7 Afs 39/2022 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 39/2022- 18 - text  7 Afs 39/2022 - 21 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Tomáše Foltase a soudců Mgr. Lenky Krupičkové a Mgr. Michala Bobka v právní věci žalobce: REKOMET STEEL s. r. o., se sídlem J. Jabůrkové 308, Otrokovice, zastoupen Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem se sídlem Sluneční nám. 14/2588, Praha 5, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 20. 1. 2022, č. j. 62 A 99/2021  47, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. [1] Žalobce se žalobou na ochranu proti nečinnosti domáhal u Krajského soudu v Brně (dále též „krajský soud“) určení, že žalovaný je nečinný v řízení o odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Zlínský kraj ze dne 16. 3. 2018, č. j. 468703/18/330652525708414. Požadoval, aby krajský soud žalovanému uložil povinnost vydat v daném řízení rozhodnutí o odvolání do tří dnů od právní moci rozsudku. II. [2] Krajský soud žalobu v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl. Neshledal, že by žalovaný byl v předmětném odvolacím řízení nečinný. Podle krajského soudu nelze přisvědčit žalobci, že žalovaný měl postupovat podle § 71 odst. 3 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též „správní řád“) a rozhodnutí o odvolání vydat bezodkladně, nejpozději pak ve lhůtě 30 dní ode dne vydání rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 1. 7. 2021, č. j. 62 Af 44/2019  151, kterým došlo ke zrušení předchozího rozhodnutí žalovaného o odvolání vydaného v dané věci (dále též „předchozí zrušující rozsudek“). Žalobcem odkazované usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 8. 2005, č. j. 2 Afs 144/2004  110 (dále též „usnesení rozšířeného senátu č. j. 2 Afs 144/2004  110“) se týká zcela odlišné situace, a to stanovení lhůty k vydání rozhodnutí o námitkách proti postupu pracovníků správce daně v daňové kontrole podle § 16 odst. 4 písm. d) přechozí právní úpravy, tj. zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále též „zákon o správě daní a poplatků“). Krajský soud dále konstatoval, že při posuzování nečinnosti je nezbytné zohlednit i to, v jaké procesní situaci se žalovaný po vydání předchozího zrušujícího rozsudku nachází. Přestože po vrácení spisového materiálu byla mezi jednotlivými úkony žalovaného prodleva, s ohledem na rozsáhlost zjišťovaných skutečností se podle krajského soudu nejednalo o nečinnost. Rozsudek krajského soudu (stejně jako všechna dále citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu) je v plném znění odstupný na www.nssoud.cz a soud na něj pro stručnost odkazuje. III. [3] Žalobce (dále též „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodu uvedeného v § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále též „s. ř. s.“). Měl za to, že v souladu s výše uvedeným usnesením rozšířeného senátu č. j. 2 Afs 144/2004  110 je správce daně povinen vydat rozhodnutí o odvolání ve lhůtách podle § 71 odst. 3 správního řádu. Vzhledem k tomu, že zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též „daňový řád“) neobsahuje lhůtu pro vydání rozhodnutí o odvolání, jedná se o pravou mezeru v právu, kterou je třeba odstranit aplikací lhůt dle správního řádu. Nesouhlasil ani se závěrem krajského soudu, že usnesení rozšířeného senátu č. j. 2 Afs 144/2004  110 se vztahuje výlučně na řízení o námitkách proti postupu pracovníka správce daně při daňové kontrole. V rámci další kasační námitky pak stěžovatel konstatoval, že by bylo eventuálně možné lhůtu pro vydání rozhodnutí o odvolání odvozovat z § 156 odst. 2 daňového řádu, který stanoví třicetidenní lhůtu pro vydání rozhodnutí o posečkání. Z uvedených důvodů navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. IV. [4] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti vyslovil souhlas se závěry krajského soudu. Ani stěžovatelem odkazovaná judikatura nedokládá, že by na vydání rozhodnutí o odvolání bylo možné použít úpravu lhůt ve správním řádu. Nelze bez dalšího zaměňovat rozhodnutí o odvolání s rozhodnutím o námitkách proti postupu pracovníka správce daně při daňové kontrole. V podrobnostech žalovaný odkázal na své vyjádření k žalobě. Navrhl proto, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl. V. [5] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). [6] Kasační stížnost není důvodná. [7] Předmětem sporu je posouzení, zda byl žalovaný nečinný, pakliže nevydal rozhodnutí o odvolání ve lhůtách podle § 71 správního řádu, podle kterého je správní orgán povinen vydat rozhodnutí bezodkladně, nejpozději pak do 30 dnů ode dne zahájení řízení. [8] Stěžovatel je přesvědčen, že žalovaný měl o podaném odvolání rozhodnout ve lhůtě třiceti dnů ode dne vydání předchozího zrušujícího rozsudku. Krajský soud podle stěžovatele nesprávně posoudil otázku aplikace správního řádu v daňovém řízení, konkrétně možnost aplikace lhůt dle správního řádu při vydávání rozhodnutí o odvolání. Podle stěžovatele je třeba v důsledku absence lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání v daňovém řádu aplikovat (v souladu s usnesením rozšířeného senátu č. j. 2 Afs 144/2004  110) právní úpravu lhůt dle správního řádu. [9] Nejvyšší správní soud stěžovateli nepřisvědčil. Plně se ztotožnil s posouzením věci provedeným krajským soudem, jehož závěry plně přejímá. Nad jeho rámec dodává ke kasačním námitkám následující. [10] Předně nelze souhlasit s tím, že by nutnost aplikovat lhůty dle správního řádu na odvolací daňové řízení měla plynout z usnesení rozšířeného senátu č. j. 2 Afs 144/2004  110. Právní názor ohledně povinnosti rozhodnout bezodkladně, eventuálně ve lhůtě třiceti dnů, byl totiž v označeném rozhodnutí rozšířeného senátu vysloven ve vztahu k rozhodnutí o námitkách proti postupu pracovníka správce daně v daňové kontrole (podle dřívější procesní úpravy daňového řízení, tj. podle zákona o správě daní a poplatků). Nejvyšší správní soud přitom nesdílí názor stěžovatele, že by se závěry citovaného usnesení měly vztahovat i na odvolací řízení dle daňového řádu. Takový závěr rozšířený senát v odkazovaném usnesení nevyslovil. Jeho rozhodnutí se týkalo výhradně námitek proti postupu pracovníků správce daně při daňové kontrole. V tomto ohledu nelze přehlédnout skutečnost, že rozhodování o námitkách a rozhodování o odvolání představují zásadně odlišné procesní instituty uplatňované v odlišných fázích daňového řízení. Podle § 16 odst. 4 písm. d) zákona o správě daní a poplatků měl daňový subjekt, u něhož byla prováděna daňová kontrola, právo podávat námitky proti postupu pracovníka správce daně. Námitky vyřizoval pracovník správce daně nejblíže nadřízený tomu, vůči němuž směřovaly. Tento nadřízený pracovník námitce buď vyhověl a zajistil nápravu, nebo daňovému subjektu sdělil písemně důvody, pro které nebylo možno námitce vyhovět. Proti rozhodnutí o námitce se nebylo možno samostatně odvolat (§ 16 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků). Z uvedeného plyne, že námitkami se bylo možno operativně (a méně formálně než v případě jiných opravných prostředků – např. odvolání) bránit proti postupům pracovníka daně, a to výhradně při provádění daňové kontroly. Vypořádání námitek pak bylo taktéž do jisté míry neformální. Správce daně měl buď zajistit nápravu, nebo písemně sdělit důvody nevyhovění. Námitky přitom vyřizoval ten stejný správce daně; námitky tedy neměly devolutivní účinek. Právní úprava nepočítala ani s tím, že by se za účelem vyřízení námitek provádělo dokazování. [11] Vzhledem k tomu, že daňová kontrola představuje postup zásadním způsobem zasahující do práv daňového subjektu a ovlivňující jeho ekonomickou činnost (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 5. 2019, č. j. 1 Afs 139/2018  57), bylo žádoucí, aby správce daně při této kontrole (a i při vyřizování souvisejících námitek) jednal co možná nejrychleji a nejefektivněji. Jinými slovy, bylli namítán nesprávný postup pracovníků správce daně v probíhající daňové kontrole, bylo nutno takové tvrzení prověřit co nejrychleji a případně odstranit zjištěný závadný stav v době, kdy tento ještě bylo možno reálně odstranit. K tomu odkazuje soud i na rozsudek ze dne 21. 3. 2019, č. j. 7 Afs 519/2018  22, podle něhož smyslem ochrany proti nečinnosti je „zabránění bezdůvodného prodlužování kontrolního postupu, a tím bezúčelného oddalování konečného zjištění, zda daňový subjekt přiznal daň ve správné výši (v případě kontrolního postupu před vyměřením), resp. zda mu byla vyměřena daň ve správné výši (v případě kontrolního postupu po vyměření). Je proto žádoucí, aby správce daně při kontrolním postupu jedn