7 Afs 261/2015 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 261/2015- 18 - text 7 Afs 261/2015 - 20 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Davida Hipšra a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a JUDr. Tomáše Foltase v právní věci žalobkyně: Ing. Vladimíra Jechová Vápeníková, se sídlem Révová 3242/3, Praha 10, insolvenční správce dlužníka METAZ, a. s., se sídlem Ing. Fr. Janečka 147, Týnec nad Sázavou, zastoupená Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem se sídlem Sluneční nám. 14, Praha 5, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 3. 9. 2015, č. j. 45 Af 38/2012 – 53, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. [1] Rozhodnutím ze dne 26. 11. 2012, č. j. 7075/12-1500-200379, a ze dne 17. 12. 2012, č. j. 7727/12-1500-200379, Finanční ředitelství v Praze zamítlo odvolání žalobkyně a potvrdilo rozhodnutí Finančního úřadu v Benešově (dále jen „správce daně“) ze dne 1. 10. 2012, č. j. 163523/12/021912201502, a ze dne 19. 10. 2012, č. j. 168874/12/021912201502. Těmito rozhodnutími správce daně nevyhověl požadavku dlužníka na vrácení přeplatku na dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). [2] Ve věci původně rozhodovalo Finanční ředitelství v Praze, které však bylo ke dni 31. 12. 2012 zrušeno zákonem č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Jeho působnost přešla na Odvolací finanční ředitelství, přičemž podle § 20 odst. 2 citovaného zákona platí, že jsou-li v rozhodnutích vydaných při správě daní uvedeny územní finanční orgány, zde Finanční ředitelství v Praze, rozumí se jimi orgány finanční správy příslušné podle zákona č. 456/2011 Sb., v tomto případě tedy Odvolací finanční ředitelství (dále jen „žalovaný“). II. [3] Žalobkyně podala proti oběma výše uvedeným rozhodnutím Finančního ředitelství v Praze žaloby ke Krajskému soudu v Praze. Krajský soud obě žaloby spojil ke společnému projednání a rozsudkem ze dne 3. 9. 2015, č. j. 45 Af 38/2012 – 53, žaloby zamítl. [4] V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že na hmotněprávním postavení daňového subjektu (dlužníka) se rozhodnutím o úpadku nic nemění potud, že i nadále zůstává daňovým dlužníkem. Správce daně tedy vyměřuje daň jemu, a nikoliv insolvenčnímu správci. U daňového subjektu však dochází k omezení jeho dispozičních oprávnění ve smyslu § 40 odst. 1 zákona č. 182/2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „insolvenční zákon“), což se nutně promítne i v rovině procesní v daňovém řízení, do něhož vstupuje jako tzv. třetí osoba podle § 22 zákona č. 280/2009, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), insolvenční správce, jemuž jsou podle ust. § 20 odst. 3 daňového řádu přiznávána stejná práva a povinnosti jako daňovému subjektu. To platí jak pro výkon hmotných subjektivních práv a povinností, tak i procesních. Insolvenční správce má proto v daňovém řízení stejná práva jako měl dlužník. Správce daně s insolvenčním správcem jedná v daňovém řízení týkajícím se daňové povinnosti dlužníka a jemu také doručuje rozhodnutí. Důsledkem přechodu oprávnění vykonávat práva a plnit povinnosti v daňovém řízení je rovněž to, že odvolání proti platebnímu výměru je oprávněn podat insolvenční správce a nikoliv dlužník, který tak činí na účet dlužníka. Tato skutečnost se v rozhodnutí o odvolání projeví tím, že za odvolatele bude označen dlužník, přičemž insolvenční správce bude označen jako osoba, jejímž prostřednictvím dlužník jedná. Námitka, že vadné označení odvolatele v rozhodnutí finančního ředitelství způsobuje nicotnost, případně nezákonnost napadeného rozhodnutí tudíž není podle krajského soudu důvodná. [5] Krajský soud dále uvedl, že spor mezi účastníky je veden zejména o to, jaké účinky pro vznik vratitelného přeplatku má usnesení soudu vydané podle ust. § 305 odst. 2 insolvenčního zákona, ve znění účinném do 31. 7. 2013. Krajský soud vycházel z toho, že pokud jde o pohledávky, které se uspokojují kdykoli v průběhu konkursního řízení, tj. pohledávky za majetkovou podstatou a jim na roveň postavené, tyto jsou uspokojovány postupně tak, jak jsou splatné. Jejich uhrazením přitom zanikají. Mezi způsoby zániku pohledávky patří i započtení, které pro účely daňového řízení mimo jiné upravuje ust. § 242 odst. 3 daňového řádu. Jestliže správce daně v souladu s podmínkami stanovenými citovaným ustanovením použil přeplatek na dani z přidané hodnoty za období květen a červen 2011(vzniklý po vydání rozhodnutí o úpadku) na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou, postupoval správně. Ze správního spisu přitom plyne, že k započtení přeplatku ve výši 221.201 Kč a 280.373 Kč na evidovaný nedoplatek došlo zčásti k datu 2. 4. 2012 a zčásti k 4. 5. 2012, přičemž k tomuto pozdějšímu datu již správce daně na osobním daňovém účtu dlužníka neevidoval žádný vratitelný přeplatek. Na této skutečnosti později vydané usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 9. 2012, č. j. KSUL 44 INS 4653/2010-B-135, již nemohlo cokoli změnit, neboť v důsledku vydání tohoto usnesení nemůže vratitelný přeplatek, který v té době již neexistoval, tzv. ožít. Ani tuto námitku proto neshledal krajský soud důvodnou. III. [6] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. [7] Stěžovatelka vyjádřila nesouhlas s tím, jak krajský soud posoudil účinky usnesení insolvenčního soudu vydaného ve smyslu ust. § 305 odst. 2 insolvenčního zákona pro vznik vratitelného přeplatku na daních. Podle krajského soudu takové usnesení dopadá pouze na pohledávky za majetkovou podstatou, které nebyly ke dni jeho vydání uhrazeny. Jeho jazykový výklad není podle stěžovatelky v souladu se smyslem ust. § 305 insolvenčního zákona, ani se zásadami insolvenčního řízení definovanými v ust. § 5 citovaného zákona. Ve svém důsledku vytváří systém nespravedlivého uspokojení pohledávek za majetkovou podstatou, pohledávek jim postavených na roveň a zajištěných pohledávek v rozsahu stanoveném v ust. §167 a § 298 insolvenčního zákona (dále též „zapodstatové pohledávky"), když správce daně je oprávněn si započíst na úhradu těchto pohledávek část majetkové podstaty bez souhlasu insolvenčního správce i soudu. Insolvenční zákon stanoví v ust. § 305 odst. 2 pořadí úhrady tak, aby byl konkurz vůbec proveditelný. V daném případě do tohoto pořadí zasáhl správce daně tak, že si v průběhu konkurzu započetl postupem podle ust. § 242 odst. 3 daňového řádu nadměrné odpočty na úhradu svých zapodstatových pohledávek. Tím došlo k ochuzení majetkové podstaty natolik, že stěžovatelka není schopna dodržet pořadí úhrady nároků podle ust. § 305 odst. 2 insolvenčního zákona, jak plyne z usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 21. 9. 2012, č. j. KSUL 44 INS 4653/2010-B-135. Výklad zastávaný krajským soudem znamená, že zapodstatové pohledávky správce daně jsou „super prioritní" a stát je tak prvním z privilegovaných věřitelů. Taková úvaha je však, s ohledem na judikaturu týkající se vztahu úpadkového a daňového práva, nesprávná. Aplikací právního názoru krajského soudu by došlo k situaci, že zásady stanovící, že žádný z účastníků nesmí být nespravedlivě poškozen nebo nedovoleně zvýhodněn a rovnosti možností věřitelů, by se na uspokojení pohledávek definovaných v ust. § 305 odst. 1 insolvenčního zákona nepoužily. Z uvedených důvodů stěžovatelka navrhla, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. IV. [8] Žalovaný se ke kasační stížnosti stěžovatelky nevyjádřil. V. [9] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3, 4 s. ř. s.). [10] Kasační stížnost není důvodná. [11] Podstatou kasační stížnosti je nesouhlas stěžovatelky s postupem správce daně, který po účinnosti rozhodnutí o úpadku použil přeplatek na DPH na úhradu splatných daňových pohledávek za majetkovou podstatou. [12] Krajský soud v Ústí nad Labem usnesením ze dne 5. 5. 2010, č. j. KSUL 44 INS 4653/2010-A-8, zjistil úpadek dlužníka METAZ, a. s. Účinky toto rozhodnutí nastaly zveřejněním v insolvenčním rejstříku, tj. dne 5. 5. 2010. Usnesením ze dne 9. 12. 2010, č. j. KSUL 44 INS 4653/2010-B-87, insolvenční soud přeměnil reorganizaci dlužníka METAZ, a. s., v konkurs. Dne 2. 4. 2012 stěžovatelka podala za dlužníka METAZ, a. s, dodatečná daňová přiznání k DPH za měsíce květen a červen 2011, na jejichž základě správce daně vydal dva dodatečné platební výměry na DPH ve výši minus 221.201 Kč (květen 2011) a minus 280.373 Kč (červen 2011). Na základě těchto dodatečných platebních výměrů stěžovatelka požádala správce daně o vrácení přeplatku podle § 155 daňového