5 Afs 51/2005 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 51/2005- 76 - text č. j. 5 Afs 51/2005 - 76 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Valentové a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce Ing. P. S., zastoupeného advokátem JUDr. Josefem Novákem, se sídlem Praha 3 – Vinohrady, Přemyslovská 11/2346, proti žalovanému Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem Praha 1, Štěpánská 28, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 22. 12. 2004, č. j. 9 Ca 16/2003 – 32, takto: I. V řízení s e p o k r a č u j e . II. Kasační stížnost s e z a m í t á . III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í : Žalobce (dále také stěžovatel) se kasační stížností domáhá zrušení výše označeného rozsudku městského soudu, kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného č. j. FŘ 7956/15/02 ze dne 14. 11. 2002. Rozhodnutím žalovaného bylo podle ustanovení § 50 odst. 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále „daňový řád“), k odvolání stěžovatele změněno rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu Jižní Město č. j. 90742/02/011941/6341 ze dne 17. 6. 2002 – výzva k zaplacení daňového nedoplatku ručitelem ve věci daně z přidané hodnoty, a to tak, že ve výrokové části se vypouští položky č. 2, 3, a 4 a celková výše nedoplatku se snižuje z částky 271 908,40 Kč na částku 23 156,40 Kč. Ze správního a soudního spisu lze zjistit, že stěžovatel byl jedním ze společníků obchodní společnosti CT + AUVIEX, spol. s r. o., která měla nedoplatky na dani z přidané hodnoty v celkové výši 271 908,40 Kč. Stěžovatel byl ručitelem za daňový nedoplatek na dani z přidané hodnoty za 4. čtvrtletí roku 1999 se splatností 25. 1. 2000. Dle výpisu z obchodního rejstříku v době rozhodování správce daně činil vklad stěžovatele 33 000 Kč, přičemž splaceno bylo 16 500 Kč. Správce daně daňového dlužníka vyzval stěžovatele jakožto ručitele výzvou č. j. 90742/02/011941/6341 ze dne 17. 6. 2002 podle ustanovení § 57 odst. 5 daňového řádu, k úhradě částky 16 500 Kč. Tato částka představovala stěžovatelův zapsaný nesplacený vklad v obchodním rejstříku jako společníka obchodní společnosti daňového dlužníka. Stěžovatel podal proti výzvě správce daně odvolání a po rozhodnutí žalovaného o odvolání podal k městskému soudu žalobu. Městský soud žalobu napadeným rozsudkem zamítl, když neshledal důvodné žalobní námitky stěžovatele ohledně otázky ručení stěžovatele za neuhrazený doplatek vkladu a otázky, že stěžovatel není ručitelem z titulu promlčení úhrady vkladu. Proti rozsudku městského soudu podal stěžovatel kasační stížnost. Řízení o ní Nejvyšší správní soud přerušil podle § 48 odst. 2 písm. f) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, (dále „s. ř. s.“) z důvodu předložení Ústavnímu soudu vyřešení otázky protiústavnosti ustanovení § 57 odst. 5 daňového řádu. Ústavní soud o tomto návrhu již rozhodl. Nejvyšší správní soud proto v dané věci pokračuje v řízení. Ústavní soud v nálezu ze dne 29. 1. 2008, sp. zn. Pl. ÚS 72/2006 (in: www.nalus.usoud.cz), rozhodl, že ustanovení § 57 odst. 5 věta třetí daňového řádu ve znění před novelizací provedenou zákonem č. 230/2006 Sb. bylo v rozporu s čl. 1, čl. 11 odst. 1, čl. 36 odst. 1 a 2, čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 odst. 1 a čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. Ve věci nyní projednávané došlo k aplikaci ustanovení § 57 odst. 5 věta třetí daňového řádu v relevantním znění. Tím, že se Ústavní soud ztotožnil s názorem Nejvyššího správního soudu o protiústavnosi ustanovení § 57 odst. 5 věta třetí daňového řádu v relevantním znění, zprostil jej povinnosti jeho aplikace. To konkrétně znamená, že jakkoliv platí obecná zásada, podle níž zrušovací nálezy Ústavního soudu mají v řízení o kontrole norem účinky ex nunc a nikoliv ex tunc, a také, že Ústavní soud není oprávněn zrušit již neplatný právní předpis (§ 66, § 67 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu), představuje vyslovení interpretativního výroku Ústavním soudem o protiústavnosti právního předpisu překážku jeho aplikace v těch případech, kdy by ještě tato aplikace připadala v úvahu. Jinak řečeno, citovaný nález Ústavního soudu sice nemůže vyvolat možnost opětovného otevření těch případů, které již byly pravomocně ukončeny; zároveň však platí, že právní názor v něm obsažený nelze opomenout tehdy, pakliže se jedná o řízení dosud neskončená, a to i včetně těch řízení, která dobíhají u správních soudů. V těchto případech má (pouhý) interpretativní výrok Ústavního soudu pro aplikační praxi v podstatě stejný význam a smysl jako výrok, kterým se ruší právní předpis. V dalším řízení tak již nelze aplikovat protiústavní ustanovení § 57 odst. 5 věta třetí daňového řádu, což se však v projednávané věci při přezkoumání napadeného rozhodnutí městského soudu vzhledem k obsahu rozhodnutí správce daně i městského soudu a námitkám stěžovatele týkajícím se otázky ručitelství stěžovatele za neuhrazený doplatek vkladu a otázky, že stěžovatel není ručitelem z titulu promlčení úhrady vkladu, nijak neprojeví. Ve včas podané kasační stížnosti stěžovatel rozhodnutí městského soudu vytýká nesprávné právní hodnocení vzniku a trvání povinnosti ručit za daňový nedoplatek plátce – obchodní společnosti CT + AUVIEX spol. s r. o. (dále „daňový dlužník“) z titulu účasti stěžovatele jako společníka ve společnosti s ručením omezeným daňového dlužníka. Správní orgán ani městský soud dle stěžovatele neakcentovaly zásadu derogace účinnosti simulovaných právních úkonů obsažených v ustanovení § 2 odst. 7 daňového řádu, které upřednostňuje skutkový stav před stavem formálně právním, což znamená, že správce daně při zjišťování skutečností rozhodných pro stanovení či vybírání daně nepřihlíží k zastřeným právním úkonům, které jsou formálně upraveny tak, že se fakta představují odlišně od skutečnosti. Správce daně je takto povinen postupovat vždy, tzn. nikoliv jen tehdy, je-li takové posouzení v neprospěch daňového subjektu, ale také tehdy, vede-li takovéto posouzení k jeho zvýhodnění (viz. rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 5. 2004, č. j. 4 Afs 20/2003 - 160). Z citace rozhodnutí vyplývá, že se tento způsob posuzování skutečností podle ustanovení § 2 odst. 7 daňového řádu měl vztahovat i na daňového ručitele – stěžovatele, to se však nestalo. Správce daně i soud se spokojili s konstatováním, že správce daně vycházel ze zápisu v obchodním rejstříku. Stěžovatel se domnívá, že správce daně zde nemohl být v dobré víře v zápis skutečností zapsaných v obchodním rejstříku, když mu bylo zřejmé a bylo mu předloženo potvrzení společnosti dlužníka, že dané vklady byly splaceny. Nad to pro účinnost splacení vkladů na základní kapitál společnosti nebyl třeba v tehdejší době zápis do obchodního rejstříku a tento zápis měl pouze deklaratorní účinky. Správce daně i soud měl vzít v potaz skutečný stav věci, který se lišil od formálně právního, tj. zápisu v obchodním rejstříku, na základě prokázaných skutečností, kterými byly potvrzení o splacení části vkladu stěžovatele a z tohoto stavu vycházet. Z tohoto důvodu nemohl správce daně ani soud aplikovat ustanovení § 106 odst. 2 obchodního zákoníku ve znění účinném ke dni 31. 12. 2000. Dále se stěžovatel domnívá, že městský soud pochybil také v nesprávném posouzení trvání, resp. další existence ručení stěžovatele za daňový nedoplatek daňového dlužníka z důvodu, že ten byl ke dni 2. 10. 2004 vymazán z obchodního rejstříku a jako právnická osoba zanikl. Zánikem daňového dlužníka zanikl i jeho ručitelský vztah, neboť zanikl i předmětný dluh – daňový nedoplatek. Tuto skutečnost byl soud povinen akceptovat z úřední povinnosti, což však neučinil. Rozhodnutí soudu ze dne 22. 12. 2004 (přibližně 2 měsíce po zrušení společnosti daňového dlužníka), je nerespektováním stavu, který měl soud posuzovat nejenom v souvislostech v době vydání žalobou napadeného správního rozhodnutí, podání žaloby, ale zejména v době vyhlášení předmětného rozhodnutí. V závěru kasační stížnosti stěžovatel městskému soudu vytýká, že se neřídil zápisy v obchodním rejstříku, když v době vydání napadeného rozhodnutí soudu bylo již zapsáno, že vklady stěžovatele v obchodním rejstříku jsou splaceny. Tato právní skutečnost byla v obchodním rejstříku vyznačena dne 26. 4. 2003. Soud tak nevycházel ze skutkového stavu, který trval v době vyhlášení předmětného rozhodnutí. Stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek městského soudu zrušil a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu řízení. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti konstatoval, že ustanovení § 57 odst. 5 daňového řádu předpokládá splnění zákonné povinnosti ručení uložené zvláštním hmotně právním předpisem a vydání tzv. ručitelské výzvy ve smyslu ustanovení § 57 odst. 5 daňového řádu. Ručitelé nejsou ve smyslu daňového řádu a hmotných daňových zákonů solidárními dluž