1 Afs 77/2025 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 77/2025- 74 - text  1 Afs 77/2025 - 79 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ivo Pospíšila, soudkyň Lenky Kaniové a Evy Šonkové v právní věci žalobkyně: NAYDATART a. s., se sídlem náměstí Práce 2523, Zlín, zastoupené JUDr. Marií Martinovou, advokátkou se sídlem Roháčova 2614, Tábor, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 5. 2. 2019, č. j. 4354/19/520011431706481, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 9. 4. 2025, č. j. 29 Af 30/2019  316, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro Zlínský kraj, Územní pracoviště ve Zlíně (dále jen „správce daně“), zahájil u žalobkyně dne 18. 6. 2012 daňovou kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 2009 a 2010. Na jejím základě žalobkyni dvěma platebními výměry ze dne 29. 11. 2013 doměřil daň. [2] Rozhodnutím o odvolání ze dne 5. 6. 2015, č. j. 649725/15/330151523707268, podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), a dle § 113 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“), správce daně částečně vyhověl odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 29. 11. 2013, č. j. 1760503/13/330124803707268, na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 tak, že změnil doměřenou daň z částky 950 400 Kč na částku 928 400 Kč a současně podle § 2 odst. 5 daňového řádu změnil penále podle § 37b odst. 1 písm. a) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do 31. 12. 2010 (dále jen „ZSDP“), ve spojení s § 264 odst. 13 daňového řádu z částky 190 080 Kč na částku 185 680 Kč (dále jen „první platební výměr“). [3] Rozhodnutím o odvolání ze dne 5. 6. 2015, č. j. 649884/15/330151523707268, správce daně podle zákona o daních z příjmů a dle § 113 odst. 1 písm. b) daňového řádu částečně vyhověl odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 29. 11. 2013, č. j. 1762233/13/330124803707268, na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 tak, že změnil doměřenou daň z částky 1 382 440 Kč na částku 1 343 300 Kč a současně podle § 2 odst. 5 daňového řádu změnil zákonné penále podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu z částky 276 488 Kč na částku 268 660 Kč (dále jen „druhý platební výměr“). [4] Rozhodnutím ze dne 4. 4. 2016, č. j. 13575/16/520011431706481, žalovaný k odvolání žalobkyně první platební výměr změnil tak, že doměřenou daň z příjmů právnických osob ve výši 928 400 Kč snížil na částku 914 800 Kč a současně snížil penále z částky 185 680 Kč na částku 182 960 Kč, a druhý platební výměr změnil tak, že doměřenou daň z příjmů právnických osob ve výši 1 343 300 Kč snížil na částku 1 330 000 Kč a současně snížil penále podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu z částky 268 660 Kč na 266 000 Kč (dále jen „první rozhodnutí o odvolání“). [5] Rozsudkem ze dne 29. 5. 2018, č. j. 29 Af 53/2016  88 (dále jen „první zrušující rozsudek“), Krajský soud v Brně (dále jen „krajský soud“) zrušil první rozhodnutí o odvolání a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. [6] Následně žalovaný napadeným rozhodnutím, označeným v záhlaví, první platební výměr změnil tak, že doměřenou daň z příjmů právnických osob ve výši 928 400 Kč snížil na částku 731 200 Kč a současně snížil penále podle § 37b odst. 1 písm. a) ZSDP ve spojení s § 264 odst. 13 daňového řádu z částky 185 680 Kč na částku 146 240 Kč, a druhý platební výměr změnil tak, že doměřenou daň z příjmů právnických osob ve výši 1 343 300 Kč snížil na částku 1 330 000 Kč a současně snížil penále podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu z částky 268 660 Kč na 266 000 Kč. [7] Krajský soud následně rozsudkem ze dne 28. 7. 2021, č. j. 29 Af 30/2019  131 (dále jen „druhý zrušující rozsudek“), napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. [8] Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 20. 9. 2023, č. j. 1 Afs 271/2021  90, zrušil druhý zrušující rozsudek a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení, neboť se neztotožnil s názorem, že žalovaný měl doplnit dokazování ve vztahu k tvrzením žalobkyně ohledně skutečné výše nepřímých nákladů na držbu podílu v dceřiných společnostech. Naopak dospěl k závěru, že bylo třeba postupovat v souladu s § 25 odst. 1 písm. zk) zákona o daních z příjmů a za daňově neuznatelný náklad při posouzení daně příjmů z dividend a jiných podílů na zisku považovat částku ve výši 5 %. Žalobkyni se nepodařilo prokázat, že uvedené náklady byly nižší než 5 % příjmů z dividend, a to ani na základě tvrzení a podkladů, které nově předložila v odvolacím řízení po prvním zrušujícím rozsudku krajského soudu. Jestliže žalobkyně neprokázala, resp. nenavrhla provedení důkazů ke všem sporným skutečnostem předložené kalkulace, provedení navržených svědeckých výpovědí by bylo nadbytečné. Žalovaný tudíž postupoval správně. Nelze po něm požadovat, aby prostřednictvím svědeckých výpovědí v podstatě rekonstruoval žalobkyní opakovaně předkládané a měněné kalkulace režijních nákladů. Stejně tak Nejvyšší správní soud nesouhlasil s tím, že napadené rozhodnutí je nepřezkoumatelné, neboť žalovaný v dalším odvolacím řízení (po prvním zrušujícím rozsudku) nevypořádal argumentaci, kterou žalobkyně uplatňovala v soudním řízení (tato argumentace se týkala nerealizovaných kurzových rozdílů), avšak nikoliv v dalším řízení před žalovaným. Uložil krajskému soudu, aby se sám věcně zabýval touto námitkou, neboť napadené rozhodnutí nemohl zrušit pro nepřezkoumatelnost, ale pouze z důvodu, že by vyšly najevo „nesprávnosti“ či „nezákonnosti“, jež mohly mít vliv na výrok rozhodnutí o odvolání. [9] Krajský soud následně napadené rozhodnutí rozsudkem ze dne 24. 1. 2024, č. j. 29 Af 30/2019217 (dále jen „třetí zrušující rozsudek“), znovu zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení, neboť se přezkoumatelně nevypořádal s požadavkem žalobkyně na uznání položek manka uvedených ve sloupci 07 v tabulkách na str. 28 a 29 napadeného rozhodnutí, který v odvolacím řízení po prvním zrušujícím rozsudku dokládala přiloženými podklady – těmi se žalovaný nezabýval. Souhlasil však s žalovaným, že žalobkyně mohla jako daňově uznatelný náklad uplatnit ztratné pouze do výše 0,15 % z obratu. Stejně tak neshledal důvodnou námitku týkající se nerealizovaných kurzových rozdílů a přisvědčil žalovanému, že v řízení nevyšly najevo nesprávnosti či nezákonnosti, které by mohly mít dopad na výrok druhého rozhodnutí o odvolání. Z ničeho nebylo možné přesně dovodit (a nesdělila to ani žalobkyně), jaké hodnoty či částky se měly zohlednit v podobě nerealizovaných kurzových rozdílů, a nevstupovat proto do základu daně. [10] Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 10. 10. 2024, č. j. 1 Afs 31/2024  91, třetí zrušující rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. Neztotožnil se totiž s krajským soudem, že se žalovaný v napadeném rozhodnutí nevypořádal s požadavkem žalobkyně na uznání položek manka ve sloupci 07 a v souvislosti s tím ani s podklady doloženými žalobkyní dne 5. 11. 2018. Pokud totiž žalobkyně dokládala manka, která žalovaný ve výpočtu daně zohlednil jako daňově uznatelná již v rozhodnutí z roku 2016, postačilo odkázat na toto rozhodnutí, aniž by se musel vypořádávat s obsahem jednotlivých dokumentů. Nejvyšší správní soud se proto dále zabýval způsobem výpočtu výsledné daně, aby posoudil, zda žalovaný skutečně o položky zahrnuté ve sloupci 07 základ daně nezvýšil. Dospěl přitom k závěru, že nikoliv. Způsob, jakým se žalobkyně domáhá započíst nedoložená manka, není správný, a námitky žalovaného jsou důvodné. Jelikož žalovaný skutečně základ daně nezvýšil o položky zahrnuté ve sloupci 07, jeho rozhodnutí jako přezkoumatelné obstojí, neboť odkaz na rozhodnutí z roku 2016 byl dostatečný. [11] Krajský soud v nyní napadeném rozsudku žalobu zamítl. Odkázal na příslušné části druhého a třetího zrušujícího rozsudku, v nichž shledal nedůvodnými veškeré námitky žalobkyně vyjma námitky týkající se vyloučení nákladů za manka a škody. Tu však zodpověděl Nejvyšší správní soud v rozsudku č. j. 1 Afs 31/2024  91, v němž shledal napadené rozhodnutí v této části přezkoumatelné a správné. Tímto závěrem je krajský soud vázán, proto s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu shledal námitku nedůvodnou. Žalobkyně měla v řízení o kasační stížnosti dostatečný prostor reagovat na argumentaci žalovaného, proto krajský soud již neshledal důvod pro další polemiku s napadeným rozhodnutím. II. Obsah kasační stížnosti a další podání účastníků řízení [12] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností, kterou založila na důvodech podle §