2 Afs 178/2005 — Nejvyšší správní soud

18 Af 7/2023- 60 - text 2218 Af 7/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Martina Lachmanna a soudců Mgr. Martina Bobáka a Mgr. Jana Ferfeckého v právní věci žalobkyně: ADR projekt s.r.o., IČO: 28982924 sídlem Libínská 1, 150 00 Praha 5 zastoupené společností UNTAX, s.r.o., IČO: 25260537 sídlem U Továren 256/14, 102 00 Praha 10 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 4. 2023, č. j. 12452/23/5300-21442-713254, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Předmět řízení a vymezení sporu 1. Žalobkyně se žalobou podanou dne 26. 6. 2023 domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 4. 2023, č. j. 12452/23/5300-21442-713254 (dále též „Napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále též „správce daně“) ze dne 21. 4. 2021 na daň z přidané hodnoty (dále též jen „DPH“) za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2020, č. j. 3246940/21/2005-52523-111419 (dále též jen „Dodatečný platební výměr“ či „Prvostupňové rozhodnutí“). 2. Prvostupňovým rozhodnutím správce daně doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za uvedené zdaňovací období podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v rozhodném znění (dále jen „ZDPH“), a podle § 147 a § 139 odst. 1 a § 90 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v rozhodném znění (dále jen „daňový řád“), ve výši 39 467 Kč. 3. Napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a Prvostupňové rozhodnutí potvrdil. II. Rozhodnutí žalovaného (Napadené rozhodnutí) 4. Žalovaný v odůvodnění Napadeného rozhodnutí stručně rekapituloval skutkový stav a předchozí průběh daňového řízení (odst. 1 – 7 Napadeného rozhodnutí), sumarizoval podstatu odvolacích námitek žalobkyně (odst. 8 – 16 Napadeného rozhodnutí) a popsal právní základ posuzované věci (odst. 17 – 30 Napadeného rozhodnutí). 5. Žalovaný posléze v rámci popisu aplikace právního základu na zjištěný skutkový stav (odst. 31 - 54 Napadeného rozhodnutí) popsal rozhodné skutkové okolnosti (způsob, jakým žalobkyně nabyla a přenechala pořízenou nemovitost k užívání jinému) a vyložil důvody, pro které uzavřel, že v daném případě byla v souvislosti s pronájmem a současným podnájmem žalobkyní nabyté nemovitosti vytvořena taková obchodní struktura, která neměla jiný podstatný účel, než získání daňového zvýhodnění, a byla uměle navozena situace, při níž mohla žalobkyně formálně uplatnit nárok na odpočet DPH na vstupu (pořízení nemovitosti). Pokud by pořízená nemovitost byla pronajímána přímo konečnému uživateli (neplátci DPH), nemohla by si žalobkyně na vstupu uplatnit odpočet DPH, neboť by bylo dané plnění od DPH osvobozeno, tedy bez nároku na jeho odpočet. Zapojení mezičlánku („prostředníka“) v podobě personálně propojené obchodní společnosti ADR, s.r.o., IČO: 25617249 (dále též jen „ADR, s.r.o.“), která danou nemovitost využila v rámci své ekonomické činnosti a podnajala ji konečnému uživateli (neplátci DPH), umožnilo žalobkyni uplatnit nárok na odpočet DPH na vstupu (pořízení nemovitosti). Žalovaný odůvodnil, proč stejně jako správce daně neuznává argumenty žalobkyně stran důvodů obchodního uspořádání, a naopak neshledal jeho jiný ekonomický důvod než daňový, přičemž z hlediska ekonomického považoval postup žalobkyně a personálně propojené společnosti ADR, s.r.o., ústící ve vzniklé uspořádání obchodních vztahů, za ekonomicky nelogické. Žalovaný uzavřel, že v posuzovaném případě tak byly naplněny všechny předpoklady aplikace institutu zákazu zneužití práva, neboť bylo prokázáno subjektivní i objektivní kritérium. 6. V rámci vypořádání se s jednotlivými odvolacími důvody žalobkyně (odst. 55 – 82 Napadeného rozhodnutí), žalovaný konstatoval, že správce daně při vyhodnocování objektivních a subjektivních kritérií ve vztahu k otázce zneužití práva nepochybil. Formální správnost obchodní transakce byla vymodelována za účelem získání daňového zvýhodnění v podobě nadměrného odpočtu DPH. Žalovaný odmítl, že by správce daně neprovedl dokazování za účelem ekonomického opodstatnění celé transakce, a žalobkyní odkazovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 1. 2011, č. j. 2 Afs 83/2010 - 68, neshledal v kontextu její argumentace přiléhavým. Poukázal přitom na závěry rozsudku Soudního dvora Evropské Unie (dále jen „SDEU“) ze dne 21. 1. 2008 ve věci C-425/06, Italservice SrL, dle nichž je namístě, aby se za účelem zhodnocení charakteru obchodní transakce posuzovaly mimo jiné i personální vztahy mezi dotčenými hospodářskými subjekty. Žalovaný neshledal odvolání žalobkyně důvodným ani v tvrzení, že se správce daně nedostatečným způsobem vypořádal s jejími výtkami a předloženými důkazními návrhy. Správní orgán postupoval v souladu s § 8 odst. 1 daňového řádu. Obecný návrh žalobkyně na pokračování dokazování ve vztahu k objasnění úlohy obchodní společnosti ADR, s.r.o. v daném modelu neshledal žalovaný ani správce daně důvodným, neboť po proběhlém dokazování byla uvedená skutečnost objasněna. Odkazujíc na výše citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu, žalovaný zopakoval, že se o běžnou obchodní praxi v řešeném obchodním modelu žalobkyně nejednalo, kdy naopak došlo k účelovému a umělému vytvoření dané obchodní transakce s cílem uplatnit odpočet DPH. Žalobkyně svá tvrzení o ekonomické racionalitě celé transakce nepodložila žádným důkazním materiálem. Jak navíc vyplynulo z proběhlého dokazování, žalobkyně jako pronajímatel měla mimo jiné povinnost řešit veškeré nedostatky bránící užívání předmětu nájmu, platit veškeré daně a zajistit pojištění předmětu nájmu. Přestože tedy žalobkyně pronajala nemovitost personálně propojené obchodní společnosti ADR, s.r.o. s tím, že tak učinila z nedostatečných časových a kapacitních důvodů a že nedisponuje potřebným know-how z jednání s dodavateli servisních služeb, pojišťovnami apod., dle nájemní smlouvy byla k uvedeným činnostem vázána. Uvedené tvrzení proto žalovaný označil za rozporné s obsahem předložených důkazů. Nadto i pokud by uvedené tvrzení bylo pravdivé, bylo by ze strany nájemce zcela nepochopitelné a ekonomicky iracionální, aby si nemovitost pronajal za účelem dalšího pronájmu konečnému podnájemci za předpokladu tak nízkého zisku (5 000 Kč měsíčně – viz odst. 52 Napadeného rozhodnutí). 7. Žalovaný následně odmítl námitku žalobkyně, dle níž správce daně rozhodl v dané věci v rozporu s vlastní ustálenou praxi. Porušení zásady legitimního očekávání, namítané ze strany žalobkyně s ohledem na usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 7. 2009, č. j. 6 Ads 88/2006 - 132, žalovaný nepřisvědčil s odůvodněním, že žalobkyní odkazované prověrky dřívějších zdaňovacích období se v podstatných okolnostech s výsledky prověřování zdaňovacího období 2. čtvrtletí 2020 liší. S odkazem na rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 18. 3. 2021, č. j. 25 Af 1/2020 - 57, přitom zdůraznil, že zásadu legitimního očekávání nelze namítat za situace, kdy dochází k porušování právních předpisů. 8. Ani argumentaci žalobkyně stran nedostatečně zjištěného skutkového stavu žalovaný nepřisvědčil. Závěry správce daně korespondovaly se zjištěným skutkovým stavem a následně aplikovaným testem zneužití práva. Vycházeno přitom bylo z celé řady důkazních materiálů, získaných v rámci postupu k odstranění pochybnosti (dále jen „POP“). Správce daně provedl mimo jiné analýzu bankovních účtů žalobkyně a místní šetření, hodnotil obsah kupní smlouvy, nájemní smlouvy a podnájemní smlouvy, přičemž jednou z klíčových indicií shledal zjištění o personálním propojení mezi žalobkyní a nájemcem (ADR, s.r.o.). Žalovaný rovněž odmítl, že by závěry správce daně byly účelové a motivované pouze snahou věc uzavřít, a to v souvislosti s podaným podnětem na ochranu před nečinností. S ohledem na učiněné úkony ze strany správce daně v daném případě totiž k nečinnosti nedošlo. III. Žaloba 9. Žalobkyně v podané žalobě stručně rekapitulovala předchozí průběh řízení a reprodukovala hlavní důvody, jež vedly k vydání Prvostupňového a Napadeného rozhodnutí, zejména pokud jde o okolnosti svědčící dle finančních orgánů o naplnění znaku zneužití práva (odst. 1 – 9 žaloby). 10. Pod prvním žalobním bodem žalobkyně namítala porušení § 115 odst. 2 daňového řádu, neboť jí žalovaný před vydáním Napadeného rozhodnutí neměl umožnit vyjádřit se ke skutkovým závěrům vedoucím k jeho vydání. Napadené rozhodnutí rozsáhle rozebírá časovou souslednost uzavření kupní, nájemní a podnájemní smlouvy, žalobkyně však v průběhu daňového řízení vůbec nedostala příležitost se k uvedeným skutečnostem vyjádřit, a předestřít tak správnímu orgánu ekonomicky rozumné vysvětlení vzniku uvedeného obchodního modelu. Žalobkyni tak bylo upřeno ústavní právo vyjádřit se ke všem provedeným důkazům podle čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, vyhlášené usnesením předsednictva České národní rady