6 Afs 214/2020 — Nejvyšší správní soud

5 Af 2/2022- 52 - text 13 5 Af 2/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Gabriely Bašné a soudců Mgr. Ondřeje Hrabce a Mgr. Kateřiny Kozákové ve věci žalobce: R. N. bytem X proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 1. 2022, č. j. 1360/22/5100-41456-710158, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Základ sporu 1. Finanční úřad pro hlavní město Prahu, Územní pracoviště pro Prahu 1 (dále též „správce daně“ či „prvostupňový správní orgán“), vydal dne 26. 10. 2020, č. j. 7996018/20/2001-80543-505768, rozhodnutí (dále též „v pořadí první prvostupňové správní rozhodnutí“ či „prvostupňové správní rozhodnutí ze dne 26. 10. 2020“), jímž zřídil žalobci zástavní právo k podílu v korporaci, a to pro zajištění jím neuhrazené daně evidované správcem daně ke dni 26. 10. 2020 v celkové výši 335 171.75 Kč; zástavním právem byl zastaven podíl žalobce ve společnosti R. s. r. o., ve výši 50%. Správce daně vysvětlil, že všechny ve výroku vypočtené daňové dluhy jsou ke dni vydání tohoto rozhodnutí splatné, a proto uplatnil své právo na peněžitá plnění vyplývající z podílu, který je zástavou, až do výše splatných zajištěných pohledávek včetně příslušenství. 2. Žalobce proti prvostupňovému správnímu rozhodnutí ze dne 26. 10. 2020 podal odvolání ze dne 7. 11. 2020, o němž rozhodl správce daně rozhodnutím ze dne 5. 5. 2021, č. j. 4091470/21/2000-11452-105418 (dále též „prvostupňové správní rozhodnutí ze dne 5. 5. 2021“ či „v pořadí druhé prvostupňové správní rozhodnutí“) tak, že částečně odvolání vyhověl a změnil (snížil) celkovou částku žalobcem neuhrazené daně, pro kterou mu bylo zřízeno zástavní právo, a to na výši 325 693.48 Kč. Správce daně v odůvodnění svého v pořadí druhého rozhodnutí vysvětlil, že postupoval dle § 113 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád ve znění účinném do 31. 12. 2022 (dále jen „daňový řád“), který jej opravňuje rozhodnout o odvolání, pokud mu vyhoví pouze částečně a ve zbytku zamítne a současně není v rozporu s vyjádřením ostatních příjemců rozhodnutí. Správce daně totiž shledal částečně oprávněnou námitku promlčení, resp. prekluze, práva nedoplatky vybrat a vymáhat, jelikož u nedoplatků pod položkou 0149 (ve výši 1.283,52 Kč) 0,150 až 0153 (v celkové výši 4.382,-Kč), 0161 až 0163 (v celkové výši 338,-Kč) a 0168 (ve výši 3.474,75 Kč) došlo před vydáním odvoláním ze dne 7. 11. 2020 napadeného rozhodnutí k prekluzi dle § 160 daňového řádu. Správce daně tak zjistil, že úroky z posečkaných částek byly v rozhodnutí uvedeny v nesprávné výši (viz položky 0149 až 0153, 0160 až 0163 a 0168), proto bylo rozhodnutí v dotčených výrokových pasážích změněno. 3. Žalobce nesouhlasil ani s v pořadí druhým prvostupňovým správním rozhodnutím ze dne 5. 5. 2021 a podal proti němu odvolání ze dne 17. 5. 2021, které doplnil podáním ze dne 8. 6. 2021. Žalovaný žalobou napadeným rozhodnutím odvolání žalobce zamítl a prvostupňové správní rozhodnutí ze dne 5. 5. 2021 potvrdil s tím, že k odvolacím námitkám žalobce sporujícím lhůtu pro placení daně odkázal na § 70 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění účinném do 31. 12. 2010 (dále jen „ZSDP“), který stanovil, že právo vybrat a vymáhat daňové nedoplatky se promlčovalo po šesti letech po roce, v němž se stal nedoplatek splatným. Objektivní délka promlčecí lhůty činila 20 let od konce roku, kdy se stal nedoplatek splatným. Od 1. 1. 2011 nabyl účinnosti daňový řád, kde v § 160 odst. 5 daňového řádu byla stanovena rovněž 20 letá lhůta pro placení daně (od jejího počátku), s výjimkou nedoplatku. Je-li nedoplatek zajištěn zástavním právem, které se zapisuje do veřejného registru, zaniká právo vybrat a vymáhat nedoplatek uplynutím 30 let po tomto zápisu. Běh a délku těchto lhůt započatých dle ZSDP po nabytí účinnosti daňového řádu upravuje daňový řád v přechodných ustanoveních, konkrétně v § 264 odst. 5., podle kterého pokud běh a délka lhůty pro promlčení práva vybrat a vymáhat daňový nedoplatek, která započala dle ZSDP a neskončila do dne nabytí účinnosti daňového řádu, se ode dne nabytí účinnosti daňového řádu posuzuje podle ustanovení tohoto zákona, které upravují lhůtu pro placení daně; okamžik počátku běhu této lhůty určený dle ZSDP přitom zůstává zachován. A k zástavnímu právu odkázal žalovaný na § 170 daňového řádu s tím, že v dané věci je předmětem zástavního práva podíl v korporaci. Žalovaný zdůraznil, že vedle zákonných podmínek správce daně při zřízení . zástavního práva musí respektovat i zásadu proporcionality, a to ve smyslu proporcionality mezi hodnotou zástavy a výší zajišťované daně. Konkrétně pak žalovaný uvedl, že . rozhodnutím o zřízení zástavního práva jsou zajištěny nedoplatky – daňové povinnosti - pod položkami č. 0001 až č. 0006, č. 0008, jejichž splatnost nastala před 1. 1. 2002 včetně, jedná se tak o nedoplatky, jejichž počátek běhu lhůty pro placení daně započal podle ZSDP a tyto nebyly zcela uhrazeny před nabytím účinnosti daňového řádu, tudíž za použití § 264 odst. 5 daňového řádu se na ně vztahují § 160 odst. 5, 6 daňového řádu, čímž nedošlo k jejich prekludování. Rovněž konstatoval, že pro zajištění daně zástavním právem byly splněny veškeré zákonné podmínky, když daň byla ke dni vydání rozhodnutí o zřízení zástavního práva pravomocně stanovena, nebyla přitom uhrazena a žalobce současně byl vlastníkem (zastaveného) obchodního podílu. Taktéž byla zohledněna zásada proporcionality mezi hodnotou zástavy a výší zajišťované pohledávky, což ale nelze zaměňovat se zjišťováním přesné hodnoty zástavy. Žalovaný konstatoval, že hodnota podílu je v tomto případě ovlivněna skutečností, že výše vkladu žalobce je pouze v částce 5.000,-Kč a současně nelze z veřejně dostupných údajů jakkoliv o hodnotě podílu uvážit, když poslední účetní závěrka založená ve sbírce listin je za zdaňovací období roku 2018. Žalovaný odmítl výtku žalobce, že jeho rozhodnutí je nepřezkoumatelné z důvodu, že se neměl zabývat existujícím přeplatkem na dani. Žalovaný jednak poukázal na stranu 14 prvostupňového rozhodnutí, kde se touto argumentací zabýval a zopakoval, že řízení o vrácení přeplatku nemělo žádný vliv na možnost správce daně zajistit nedoplatek zástavním právem. Dále nesouhlasil s námitkou prekluze žalobce vystavěnou na protiústavní retroaktivitě § 264 odst. 4 daňového řádu, neboť se jedná o přechodné ustanovení, jímž je upraven stav, kdy běh příslušných lhůt započal za účinnosti ZSDP a nebyl ještě skončen za účinnosti daňového řádu. Poukázal i na nález Ústavního soudu ze dne 15. 9. 2015 sp. zn. Pl. ÚS 18/14, v němž Ústavní soud neshledal § 264 odst. 4 daňového řádku protiústavní, žalovaný je přesvědčen, že závěry v nálezu obsažené lze aplikovat i na § 264 odst. 5 daňového řádu, jelikož pravidla uplatněná v obou ustanoveních na běh lhůty jsou principiálně stejná. Odmítl, že by zřízení zástavního práva měsíc před uplynutím prekluzivní lhůty bylo svévolí správce daně, jelikož jediným zákonným limitem pro možnost zřízení zástavního práva je toliko prekluze lhůty, což se nestalo. II. Obsah žaloby a vyjádření žalovaného 4. Žalobce v žalobě předně namítá, že žalobou napadené rozhodnutí je nezákonné a nepřezkoumatelné, jelikož správce daně svým rozhodnutím zastavil všechny obchodní podíly žalobce v obchodních korporacích, včetně jeho obchodního podílu ve společnosti R. s.r.o., jako zajištění údajného dluhu, který je zčásti promlčen a z části neexistuje, neboť žalobce má u správce daně přeplatek. Přeplatek přitom vznikl tím, že správce daně započítával platby žalobce na nedoplatek, který ve skutečnosti neexistuje, neboť jej správce daně vyměřil nezákonně. 5. Žalobce zásadně nesouhlasil s posouzením otázky nepravé retroaktivity ve věci promlčení vymáhaného nedoplatku, neboť správce daně využil institut zástavního práva jako nový důvod pro prodloužení promlčení z původních 20 let o dalších 30 let. Žalobce byl přesvědčen, že správce daně mohl institut zástavy použít již od účinnosti daňového řádu, tj. od 1. 1. 2011, nicméně učinil tak až po více než deseti letech, a to dva měsíce před vypršením 20 leté promlčecí doby. Poté žalobce v žalobě citoval text bodu [23] žalobou napadeného rozhodnutí a namítal, že žalovaný je povinen posuzovat své akty nejen dle daňového zákona, nýbrž i s přihlédnutím k zákonům vyšší právní síly (Ústava, Listina) a ustálené judikatuře. Zásadně nesouhlasil s tím, že žalovaný odbyl několika slovy masivní prodloužení 20 leté promlčecí lhůty 1,5 krát a spatřoval v tomto nepřezkoumatelnost dotčené části žalobou napadeného rozhodnutí. Žalobce poukázal na nález pléna Ústavního soudu č. 18/14 s tím, že si je sice vědom toho, že Ústavní soud ustanovení § 264 odst. 5 daňového řádu nezrušil, nicméně měl za to, že nelze opomenout votum separatum soudce Ludvíka Davida, jenž rovněž v žalobě ocito