9 Afs 106/2007 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 106/2007- 81 - text 93 9 Afs 106/2007 - [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudkyň Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobce: JESENICKÁ NEMOCNICE, spol. s r.o., se sídlem Lipovská 103, Jeseník, zastoupeného Mgr. Helenou Peychlovou, advokátkou se sídlem Na Příkopě 17/1047, Praha 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3, Ostrava, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 22. 12. 2004, č. j. 8590/110/2004 a č. j. 8821/110/2004, ve věci daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků a daně z příjmů fyzických osob vybírané srážkou, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 19. 12. 2006, č. j. 22 Ca 59/2005 – 40, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 19. 12. 2006, č. j. 22 Ca 59/2005 – 40, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Včas podanou kasační stížností se žalobce (dále též „stěžovatel“) domáhá zrušení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Ostravě (dále též „krajský soud“), kterým tento soud zamítl jeho žaloby podané proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ostravě (dále též „správní orgán“) ze dne 22. 12. 2004, č. j. 8590/110/2004 a č. j. 8821/110/2004, jimiž bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutím Finančního úřadu v Jeseníku (dále též „správce daně“) ze dne 13. 2. 2004, č. j. 9254/04/399920/2041 a č. j. 9256/04/399920/2041, kterými správce daně na základě výsledku daňové kontroly vyměřil stěžovateli k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků za zdaňovací období roku 2001 ve výši 67 780 Kč a daň z příjmů fyzických osob vybíranou srážkou za zdaňovací období roku 2001 ve výši 5436 Kč. Jako právní důvody kasační stížnosti stěžovatel uvedl důvody obsažené v ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a c) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel se domnívá, že v daném případě neuvedení konkrétního ustanovení hmotněprávního předpisu ve výroku rozhodnutí správce daně založilo neplatnost rozhodnutí dle ust. § 32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Podle názoru stěžovatele též nebylo zřejmé, zda správce daně předepisuje daň na základě obsahu návrhu zprávy o daňové kontrole ze dne 30. 12. 2003, č. j. 66046/03/399930/3318, nebo až konečné zprávy o daňové kontrole ze dne 13. 2. 2004, a tudíž zda správce daně vyšel při rozhodování z vyjádření stěžovatele k návrhu zprávy o daňové kontrole. Na této skutečnosti dle stěžovatele nic nemění později vydané rozhodnutí o opravě zřejmých omylů a nesprávností, ve kterém správce daně upřesnil, kterou listinu měl ve výroku na mysli. Namítané vady nejsou takové intenzity, aby způsobily nicotnost sporných platebních výměrů, dle názoru stěžovatele však způsobují neplatnost rozhodnutí. Stěžovatel je přesvědčen, že z krajským soudem široce vyloženého pojmu „obdobný poměr“ lze dovodit, že skoro každý vztah mezi podnikateli lze podřadit mezi obdobný poměr podle ust. § 6 odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), protože v rámci smluvních podmínek je takřka vždy podnikatel povinen dbát příkazů plátce příjmu a takřka vždy je možno najít některý z prvků, který osvědčí, že činnost není vykonávána zcela nezávisle. Stěžovatel se proto domnívá, že krajský soud nesprávně šetřil smysl rozdělení zdaňování jednotlivých příjmů mezi jednotlivé dílčí základy a zcela opomněl při výkladu významu „obdobný poměr“ na existenci ustanovení o zdanění příjmů z podnikání podle ust. § 7 zákona o daních z příjmů, a nezabýval se důvody, které zákonodárce vedly k rozdělení příjmů do jednotlivých dílčích základů. Stěžovatel se domnívá, že smyslem rozdělení příjmů mezi příjmy ze závislé činnosti a z podnikání je spíše skutečnost, že zaměstnanec je plně závislý na zaměstnavateli, veškeré výdaje spojené s jeho prací jdou k tíži zaměstnavatele, a proto i všechny povinnosti, které zaměstnanci vznikají v souvislosti s prací pro zaměstnavatele, by měly jít k tíži zaměstnavatele. Jinak je tomu však u příjmů z podnikání, kde je předpoklad samostatnosti poplatníka, předpoklad přímých i nepřímých výdajů souvisejících s podnikáním a předpoklad schopnosti poplatníka zdanit své příjmy sám. Svá tvrzení stěžovatel dále opírá o důvodovou zprávu k zákonu o daních z příjmů a text samotného zákona o daních z příjmů, zejména jeho ust. § 7 odst. 1. Při výkladu zdanění předmětného příjmu lze dojít k dvojímu výkladu, a proto v duchu judikatury Ústavního soudu by měl být použit výklad pro stěžovatele příznivější. V neposlední řadě je nutno také uvést, že obecný soud je vázán nejen právním názorem Ústavního soudu, ale i důvody, jež soud vedly ke konkrétnímu rozhodnutí, dle názoru stěžovatele je extenzivní výklad pojmu „obdobný poměr“ v rozporu s odůvodněním uvedeným v rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 31. 8. 2004, sp. zn. II. ÚS 69/03. Stěžovatel namítá, že jak finanční orgány, tak i soud, formálně vycházely pouze z předložených nepojmenovaných smluv a z faktur na úhradu služeb od externích lékařů a nešetřily stav skutečný, ačkoliv na něj neustále odkazovaly. Krajský soud se nezabýval tvrzením, že lékaři zdravotní péči u stěžovatele poskytovali nepravidelně a pouze vykrývali nedostatek kvalifikovaných lékařů v pohraniční nemocnici, zdravotní péči neposkytovali v rámci běžného denního chodu nemocnice, ale pouze v rámci nočních služeb a příslužeb, kdy zdravotní péče je poskytována pouze u naléhavých a neočekávaných případů. Krajský soud se nikterak nevypořádal s tvrzením stěžovatele, že právě soukromí lékaři neměli zájem uzavírat pracovní smlouvy. Stěžovatel tvrdí, že krajský soud zasahuje do základních práv a svobod zaručených v čl. 1, čl. 4 a čl. 26 Listiny základních práv a svobod (dále jen „Listina“), a to proto, že bez ohledu na podstatu a smysl zákonného zajištění práva občanů na zaměstnání deklaruje, že lékaři mohli se stěžovatelem uzavřít pouze pracovněprávní vztah a již nikterak nešetří a ani nezohledňuje jejich svobodnou vůli – zdravotní péči poskytovat v rámci své soukromé lékařské praxe, a nikoliv v závislém postavení ke stěžovateli, a tím soud popírá jejich ústavně zaručené právo na podnikání. Výklad soudu v konečném důsledku nutí kteréhokoliv soukromého lékaře, který má zájem o zvýšení svých odborných znalostí a zkušeností a chce dočasně spolupracovat při poskytování zdravotní péče v nemocnici, aby tak mohl učinit pouze jako osoba závislá. Krajský soud v dalším uvádí, že nepojmenované smlouvy, resp. dohody o narovnání, jsou pro rozpor s ust. § 1 odst. 6 zákona č. 1/1991 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o zaměstnanosti“), neplatné. Pokud však soud ve svém rozhodnutí osvědčil absolutní neplatnost právního vztahu mezi stěžovatelem a lékaři, pak v souladu s ust. § 457 a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „občanský zákoník“), musel dojít k závěru, že obě smluvní strany si musí vydat vše, co bylo nabyto bezdůvodným obohacením, a není-li to dobře možné, zejména proto, že obohacení záleželo na výkonech, musí být poskytnuta peněžitá náhrada. V daném případě však již závěr krajského soudu, že vztahy mezi stěžovatelem a jednotlivými lékaři je třeba posuzovat podle pracovněprávních předpisů, je nadbytečný. Příjem lékařů lze kvalifikovat pouze jako náhradu za bezdůvodné obohacení, která je dle svého charakteru zdaňována přímo poplatníkem v ostatních příjmech podle ust. § 10 zákona o daních z příjmů, a rozhodně ji nelze v souladu se zákonem zdanit v dílčím ust. § 6 zákona o daních z příjmů, který primárně předpokládá existující vztah. Stěžovatel tedy nemůže mít postavení plátce daně z příjmů a nemůže mu ani být z tohoto titulu předepsána daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků k přímému placení. Výrok soudu tak nekoresponduje s odůvodněním a je tudíž nesrozumitelným. Stěžovatel namítá, že správce daně neprováděl řádné dokazování, protože se žádným způsobem nevypořádal s novými důkazními prostředky a nijak nezdůvodnil, proč tyto důkazní prostředky odmítnul a proč se jimi nezabýval. Jedinými důkazy správce daně a správního orgánu byly texty předmětných nepojmenovaných smluv a doklady o úhradách za zdravotní péči, nikdo se dále nezabýval stavem skutečným, vše ostatní byly pouze nepodložené domněnky nevycházející ze žádných konkrétních listin či svědectví, ale zároveň bylo na skutečný stav neustále odkazováno a obsah předmětných smluv zpochybňován. Nebyl proveden jediný výslech svědka (stěžovatel „nepovažuje výslech MUDr. I. za důkaz opatřený v souladu se zákonem, např. dle I. ÚS 54/01 ze dne 15. 1. 2002, či dle II. ÚS 232/2002 z