2 Afs 13/2015 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 13/2015- 30 - text 2 Afs 13/2015 - 36 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Karla Šimky a soudkyň JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Evy Šonkové v právní věci žalobce: JUDr. Ing. M. K., zastoupen Mgr. Martinem Kolaříkem, advokátem se sídlem Pod Zámkem 477/18, Rudolfov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3073/14/5000-14103-708571, a ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3074/14/5000-14103-708571, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 3. 12. 2014, č. j. 10 Af 19/2014 – 43, t a k t o : I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 3. 12. 2014, č. j. 10 Af 19/2014 – 43, a rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3073/14/5000-14103-708571, a ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3074/14/500014103-708571, s e z r u š u j í a věc s e v r a c í žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobci na nákladech řízení o žalobě částku 14.228 Kč, a to k rukám advokáta Mgr. Martina Kolaříka, do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku. III. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobci na nákladech řízení o kasační stížnosti částku 9.114 Kč, a to k rukám advokáta Mgr. Martina Kolaříka, do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku. O d ů v o d n ě n í : I. Rozhodnutí krajského soudu a jemu předcházející rozhodnutí žalovaného [1] Rozsudkem ze dne 3. 12. 2014, č. j. 10 Af 19/2014 – 43, zamítl Krajský soud v Českých Budějovicích (dále jen „krajský soud“) žalobu žalobce proti rozhodnutím žalovaného ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3073/14/5000-14103-708571, a ze dne 10. 2. 2014, č. j. 3074/14/5000-14103-708571, jimiž byly změněny dodatečné platební výměry správce daně na daň z příjmů fyzických osob za rok 2009 a 2010 tak, že se doměřuje daň ve výši 108.570 Kč a vzniká povinnost uhradit penále z doměřené daně ve výši 21.714 Kč. Zbývající části prvostupňových rozhodnutí zůstaly nezměněny. K doměření daně došlo z důvodu, že žalobce podle správce daně nesprávně zahrnul do výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů z pronájmu podle § 9 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), výdaje týkající se nemovitosti v Hradební ulici č. 286/24 v Českých Budějovicích, protože tuto nemovitost nezačal nikdy pronajímat. [2] V žalobě žalobce především namítal, že usiloval o pronájem nebytových prostor ve jmenované nemovitosti a jejich využití v restauračním konceptu, který nebyl uskutečněn pro nekorektní jednání zájemců. Ti nedodrželi dohodu, že budou nést náklady na rekonstrukci nebytových prostor. Okolnost, že žalobce nevykázal z pronájmu žádné příjmy, tak byla zapříčiněna skutečností, že nájemci nebyli schopni hradit své závazky. Z hlediska zamýšleného provozu není významné zjištění správce daně při místním šetření, že v nemovitosti nebyly provedeny žádné úpravy. [3] Krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku vyšel z předpokladu, že uplatnění výdajů souvisejících s konkrétní nemovitostí předpokládá dosažení příjmů. Nepostačuje úmysl vlastníka, že budovu bude užívat k nájmu nebytových prostor, a stejně tak není z hlediska předpisů daňového práva významná okolnost, že nemovitost byla k pronájmu nebytových prostor nabízena. Podle krajského soudu žalobní tvrzení, že je nemovitost od roku 2005 využívána k pronájmu nebytových prostor, nemá oporu ve spise, naopak odporuje zjištění učiněnému správcem daně o tom, že za účelem pronájmu svých nebytových prostor dům využit nebyl, v katastru nemovitostí je stále evidován jako objekt bydlení, při místním šetření nebyly shledány žádné stavební úpravy a nedošlo ani k rekolaudaci domu či jeho části na nebytové prostory. Smlouvy s nájemci nebyly nikdy realizovány, zamýšlené stavební úpravy nebytových prostor na restaurační zařízení nebyly provedeny, což bylo potvrzeno při místním šetření. V uzavřených smlouvách se uvažuje s provozem restaurace s kuchyní a zázemím, neuvádí se, že provoz má být přizpůsoben právě konceptu THE PUB, na který žalobce odkazuje. Provádění stavebních úprav smlouvy vylučují, předpokládá se pouze obvyklá údržba, opravy přesahující opotřebení v porovnání s počátečním stavem převzetí nemovitosti se požaduje projednat s pronajímatelem pronajatých prostor, po skončení nájmu se předpokládá uvést objekt do stavu před vznikem nájemního poměru. Z žádné z těchto smluv nevyplývá, že náklady spojené s užitím nebytových prostor jako THE PUB měl nést pronajímatel. Argumentujeli žalobce, že nemovitosti v roce 2005 nabízel k pronájmu, pak pro posouzení věci je rozhodné, že nemovitosti pronajaty nebyly a žalobci z nich neplynul žádný příjem. Pouhá nabídka nemovitostí k pronájmu podle krajského soudu nepostačuje, aby daňový subjekt mohl uplatnit výdaje spojené s danou nemovitostí jako výdaje daňové proti neexistujícímu příjmu. Skutečnost, že žalobce nebyl úspěšný v dalších pokusech o pronájem nebytových prostor a nabízí dům s pozemkem k prodeji, na věci nic nemění. [4] Krajský soud se vyjádřil i k námitkám, které se týkaly uplatněných nákladů spojených s výkonem činnosti insolvenčního správce, kterým žalobce je. Uzavřel, že příjmy žalobce odpovídající hodnotě hotových výdajů označených dlužníků a úpadců hrazených z jejich majetkové podstaty jsou žalobcovým příjmem ve smyslu § 7 odst. 2 písm. d) zákona o daních z příjmů. Takto dosažený příjem podléhá zdanění, přičemž při výpočtu dílčího daňového základu nic nebrání uplatnění daňových výdajů. II. Kasační stížnost žalobce a vyjádření žalovaného k ní [5] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) v kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě uplatnil důvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Namítá, že krajský soud nesprávně interpretoval a aplikoval ustanovení § 9 zákona o daních z příjmů. Nadále trvá na tom, že uvedená nemovitost byla určena a nabízena k nájmu nebytových prostor, a to od počátku, když za tímto účelem byla stěžovatelem i zakoupena. Stěžovatel od zakoupení nemovitosti v roce 2005 nabízel nebytové prostory k nájmu a minimálně v kontrolních letech 2009 a 2010 započal s pronájmem nebytových prostor. Od obou smluv uzavřených v tomto období však musel stěžovatel z důvodu nekorektního jednání nájemců odstoupit. Jednotliví nájemci nebyli schopni dodržet své povinnosti a zrekonstruovat prostory tak, aby byly způsobilé k řádnému užívání, nebo nebyli schopni naplnit podmínky smluv o smlouvách budoucích, resp. nájemních smluv. V roce 2011 pak byla stěžovatelem po neúspěšných pokusech o pronájem nebytových prostor nemovitost nabízena k prodeji prostřednictvím třetích osob. Co se týče úprav nemovitosti k pronájmu, podle stěžovatele pracovníci správce daně vůbec nemají ponětí o přípravě prostor k pronájmu, kdy jednotlivé nemovitosti či jejich části se upravují dle představ konkrétního nájemce, a to bud‘ na jeho náklady, nebo na náklady pronajímatele, a to vždy na základě příslušné nájemní smlouvy nebo na základě smlouvy, která na tuto skutečnost navazuje a upravuje náhradu nákladů vynaložených na rekonstruované prostory. Tuto skutečnost nevzal správce daně vůbec v potaz. Stěžovatel není ani srozuměn se závěrem, jak mohl správce daně po přibližně 8 letech při místním šetření dovodit, že nemovitost nebyla nikdy od roku 2005 pronajímána, resp. stěžovatelem využívána. Podle stěžovatele nebyla ze strany žalovaného a krajského soudu dostatečně a ve všech souvislostech posouzena skutečnost, že nemovitost byla stěžovatelem zakoupena se záměrem jejího budoucího pronájmu, od tohoto podnikatelského záměru stěžovatel neustoupil a není jeho vinou, že v kontrolním období nebyl dosažen příjem plynoucí z pronájmu nemovitosti. Co do výkladu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů odkazuje stěžovatel na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2009, č. j. 1 Afs 132/2008 - 82. [6] Stěžovatel dále nesouhlasí se závěry ohledně příjmů v insolvenčních a konkursních řízeních. Uznává, že částka ve výši 6.419 Kč formálně představuje hotové výdaje insolvenčního správce, tyto hotové výdaje však nejsou příjmem ani výdajem ve smyslu příslušných ustanovení zákona o daních z příjmů. Jedná se terminus technicus používaný zákonem č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (dále jen „insolvenční zákon“), resp. vyhláškou č. 313/2007 Sb., podle nichž je nutné jednotlivé pohledávky za majetkovou podstatou a výdaje vynaložené v souvislosti se správou majetkové podstaty formálně rozdělit dle požadavků insolvenčního zákona na vyhotovení konečné zprávy a rozdělení těchto jednotlivých pohledávek do konkrétních položek. Nejedná se však o příjem daňového subjektu, ale o výdaj, který je vynakládán prostřednictvím insolvenčního správce z finančních prostředků jednotlivých dlužníků. Stěžovatel je tak i nadále přesvědčen, že výše uvedené příjmy ve věci konkurzu pana I. H. by měl dle správce daně zvýšit o 99.586,32 Kč, když se jedn