5 Afs 217/2017 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 217/2017- 28 - text 5 Afs 217/2017 - 32 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové a soudců Mgr. Ondřeje Mrákoty a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: ČKD PRAHA HOLDING, a.s., se sídlem Kolbenova 609/38, Praha 9, zastoupený advokátem JUDr. Pavlem Kačírkem, se sídlem Zenklova 230, Praha 8, proti žalovanému: Finanční úřad pro Kraj Vysočina, se sídlem Tolstého 2, Jihlava, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 13. 7. 2017, č. j. 62 A 106/2017 – 61, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovanému s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á . O d ů v o d n ě n í : [1] Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného rozsudku krajského soudu, kterým byla zamítnuta žaloba na ochranu před nezákonným zásahem spočívajícím v realizaci kontrolních postupů dle stěžovatele místně nepříslušným Finančním úřadem pro Kraj Vysočina, přestože stěžovatel má sídlo v Praze. [2] Přípisem žalovaného ze dne 21. 10. 2016 bylo stěžovateli oznámeno zahájení daňové kontroly; tato měla být zahájena žalovaným v prostorách Finančního úřadu pro hlavní město Prahu. Tento postup stěžovatel považuje za nezákonný zásah, neboť žalovaný není k provedení daňové kontroly oprávněn, protože není místně příslušným správcem daně. [3] Proti postupu žalovaného podal stěžovatel žalobu, v níž navrhl, aby krajský soud určil nezákonnost postupů žalovaného, a aby zakázal žalovanému v pokračování porušování stěžovatelových práv. Krajský soud žalobu zamítl. [4] Krajský soud při posouzení důvodnosti žaloby poukázal na to, že stěžovatel nezpochybňuje konkrétní dílčí úkony správce daně v rámci zahájené daňové kontroly po stránce obsahové (věcné), nýbrž kroky směřující k zahájení a provádění daňové kontroly uskutečňované správcem daně, který k jejich uskutečnění nebyl oprávněn. Konstatoval, že novelou zákona č. 243/2016 Sb. o Finanční správě České republiky (dále jen „zákon o Finanční správě“, která nabyla platnosti a účinnosti dne 29. 7. 2016, byl do právního řádu nově zaveden nový institut vybrané působnosti. Podle § 8 odst. 2 zákona o Finanční správě vykonává finanční úřad vybranou působnost na celém území České republiky. Podle § 10 odst. 4 zákona o Finanční správě se vybranou působností rozumí provádění vyhledávací činnosti při správě daní nebo provádění postupu k odstranění pochybností, daňové kontroly nebo jiných kontrolních postupů při správě daní. Krajský soud dále poukázal na důvodovou zprávu k novele zákona, ze které vyplývá, že úmyslem zákonodárce bylo, aby pro tzv. vybranou působnost, tvořenou prováděním vyhledávací činnosti a kontrolních postupů, každý z těchto úřadů disponoval zvláštní územní působností pro území celé České republiky. Krajský soud konstatoval, že právní úprava obsažená v zákonu o Finanční správě je lex specialis ve vztahu k právní úpravě místní příslušnosti správce daně vyplývající z daňového řádu. Nepřisvědčil stěžovateli v tvrzené libovůli správce daně, neboť dle názoru krajského soudu v režimu vybrané působnosti je k provádění daňové kontroly (a tedy i ke krokům směřujícím k jejímu zahájení) oprávněn i takový správce daně, který by k tomu nebyl oprávněn podle pravidel místní příslušnosti vyplývajících výlučně z daňového řádu. Co se týče argumentace komentářovou literaturou, na kterou stěžovatel odkazoval, konstatoval krajský soud, že tato nezohledňuje novelizaci zákona o Finanční správě; novější komentářová literatura již ostatně vychází z názoru odlišného, odpovídajícího postupu žalovaného (Lichnovský O. a kol. Daňový řád. 3. vydání. Praha: Nakladatelství C. H. Beck, 2016, str. 78). [5] Stěžovatel v kasační stížnosti uvedl, že respektuje změny kompetenčního zákona o finanční správě, nicméně i nadále trvá na tom, že takto vymezené kompetence je možné v konkrétním daňovém řízení realizovat pouze a výlučně v režimu příslušných ustanovení daňového řádu a nikoli plošně, zcela bez dalšího. Namítl, že byť zaregistroval příslušné změny zákona č. 456/2011 Sb., na druhé straně ale nezaregistroval žádné změny v § 13 - § 19 daňového řádu; nepovažuje proto za svého místně příslušného správce daně žalovaného obhospodařujícího území Kraje Vysočina, kterého i nadále vnímá coby místně nepříslušného poukazuje na jednoznačné znění § 13 odst. 1 písm. b) daňového řádu, které jednoznačně vymezuje místní příslušnost správce daně ve vztahu právnické osobě, která se zcela nepochybně řídí sídlem právnické osoby. Namítá, že pokud by mělo skutečně dojít ke změně takto vymezené místní příslušnosti, musel by takovýto postup nalézt oporu v kvalifikovaném rozhodnutí nadřízeného správce daně, tzn. v daném případě Odvolacího finančního ředitelství, kdy takovéto rozhodnutí by zcela nepochybně muselo podléhat soudnímu přezkumu – viz např. rozsudek NSS sp. zn. 7 Afs 13/2007, podle kterého „Rozhoduje-li nadřízený správce daně o delegaci místní příslušnosti podle § 5 odst. 3 citovaného zákona, nesmí tato pravidla bez vážných příčin anebo zcela bez důvodů obcházet a delegace místní příslušnosti musí vždy být jen krajním a řádně zdůvodněným řešením. Při delegaci místní příslušnosti nadřízený správce daně svým úkonem zasahuje do práv daňového subjektu tím, že autoritativně určuje, který jemu podřízený správce daně bude v budoucnu provádět správu daní. Daňový subjekt proto musí mít možnost, aby soud přezkoumal postup, kterým se určuje správce daně. Nelze ostatně odhlédnout ani od toho, že delegací provedenou mimo rámec zákonem vymezených důvodů bez soudní kontroly by mohlo docházet k účelovému zneužití tohoto institutu, neboť daňová správa by tak mohla řešit své vlastní, ryze administrativní, potíže s konkrétními daňovými subjekty vůbec nespojené, např. nedostatečné kapacity správců daně, a tak podstatnou měrou vůbec popřít smysl zákonem stanovené místní příslušnosti…“. Fakt, že jedno z územních pracovišť Finančního úřadu pro Kraj Vysočina se iniciativně chopilo kompetencí Odvolacího finančního ředitelství, navíc v rovině jakéhosi soudně nepřezkoumatelného postupu, pak stěžovatelka namítla coby řešení zcela postrádající jakoukoli zákonnou oporu. Stěžovatelka též namítla, že zjevným záměrem správce daně plynoucím z jeho výzvy bylo zcela nepochybně též zahájení doměřovacího řízení z moci úřední, a to ve smyslu § 143 daňového řádu; doměřovací řízení však není vybranou působností ve smyslu § 10 odst. 4 zákona o Finanční správě; i z uvedeného plyne zcela bez jakýchkoli pochybností, že Finanční úřad pro Kraj Vysočina, ani žádné z jeho územních pracovišť nemůže být místně příslušným správcem daně, který by takovéto řízení, tj. doměřovací řízení k jakékoli dani, byl kompetentním ve vztahu ke stěžovateli zahájit. [6] Stěžovatel dále podrobně rozebírá v souvislosti vzájemných vztahů § 13 daňového řádu a § 8 odst. 2 a § 10 odst. 4 zákona o Finanční správě jednotlivé instituty upravené v daňovém řádu - místní šetření, vyhledávací činnost, postup k odstranění pochybností a daňovou kontrolu, přitom snáší argumentace stran jejich smyslu a účelu a opětovně v případě daňové kontroly dovozuje, že se vždy jedná pouze a výlučně o dílčí kontrolní postupy, které jsou součástí řízení nalézacího (a to buď vyměřovacího, či doměřovacího) a pouze v rámci takovéhoto řízení mohou být tyto postupy realizovány; řízení nalézací (ale ani jeho formy) prokazatelně není zahrnuto do okruhů tzv. vybrané působnosti dle § 10 odst. 4 zákona o Finanční správě a tedy na něj nemůže být aplikován zcela bez dalšího režim § 8 odst. 2 tohoto zákona a naopak místní příslušnost správce daně musí být ohledně takto vedeného daňového řízení vymezena § 13 daňového řádu. Opačný výklad, a to jak ze strany zúčastněných správců daně, tak ze strany soudu, vytváří dle stěžovatele zcela nepřehledný stav a naprosto neumožňuje dotčeným daňovým subjektům se v problematice jejich místní příslušnosti ve vztahu k příslušným správcům daně spolehlivě orientovat, neboť dle takovéto interpretace ačkoli i nadále platí řada ustanovení daňového řádu, která řeší problematiku místní příslušnosti a možných a zákonných zásahů do ní (viz. zejména § 13, § 17, § 18), by současně dle uvedeného výkladu soudu mohlo vůči konkrétnímu daňovému subjektu být kromě místně příslušného správce daně dle § 13 daňového řádu v rozsahu vybrané působnosti „místně příslušných“ též dalších 14 finančních úřadů. [7] Stěžovatel trvá na tom, že soud meritum podané žaloby vyhodnotil zcela formálně, řadou žalobních námitek se vůbec nezabýval a jiné odmítl, aniž by takovéto odmítnutí řádně odůvodnil a ve výsledku dospěl k závěrům, které jsou v rozporu se zákonem, řada z nich není v praxi vůbec realizovatelná a jiná tato řešení mohou být dovedena do zcela absurdních závěrů. Stěžovatel namítá, že ani argumentace soudu odkazem na důvodovou zprávu k zákonu č. 243/2016 Sb., není na místě a k samotné takto řešené „koncepční, či syst