1 Afs 183/2014 — Nejvyšší správní soud

15 Af 17/2024- 45 - text 11 15 Af 17/2024 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Martina Kříže, soudce Mgr. Bc. Jana Schneeweise a soudkyně Mgr. Věry Jachurové v právní věci žalobkyně: AUREL CZ s.r.o., IČO 285 26 392 se sídlem Břehyně 983, Doksy zastoupená daňovým poradcem Ing. Janem Ingeduldem se sídlem Šrobárova 40, Praha 10 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 6. 2024, č. j. 19953/24/5200-11431-702498 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci a průběh řízení před správním orgánem 1. Žalobkyně se žalobou domáhala zrušení shora specifikovaného rozhodnutí žalovaného (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým bylo zamítnuto odvolaní žalobkyně a současně byl potvrzen dodatečný platební výměr ze dne 14. 11. 2022, č.j. 8666705/22/2002-52524-111087 (dále jen „dodatečný platební výměr“) Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) na daň z příjmů právnických osob (dále jen „DPPO“) za zdaňovací období roku 2017. Dodatečným platební výměrem byla žalobkyni doměřena DPPO vyšší o částku 6 601 170 Kč a uložena povinnost uhradit penále ve výši 1 320 234 Kč. Alternativně žalobkyně navrhla určení, že provedení daňové kontroly bylo nezákonné. 2. Soud ze správního spisu zjistil, že u žalobkyně byla 9. 7. 2020 zahájena daňová kontrola na DPPO za předmětné zdaňovací období. Zpráva o daňové kontrole č. j. 1659876/22/2901-60562-708696 (dále jen „zpráva o DK“) byla žalobkyni doručena 7. 11. 2022. Na základě zprávy o DK správce daně vydal dodatečný platební výměr, jelikož žalobkyně zejména neprokázala, že předmětné (výdaje) náklady byly vynaloženy v souvislosti s řešením předloženého projektu výzkumu a vývoje (dále jen „projekt VaV“) s kódem projektu „VV01“, a že je tedy lze zahrnout do odpočtu od základu DPPO na podporu výzkumu a vývoje ve smyslu § 34 odst. 4 a 5, § 34a a § 34b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). 3. Proti dodatečnému platebnímu výměru podala žalobkyně odvolání, o němž žalovaný rozhodl napadeným rozhodnutím. V jeho odůvodnění vyslovil, že nesplnění byť jen jedné z formálních náležitostí projektu má za následek nemožnost uplatnit odpočet na dani, přičemž výchozím zákonným předpokladem je, aby byl projekt VaV prospektivním dokumentem vyhotoveným již před zahájením projektu způsobem splňujícím podmínky § 34c ZDP (tedy projektová dokumentace musí obsahovat přesně vymezené cíle projektu, které jsou dosažitelné v době řešení projektu a vyhodnotitelné po jeho ukončení). 4. V reakci na odvolací důvody žalovaný uvedl, že ve zprávě o DK jsou pochybnosti správce daně ohledně cílů projektu srozumitelně popsány a je zřejmé, jak správce daně vyhodnotil žalobkyní předložené důkazní prostředky. Není pravdou, že žalobkyně vyvrátila tvrzení správce daně o obecnosti cílů, jelikož není prokázáno, že k datu vyhlášení projektu VaV byla obeznámena s tím, jaké konkrétní činnosti ve výzkumu a vývoji (jaké zakázky) a s jakými cílovými parametry budou řešeny v rámci projektu VaV schváleného 4. 1. 2016, neboť některé uvedené cíle projektu VaV (výchozí stavy) byly řešeny až ve 3. a 4. čtvrtletí roku 2016 nebo v období roku 2017. Žalobkyně nevymezila činnosti ve výzkumu a vývoji na jednotlivých dílčích řešených vývojových úkolech v projektu VaV, neboť tyto činnosti nebyly a ani nemohly být žalobkyni k datu schválení projektu VaV známy. Konkrétní činnosti totiž vycházely z objednávek a požadavků odběratele ujednaných až po datu schválení projektu VaV. Cíl nebyl vymezen zcela konkrétně, srozumitelně a transparentně, což vyvolalo oprávněné pochybnosti správce daně o realizaci činnosti ve výzkumu a vývoji. Prokázání procesu od původního ke konečnému stavu je nutnou podmínkou pro posouzení, zda žalobkyně výzkum a vývoj uskutečnila a zda dosáhla požadovaného deklarovaného cíle (tento proces by měl přinést změnu přinášející v kontextu výzkumu a vývoje prvek novosti), přičemž důkazní břemeno tíží poplatníka daně. Bezchybné formální náležitosti projektu jsou základní a nutnou podmínkou pro uplatnění odpočtu. Cíle jsou v projektu VaV žalobkyní definovány příliš obecně a bez určení jakékoli měřitelné hodnoty, na jejímž základě by bylo následně možné vyhodnotit, zda k naplnění cíle došlo, přičemž tento závěr (o neuznání odpočtu) byl ve zprávě o DK řádně odůvodněn na základě volného hodnocení důkazů. Správce daně unesl důkazní břemeno ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), když ve výzvách vyjádřil a řádně zdůvodnil pochybnosti stran splnění formálních náležitostí projektu VaV. Žalobkyně byla povinna oprávněnost jí vykázaného odpočtu prokázat, což se nestalo. Pochybnosti správce daně přitom nebyly výsledkem subjektivní úvahy, ale byly podloženy konkrétními fakty a představovaly přezkoumatelné a logické vyústění hodnocení předložených důkazních prostředků. 5. K žalobkyní předloženému důkazu č. 27 – TKS 2015, kterým chtěla vyvrátit pochybnosti, že k datu vyhlášení projektu VaV stanovila cíle a vymezila svoji činnost tak, že nebyla obeznámena s tím, jaké zakázky a s jakými cílovými parametry budou v rámci projektu VaV řešeny, žalovaný uvedl, že předložený dokument není datován ani podepsán, není v něm uveden název poskytovatele služeb, a není tak možné zjistit, k jakému období se vztahuje. Důkazní prostředek byl předložen v aplikaci Word, přičemž metadata elektronického souboru jsou z roku 2014. Metadata nicméně nejsou považována za spolehlivý důkaz, neboť je lze zásahem do nastavení data a času v počítači změnit (s ohledem na to nelze bez dalšího přijmout ani některé další předložené dokumenty odkazující na důkaz č. 27, které mají dokládat jeho stáří). Žalobkyně tedy neprokázala své tvrzení, že důkaz č. 27 je prokazatelně starší než datum vyhlášení projektu VaV, a nevyvrátila tak pochybnosti správce daně. 6. K otázce prospektivnosti projektu VaV žalovaný vyslovil, že z předložených důkazních prostředků je zřejmé, že činnost v oblasti document flow a databáze kanálů byla prováděna již v roce 2014, což je v rozporu s tvrzením žalobkyně, že jsou nově prováděny v roce 2016. Ani důkaz č. 27 neprokazuje prospektivnost dokumentu, jelikož se v něm jedná o zajištění služeb ve čtyřech oblastech, které jsou již uvedeny v obecných cílech Vyhlášení projektu VaV z roku 2013, a nemůže tak vyvrátit pochybnost o prospektivnosti projektu VaV. Žalobkyně neprokázala, že projekt VaV byl schválen před zahájením jeho realizace, tedy neprokázala zákonný požadavek jeho prospektivnosti. K žalobkyní předložené e-mailové komunikaci z 11. a 12. 12. 2014 žalovaný podotkl, že z ní nelze vyvodit, že důkaz č. 27 je prokazatelně starší než datum vyhlášení projektu VaV. Pouze z ní vyplývá, že jde komunikaci mezi Ing. K. a Ing. M., kteří si přílohou posílají dokumenty ve Wordu. Návrh žalobkyně na výpověď svědků Ing. K. a Ing. M. ve vztahu k prokázání prospektivnosti projektu VaV žalovaný označil za důvodný. S ohledem na blížící se konec lhůty pro stanovení daně (9. 7. 2024) však není možné za dodržení všech zákonných pravidel výslechy svědků a následné hodnocení provést. Ač nebylo možné v souvislosti s prokázáním prospektivnosti projektu VaV zcela zjistit skutkový stav věci, žalovaný shledal cíle projektu VaV jako nedostatečně vymezené, což postačuje k odepření nároku na odpočet (a to i v případě ne/shodnosti popisu cílů předchozích projektů žalobkyně v porovnání s nyní řešeným projektem VaV). 7. Ohledně použitelnosti (ustálené) judikatury žalovaný uvedl, že jím zmíněné rozsudky se vztahují k ustanovením souvisejícím s odčitatelnou položkou vývoje a výzkumu, která byla účinná ve stejném znění jako v nyní šetřeném období. Žalobkyní zmíněný rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 27. 9. 2011, sp. zn. 44 Co 246/2010 na její případ nedopadá. Žalobkyně nemohla mít v řešeném zdaňovacím období neotřesitelnou jistotu, že projekt VaV lze zahrnout do odpočtu, protože nesplnila zákonem stanovené podmínky. Dle judikatury přitom nelze nedostatky formálních náležitostí projektu dodatečně jakkoli zhojit, a to ani doplňujícím detailním vysvětlením. 8. Závěrem napadeného rozhodnutí žalovaný ve shodě se správcem daně konstatoval, že žalobkyně neprokázala naplnění formálních požadavků kladených na projekty VaV dle § 34c odst. 1 ZDP. Cíle projektu VaV jsou stanoveny nedostatečně a nekonkrétně. Žalobkyně přípravu dokumentu podcenila, resp. jeho náležitostem nevěnovala patřičnou pozornost. Žalovaný se přitom dostatečně vypořádal se všemi odvolacími námitkami a předloženými důkazními prostředky. Závěry správce daně jsou přezkoumatelně popsány ve zprávě o DK a dokazování bylo provedeno v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů. II. Obsah žaloby 9. Žalobkyně v žalobě v prvním žalobním bodě namítla nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí. Sp