5 Afs 14/2005 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 14/2005- 86 - text č. j. 5 Afs 14/2005 - 86 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Václava Novotného a soudkyň JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci žalobce: P. I. & T. spol. s r. o., zast. JUDr. Jiřím Jarošem, Ph.D., advokátem se sídlem Praha 4, Na Pankráci 11/449, proti žalovanému Finančnímu ředitelství České Budějovice, Mánesova 3, o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 3. 1. 2005, č. j. 10 Ca 213/2004 – 24, takto: I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovanému s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á . O d ů v o d n ě n í : Včas podanou kasační stížností se žalobce – stěžovatel domáhá zrušení rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta jeho žaloba podaná proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 19. 8. 2004, č. j. 1386/130/2004; tímto správním rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečným platebním výměrům na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2001. V kasační stížnosti uvádí stěžovatel, že krajský soud nesprávně hodnotil kupní smlouvu uzavřenou s J. S. a dokument obsahující soupis prodaného zboží jako dvě odlišné smlouvy, neboť se jedná o přílohu k této kupní smlouvě, ve které se uvádí, jaké zboží bylo J. S. fakticky prodáno. K tomu také měly sloužit výslech J. S. a B. S. Pokud by byl proveden důkaz kupní smlouvou s přílohou a výslech navrhovaných svědků, byly by odstraněny pochybnosti správce daně o osudu chybějícího zboží a o tržbách za něj. Odmítnutím provedení navrhovaných důkazů nebyla splněna povinnost dokazování ve smyslu § 31 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě dani a poplatku (dále jen ZSDP). I když k zaúčtování obchodního případu s J. S. jeho omylem nedošlo, nelze na základě této jediné nesprávnosti konstatovat, že účetnictví stěžovatele je jako celek zcela neprůkazné. Soud neakceptoval ani námitku týkající se nesprávného výpočtu obchodní přirážky, neboť správní orgán dosadil do použitého vzorce nesprávnou veličinu, pokud jde o nákupní cenu starožitností. Podle účetní evidence nečiní tato částku 632 139 Kč, ale 672 043,50 Kč a obchodní přirážka pak činí 56,26% a nikoliv 66,12%. Stěžovatel připomíná, že obrat dosahovaný prodejem starožitností tvořil pouze 0,66% obratu žalobce v roce 2001, neboť se především zabývá výrobou a prodejem sanitárního vybavení, radiátorů a vybavení koupelen. Uvádí, že názor soudu, že by údaje obsažené v daňovém přiznání mohly být prokázány pouze řádně vedeným účetnictvím, je nesprávný, neboť § 31 odst. 4 ZSDP podává výčet důkazních prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení důkazní povinnosti, tj. i listiny a svědecké výpovědi, které byly soudu nabízeny. Především se jedná o kupní smlouvu z 27. 12. 2001 uzavřenou mezi stěžovatelem a J. S., dále svědeckou výpověď této osoby a paní B. S., která jako zaměstnanec stěžovatele předmětnou smlouvu s kupujícím uzavřela o konečně seznam nakoupených starožitností sestavený panem J. S. pro jeho vlastní potřebu. Tím mělo být dokázáno, že předmětná smlouva byla uzavřena, jaké konkrétní starožitnosti byly předmětem prodeje a i fakt, že se jednalo z větší části o falzifikáty, čímž by byla prokázána i správnost relativní výši kupní ceny. Správce daně tyto důkazy neprovedl a bez dalšího uzavřel, že předmětná kupní smlouva je účelová. Skutečnost, že předmětná kupní smlouva zůstala opomenuta a nebylo o ní účtováno, je dána lidskou chybou, která se může stát. V případě, že by navrhované důkazy byly provedeny, byla by prokázána existence předmětné kupní smlouvy a v takovém případě by rozdíly v meziroční skladové evidenci stěžovatel činily pouze jednotky kusů, které by nebylo lze doložit. Tento nedostatek přičitatelný lidské chybě je pochopitelný a obvyklý v případě větších skladových zásob; v takovém případě by pak stanovení daňové povinnosti náhradním způsobem mohlo být namístě, avšak pouze ve vztahu k hodnotě těchto několika zbývajících kusů starožitností. Daň by měla být sjednána postupem dle § 31 odst. 7 ZSDP. Starožitnosti nejsou zbožím druhovým, ale každý jednotlivý kus je individuální. Z toho důvodu se liší ceny jednotlivých kusů, ale i jejich prodejnost, rozdílnost je mezi starožitnostmi pravými a mezi falzifikáty. Proto nelze uvažovat o jednotné marži, resp. přirážce a pak vůbec ji použít jako výpočet průměru z úspěšných obchodních případů, tj. prodaných starožitností, které byly kvalitní a dobře prodejné na starožitnosti, které stěžovateli zůstávaly na skladě jako neprodejné falzifikáty a kterých se jednorázově zbavil prostřednictvím kupní smlouvy uzavřené s panem J. S. Výpočet celkových tržeb provedených správcem daně tak, že byly sečteny jednotlivé tržby, je nesprávný, neboť správným výsledkem součtu jednotlivých tržeb je částka 672 043,50 Kč a správce daně došel k nesprávnému výsledku 632 139 Kč a tento dílčí výsledek dále používal při výpočtu průměrné přirážky. Z tohoto důvodu se zmíněná chyba odrazila i v předmětných platebních výměrech, resp. ve výši doměřené částky. Stěžovatel předložil správci daně ručně psanou smlouvu v německém jazyce s jejím počítačovým přepisem a překladem do českého jazyka, včetně přílohy obsahující množství a druh prodávaného zboží, dále předložil položkový soupis zboží, který si sestavil pan J. S. a jedná se o odlišný dokument od kupní smlouvy. Termíny použité v obou listinách J. S. se nemusí shodovat i proto, že ten nemohl mít povědomost o tom jaké termíny stěžovatel ve své účetní evidenci používá. Proto byla navrhována výpověď pana S. i B. S., kterými mělo být potvrzeno, že zboží, které pan J. S. převzal a které je uvedeno na posledním zmíněném položkovém seznamu, je totožné se zbožím zaneseným v účetní evidenci stěžovatele. Ve svém vyjádření ze dne 15. 2. 2005 žalovaný uvádí, že ze spisu je znatelné, že účetnictví stěžovatele vykazovalo nedostatky spočívající v nesouladu mezi jím uváděnou hodnotou prodaného zboží a mezi hodnotou zboží vypočtenou správcem daně. V průběhu daňové kontroly zjistil správce daně, že některé kusy starožitností zaevidované v inventuře k 31. 12. 2000 již nebyly v inventuře k 31. 12. 2001, přesto že nebyly v tomto období prodány ani vráceny původnímu majiteli. Obdobné nedostatky vykazovalo i účetnictví roku 2001; tak vznikly pochybnosti o tom zda údaje, které uvedl stěžovatel do daňového přiznání jsou správné, pravdivé, průkazné a úplné. Proto vydal dne 13. 6. 2003 výzvu, kterou vyzval stěžovatele k prokázání konkrétních skutečností. Na základě této výzvy se dostavil jednatel stěžovatele pan Dr. J. P., který přinesl kopii smlouvy o prodeji zboží panu J. S. vyhotovené v německém jazyce. Zboží bylo sice vyskladněno, ale nebylo zaplaceno Toho důvodem byla skutečnost, že obrazy považované za originály jimi nebyly, a proto většina zboží nebyla za nákupní ceny prodejná. Správce daně pak hodnotil nabízený důkaz kupní smlouvou z 27. 12. 2001 včetně její přílohy, ale protože ani porovnáním prodaného zboží uvedeného v příloze této smlouvy se zbožím chybějícím v inventurách nebyly odstraněny pochybnosti o nejasnosti evidence zboží, nestala se tato smlouva po jejím hodnocení provedeném dle § 2 odst. 3 z. ZSDP. důkazem ve smyslu § 31 odst. 4. Navrhovaní svědci nebyli vyslechnuti, protože nemohou za stěžovatele prokázat svou výpovědí správnost a úplnost inventur, správnost účetních operací, ani konkrétní důvody absence údajů o nevýhodném prodeji v evidenci stěžovatele a rovněž tak ani důvody, proč nedošlo ke zpětnému prodeji, který byl v některých smlouvách vyhrazen. Z těchto důvodů byl správce daně oprávněn přejít na pomůcky. Připomíná, že daňový řád neumožňuje stanovit základ daně a daň jakýmsi kombinovaným způsobem, tedy část dle důkazů a část na pomůcky, což se týká náznaku stran několika sporných kusů starožitností. Uvádí, že v článku V. je stěžovatelem vznesena nová námitka, která nebyla uplatněna dosud a to, že v uvedeném případě není použití pomůcek spolehlivé, a proto měla být daň sjednána postupem dle § 31 odst. 7 ZSDP. Tato námitka je podle § 104 odst. 4 zákona č. 150/2002 Sb. soudní řád správní (dále jen s. ř. s.) nepřípustná. Pokud jde o námitku nesprávného součtu jednotlivých tržeb, pak ze spisu vyplývá, že správce daně při stanovení daňové povinnosti podle pomůcek respektoval § 46 odst. 3 ZSDP, když při svém výpočtu zohlednil také pořizovací cenu. Poměrná obchodní marže byla stanovena nikoliv jako rozdíl mezi nákupní cenou bez DPH a prodejní cenou bez DPH, ale jako podíl prodejní ceny včetně DPH a nákupní ceny bez DPH ve smyslu § 17 odst. 3 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů. Ze správního spisu vyplynuly skutečnosti, které byly podrobně popsány v rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích a pro úplnost je soud na tomto místě opakuje. Při kontrole daně z přidané hodnoty za rok 2001 byly správci daně předloženy přehledy o