6 Afs 177/2019 — Nejvyšší správní soud

6 Afs 177/2019- 30 - text 6 Afs 177/2019 - 36 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Tomáše Langáška (soudce zpravodaj), soudce JUDr. Filipa Dienstbiera a soudkyně Mgr. Veroniky Baroňové v právní věci žalobkyně: KONREO, v. o. s., IČO 04706498, sídlem Dobrovského 1310/64, Brno, insolvenční správkyně společnosti FAU s. r. o., v konkursu, IČO 49610431, sídlem Pekařská 1639/79a, Opava – Kateřinky, zastoupená JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, sídlem Budějovická 7, Praha 7, týkající se žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. května 2017 č. j. 30421/2017-900000-304.5, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 17. června 2019 č. j. 22 Af 79/2017 - 74, takto: I. Kasační stížnost žalovaného se zamítá. II. Žalovaný nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalobkyni se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení případu [1] V nyní posuzované věci jde o přezkum rozhodnutí o uložení pokuty podle § 43 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (resp. rozhodnutí o zamítnutí odvolání proti pokutě označené v návětí výroku tohoto rozsudku). Podle tohoto ustanovení použije-li správce daně zajištění daně na úhradu daně, uloží provozovateli daňového skladu […] pokutu ve výši 10 % z částky zajištění daně použité na úhradu daně. Společnost FAU s. r. o. (dále jen „společnost FAU“) totiž ve lhůtě splatnosti neuhradila spotřební daň z minerálních olejů, která jí byla vyměřena, na úhradu daně proto bylo použito zajištění, které společnost FAU dříve poskytla za účelem vydání povolení k provozování daňového skladu. Tím byla naplněna dispozice citovaného ustanovení. Pro pochopení širších souvislostí je však třeba uvést další informace o událostech, ke kterým v inkriminovaném období a později docházelo. [2] Nejprve, o více než rok dříve, byla společnost FAU rozhodnutími Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 22. dubna 2015 a 7. srpna 2015 vyzvána jako ručitel k úhradě nedoplatku na dani z přidané hodnoty za dlužníka společnost VERAMI International Company s. r. o. (dále též „ručitelské výzvy“). Odvolání společnosti FAU proti těmto rozhodnutím zamítlo Odvolací finanční ředitelství rozhodnutími ze dne 22. září 2016 a 13. října 2016, která ovšem později zrušil Krajský soud v Brně (rozsudek ze dne 9. května 2019 č. j. 29 Af 102/2016 - 335). [3] Zásadní vliv na poměry společnosti FAU měly související události z konce září 2016. Dne 23. září 2016 a 30. září 2016 vydaly Celní úřad pro Moravskoslezský kraj (dále též „celní úřad“) a Specializovaný finanční úřad vůči společnosti FAU zajišťovací příkazy k zajištění úhrady daní v celkové výši přesahující 540 milionů Kč. Zajišťovací příkazy byly vykonány okamžitě. Odvolání proti zajišťovacím příkazům vydaným Specializovaným finančním úřadem zamítlo Odvolací finanční ředitelství rozhodnutím ze dne 20. října 2016. Žalovaný rozhodnutími ze dne 10. listopadu 2016 a 12. prosince 2016 změnil zajišťovací příkazy vydané celním úřadem jen nepatrně (tak, že určil lhůtu splatnosti v délce tří dnů), ve zbytku odvolání společnosti FAU zamítl. [4] Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství z 20. října 2016 a zajišťovací příkazy vydané Specializovaným finančním úřadem z 23. září 2016 později zrušil Krajský soud v Ostravě (dále jen „krajský soud“), a to rozsudkem ze dne 14. června 2017 č. j. 22 Af 9/2017 - 84; kasační stížnost proti tomuto rozsudku zamítl Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 30. listopadu 2017 č. j. 4 Afs 140/2017 - 54. Rozsudkem ze dne 22. května 2018 č. j. 22 Af 8/2017 - 113 zrušil krajský soud rozhodnutí žalovaného z 10. listopadu 2016 a 12. prosince 2016 i jemu předcházející zajišťovací příkazy vydané Celním úřadem pro Moravskoslezský kraj ze dne 23. září 2016 a 30. září 2016. Kasační stížnost proti tomuto rozsudku také Nejvyšší správní soud zamítl (rozsudek ze dne 28. března 2019 č. j. 10 Afs 172/2018 - 42). [5] Dne 27. září 2016 vyměřil celní úřad společnosti FAU na základě jejího daňového přiznání spotřební daň z minerálních olejů za zdaňovací období srpen 2016 ve výši 180 103 299 Kč. Splatnost daně stanovil s ohledem na § 168 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ke dni vydání platebního výměru (vyměřená spotřební daň byla totiž zajištěna jedním z výše zmíněných zajišťovacích příkazů, konkrétně rozhodnutím celního úřadu ze dne 23. září 2016 č. j. 116934/2016-570000-32.4, který však později zrušil krajský soud rozsudkem ze dne 22. května 2018 č. j. 22 Af 8/2017-113, zmíněným v předešlém odstavci). O dva dny později celní úřad zjistil, že společnost FAU spotřební daň dosud neuhradila. Proto celní úřad rozhodl o použití částky ve výši 41 119 000 Kč, kterou společnost FAU poskytla jako podmínku (zajištění) pro povolení k provozování daňového skladu, na úhradu dlužného nedoplatku. [6] Rozhodnutím ze dne 29. září 2016 č. j. 119800/2016-570000-32.4 uložil celní úřad společnosti FAU pokutu ve výši 4 111 900 Kč podle § 43 zákona o spotřebních daních. Odvolání společnosti FAU proti tomuto rozhodnutí zamítl žalovaný rozhodnutím označeným v návětí tohoto rozsudku. Označil za nesporné, že společnosti FAU byla vyměřena spotřební daň z minerálních olejů, kterou ke dni splatnosti (tedy ke dni jejího stanovení) neuhradila, a že bylo k úhradě této daně použito zajištění daně, byly tedy naplněny podmínky pro uložení pokuty podle § 43 zákona o spotřebních daních. Obchodní aktivity společnosti FAU ani postup orgánů celní správy nebyly dle názoru žalovaného pro posouzení pokuty relevantní, přestože z pohledu společnosti FAU mohly být v konečném důsledku příčinou toho, že nebyla schopná plnit daňové povinnosti ve lhůtě splatnosti. [7] Žalobkyně se proti tomuto rozhodnutí žalovaného bránila žalobou (doručenou krajskému soudu dne 17. července 2017), v níž poukazovala na to, že použití zajištění na úhradu nedoplatku na spotřební dani za srpen 2016 bylo jen důsledkem nezákonného zásahu státních orgánů (Specializovaného finančního úřadu, Odvolacího finančního ředitelství a žalovaného) proti ní, který fakticky ukončil její podnikatelskou činnost. Žalobkyně podrobně popisovala dosavadní postup orgánů finanční a celní správy a uváděla důvody, pro něž jej považuje za nezákonný. Též uvedla, že se proti všem doposud vydaným rozhodnutím bránila či brání správními žalobami, přičemž ve věci zajišťovacích příkazů vydaných Specializovaným finančním úřadem jí krajský soud již vyhověl a (výše zmíněným rozsudkem) ze dne 14. června 2017 č. j. 22 Af 9/2017 - 84 tato rozhodnutí zrušil. Dále uváděla, že v řízení, jehož předmětem jsou zajišťovací příkazy vydané celním úřadem (tedy i zajišťovací příkaz na spotřební daň za srpen 2016), krajský soud dosud nerozhodl. [8] Rozsudkem ze dne 17. června 2019 č. j. 22 Af 79/2017 - 74, proti němuž směřuje nyní posuzovaná kasační stížnost, krajský soud zrušil žalobou napadené rozhodnutí žalovaného a věc mu vrátil k dalšímu řízení a přiznal žalobkyni náhradu nákladů řízení. Nejprve se zabýval tím, zda může přihlížet ke zrušení zajišťovacích příkazů a ručitelských výzev. Tyto okolnosti totiž nastaly až po vydání žalobou napadeného rozhodnutí, jejich zohledněním by tudíž krajský soud porušil zásadu vázanosti skutkovým a právním stavem, který tu byl v době vydání rozhodnutí správního orgánu, vyjádřenou v § 75 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“). Krajský soud odkázal na usnesení ze dne 2. května 2017 č. j. 10 As 24/2015 - 71, v němž rozšířený senát Nejvyššího správního soudu připustil prolomení uvedeného pravidla pro případ správního trestání. O takovou situaci se dle názoru krajského soudu jednalo i v projednávaném případě. Krajský soud proto konstatoval, že byly zrušeny ručitelské výzvy i zajišťovací příkazy, které byly v září 2016 okamžitě exekuovány, což utlumilo ekonomickou činnost společnosti FAU. Navíc, nebýt zajišťovacích příkazů, splatnost spotřební daně za zdaňovací období srpen 2016 by nastala až dne 10. října 2016. Dle názoru krajského soudu lze v řízení o uložení pokuty za použití zajištění zohlednit skutečnost, že k použití zajištění vedla jen aktivita správců daně, vůči níž se daňový subjekt nemohl efektivně bránit. Ačkoli § 43 zákona o spotřebních daních na první pohled nepřipouští takové okolnosti hodnotit, z judikatury Ústavního soudu vyplývá, že i při absenci explicitně vymezeného prostoru pro správní uvážení byl žalovaný povinen dbát ústavně zaručených základních práv, a v tomto směru uložení pokuty správnímu uvážení podléhá. Krajský soud uzavřel, že porušení povinnosti společnosti FAU zaplatit spotřební daň včas, a tedy i uložení pokuty, zapříčinilo především nezákonné jednání orgánů finanční a celní správy, což nelze aprobovat. Dále krajský soud konstatoval, že „není-li tu pevného sepjetí pokuty za použití zajištěné daně s daňovým nedoplatkem […], není zajištěno ani