8 Afs 65/2008 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 65/2008- 93 - text 8 Afs 65/2008 - 98 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody a soudců JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: FERRUM s. r. o., se sídlem Chelčického 260, Moravské Budějovice, zastoupeného JUDr. Vladimírem Škrétou, advokátem se sídlem U Soudu 363/10, Liberec II, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, nám. Svobody 4, Brno, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 10. 2006, čj. 7966/06-1300-701922, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 16. 4. 2008, čj. 30 Ca 21/2007  50, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á p r á v o na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á . O d ů v o d n ě n í: Rozhodnutím žalovaného ze dne 24. 10. 2006, čj. 7966/06-1300-701922 bylo zamítnuto odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu v Moravských Budějovicích (správce daně), kterým byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období III. čtvrtletí 2004 ve výši 1 115 058 Kč. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“), který ji jako nedůvodnou zamítl rozsudkem ze dne 16. 4. 2008, čj. 30 Ca 21/2007  50. K žalobní námitce, že vytýkací řízení bylo zahájeno výzvou, která nebyla v souladu s § 43 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“), krajský soud uvedl, že při posuzování zákonnosti výzvy nepovažuje za rozhodnou formální stránku věci, ale věcný obsah takového úkonu, tedy zda obsah výzvy umožňuje daňovému subjektu její splnění. Stručné vyjádření pochybnosti neznamená nezákonnost výzvy. V dané věci je navíc zřejmé, že rozhodnou otázkou nejsou procesní nedostatky či nedostatečně zjištěný skutkový stav, nýbrž výklad § 56 odst. 1 a odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v tehdy platném znění (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“ či „zákon“), ve vztahu k nesporně zjištěnému plnění o převodu staveb a pozemků z dobrovolné dražby. Krajský soud se neztotožnil s právní argumentací žalobce založené na faktu, že § 56 zákona o dani z přidané hodnoty nepoužívá legislativní zkratku „převod nemovitosti“. Dospěl naopak k závěru, že pokud přechod nemovitosti v dražbě se z hlediska předmětu daně posuzuje jako převod nemovitosti, pak výklad jiného ustanovení zákona o dani z přidané hodnoty [např. § 13 odst. 1, § 51 odst. 1 písm. e)], který by tuto skutečnost nerespektoval, není zákonný. Žalobní tvrzení, že správci daně obou stupňů nezkoumali, zda došlo k přechodu nemovitostí po uplynutí časového testu tří let od nabytí či kolaudace, je dle krajského soudu nutno posuzovat z hlediska § 50 odst. 3 daňového řádu, neboť uvedenou námitku žalobce v odvolání neuplatnil. Informace o kolaudaci či nabytí nemovitostí v době kratší než tři roky se ve spisu nenachází, a správnímu orgánu nelze tedy vytýkat nezákonnost v postupu, pokud se předmětnou otázkou v napadeném rozhodnutí nezabýval. Soud neshledal důvodnou ani námitku týkající se hodnocení průkaznosti žalobcem předložených důkazních prostředků. Z protokolu o ústním jednání ze dne 31. 1. 2005 jasně plyne, z jakých skutečností správce daně při rozhodování vycházel. Bylo věcí žalobce, aby využil svého práva podle § 32 odst. 9 daňového řádu. K žalobním výtkám týkajícím se nedodržení § 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu, jakož i rozporu názoru žalovaného (že doklad o úhradě dosažené v předmětné dražbě není dokladem dle § 28 odst. 7 zákona o dani z přidané hodnoty) s § 31 zákona č. 26/2000 Sb., o veřejných dražbách, soud uvedl, že se nejedná o okolnosti věcně související se správností postupu a rozhodnutí finančních orgánů ve věci samé. Předmětné dodanění totiž nebylo založeno na neuznání dokladu o úhradě ceny z dražby. Námitky týkající se povinnosti správce daně seznámit daňový subjekt s výsledky vytýkacího řízení, ukončení řízení před uplynutím lhůty k vyjádření a skryté daňové kontroly nebyly v žalobě vzneseny, a proto se jimi soud nezabýval. Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu obsáhlou kasační stížností, v níž uplatil stížní námitky odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel rozčlenil kasační stížnost do osmi námitkových okruhů. Stěžovatel nejprve namítl, že vytýkací řízení, které předcházelo vyměřovacímu řízení, nebylo vedeno zákonným způsobem. V rozporu s § 43 odst. 1 daňového řádu bylo zahájeno vydáním neurčité výzvy. Domnívá se, že bylo povinností soudu přezkoumat předmětnou výzvu též z formálního hlediska, tedy zda pochybnost byla sdělena, zda byla určitá a zda vůbec existovala. U stěžovatele byla fakticky prováděna daňová kontrola a nikoliv vytýkací řízení. Správce daně zneužil institut vytýkacího řízení k automatickému nevrácení odpočtů daně z přidané hodnoty. Stěžovatel netušil, že řízení skončilo a netušil ani, jaký konečný právní názor správce daně ve věci zaujal, jelikož údaje v protokolu ze dne 31. 1. 2005 jsou vnitřně rozporné. Procesní nedostatky měly na zjištění skutečného stavu stěžejní význam, protože kdyby bylo stěžovateli před vyměřením daně známo, jaká je správní úvaha správce daně, jaké důkazní prostředky shromáždil a jak je hodnotil, uplatnil by již před vyměřením daně námitku podmínky uplynutí časového testu tří let a popřípadě by mohl předkládat a navrhovat další důkazní prostředky. Dalším důvodem námitek bylo porušení § 31 odst. 8 daňového řádu. Stěžovatel přijaté zdanitelné plnění uvedl v evidenci pro daňové účely dle § 100 zákona o dani z přidané hodnoty; na tuto evidenci je třeba pohlížet právě ve smyslu § 31 odst. 8 daňového řádu. Bylo proto na správci daně, aby prokázal skutečnosti vyvracející správnost předložené evidence. Daňový orgán měl v řízení povinnost doložit, že předmětný přechod nemovitostí v dražbě je plněním osvobozeným a nikoliv zdanitelným. Tím, že soud nikterak nevyložil, proč považuje námitku ohledně § 31 odst. 8 daňového řádu za okolnost, která nesouvisí s vyměřením sporné daňové povinnosti, odepřel soud stěžovateli právo na spravedlivý proces. Správce daně nerozlišuje plnění osvobozené a plnění zdanitelné, jelikož uvádí, že se jednalo o osvobozené zdanitelné plnění. Stěžovatel soudnímu rozhodnutí vytkl též nesrozumitelnost. Není totiž zřejmé, jaká je souvislost mezi § 65 odst. 2 s. ř. s. a tvrzením soudu, že nedodržení § 31 odst. 8 daňového řádu není okolností věcně související se správností postupu a rozhodnutí finančních orgánů ve věci samé, a to za situace, kdy žaloba byla podána dle § 65 odst. 1 s. ř. s. Závěr soudu, že z rozhodnutí žalovaného jednoznačně a srozumitelně vyplývá, že předmětné dodanění nebylo založeno na neuznání dokladu o úhradě ceny z dražby, nemá oporu ve spise. Rozsudek je v tomto směru nepřezkoumatelný. Správními orgány nebylo najisto prokázáno, že navrhovatel dražby byl vlastníkem věcí dražby více jak tři roky přede dnem přechodu vlastnictví a nebo, že nedošlo ke kolaudaci ve smyslu § 4 odst. 3 písm. e) zákona o dani z přidané hodnoty. V odůvodnění soudu chybí přezkoumatelná úvaha o tom, proč nebylo povinností správních orgánů prokázat, že se jednalo o plnění osvobozené. Názor soudu ohledně charakteru dokladu o úhradě ceny dosažené vydražením je založen na formálním přístupu žalovaného a je v rozporu s metodou logického výkladu. Ustanovení § 28 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty uvádí pouze příkladmý výčet daňových dokladů, a proto lze analogicky dovodit, že uskutečněné zdanitelné plnění prokazuje i doklad o úhradě ceny dle § 31 zákona č. 26/2000 Sb. Následující část kasační stížnosti směřovala k chybné aplikaci a výkladu hmotného práva. Z § 2 odst. 1 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty toliko plyne, že zákonodárce zavedl legislativní zkratku „převod nemovitosti“. Odůvodnění neobsahuje jasný a zřejmý právní názor soudu, zejména s ohledem na tvrzení o nezákonnosti výkladu ve vztahu k § 13 odst. 1 a § 51 odst. 1 písm. e) téhož zákona. Soud se nikterak nevypořádal se stanoviskem Právnické Fakulty Masarykovy univerzity v Brně a ani s argumentací stěžovatele k výkladu právních definic uvedenou v knize Teorie práva od V. Knappa. Krajský soud se chybně soustředil na reálný význam zkratky „převod nemovitosti“, ačkoliv zákonné definice je nutno vykládat dle významu nominálního. Pouze tam, kde zákon používá právní pojem „převod nemovitosti“ je nutno chápat, že se jedná také o přechod nemovitosti. Žalovaným provedený výklad jde nad rámec zákona a je v rozporu se základními principy výkladu a předvídatelnosti právní normy. Aplikace pojmu „nemovitost“ dle § 119 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku (dále jen „občanský zákoník“) na ustanovení § 56 zákona o dani z přidané hodnoty je chybná a zavádějící. V rámci dalšího stížního bodu stěžovatel poukázal na nezákonný způso