše správce daně zprávu o daňové kontrole, která obsahuje výsledek kontrolního zjištění, včetně hodnocení důkazů zjištěných v průběhu daňové kontroly, a odkaz na protokoly nebo úřední záznamy sepsané v průběhu daňové kontroly. Správce daně seznámí daňový subjekt s výsledkem kontrolního zjištění, včetně hodnocení dosud zjištěných důkazů, a předloží mu jej k vyjádření. Na žádost daňového subjektu mu stanoví správce daně přiměřenou lhůtu, ve které se může vyjádřit k výsledku kontrolního zjištění a navrhnout jeho doplnění. Nedojde-li na základě tohoto vyjádření ke změně výsledku kontrolního zjištění, nelze již v rámci projednání zprávy o daňové kontrole navrhovat jeho další doplnění. Zprávu o daňové kontrole podepisuje kontrolovaný daňový subjekt a úřední osoba. Správce daně po podpisu předá stejnopis zprávy o daňové kontrole kontrolovanému daňovému subjektu. Podpisem zprávy o daňové kontrole je ukončeno její projednání, zpráva o daňové kontrole se považuje za oznámenou a současně je ukončena daňová kontrola.

75 Uvedená právní úprava vznikla na základě předchozí judikatury Nejvyššího správního soudu za doby účinnosti zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, který neobsahoval tak podrobnou úpravu práv a povinností daňových subjektů a správce daně v průběhu daňové kontroly. Úprava směřuje v prvé řadě k tomu, aby zajistila práva daňových subjektů na seznámení se s jednotlivými poznatky, které z kontroly vzešly a na základě nichž pak správce daně dovozuje daňovou povinnost za kontrolovaná období. Smyslem takto formalizovaného postupu (zakomponovaného do ust. § 85 až ust. § 88 da