1 Afs 183/2014 — Nejvyšší správní soud

30 A 124/2018- 39 - text 12 30A 124/2018 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Milana Procházky a soudkyň JUDr. Ing. Venduly Sochorové a Mgr. Ing. Veroniky Baroňové ve věci žalobkyně: L. Š. zastoupená daňovým poradcem Ing. Ladislavem Fancem sídlem Březnická 5565, Zlín proti žalovanému: Finanční úřad pro Zlínský kraj sídlem třída T. Bati 21, Zlín o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného spočívajícím ve vydání výzvy žalobkyni k prokázání příjmů a v neposkytnutí analýzy, z níž žalovaný při vydání výzvy vycházel, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Žaloba 1. Žalobkyně se podanou žalobou domáhá ochrany před nezákonným zásahem žalovaného, který má spočívat v neoprávněném vydání výzvy podle § 38x odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a v odmítnutí zpřístupnit žalobkyni analýzu, z níž žalovaný při vydání výzvy vycházel. Žalovaný podle žalobkyně nezákonně požaduje zpětně doložit skutečnosti týkající se zdaňovacího období, na které se ustanovení § 38x odst. 1 zákona o daních z příjmů nevztahovalo. 2. Dne 27. 11. 2017 byla žalobkyni doručena výzva žalovaného č. j. 1861575/17/3301-61561-703068, kterou byla vyzvána k prokázání vzniku a původu příjmů a dalších skutečností souvisejících s nárůstem jejího jmění, spotřebou nebo jiným vydáním za zdaňovací období roku 2010 až 2016. Žalobkyně několik let žila ve společné domácnosti s jejím přítelem, který se nemalou měrou finančně podílel na kontrolovaném jmění. Následně s přítelem uzavřeli manželství. S manželem přitom žalovaný žádné řízení nezahájil, přestože je zřejmé, že jeho příjmy byly rovněž prověřovány. 3. Ve výzvě žalovaný uvedl, že žalobkyně v uplynulém období pořídila pozemek a postavila rodinný dům v obci H., resp. pořídila osobní vozidla. Z výzvy však není zřejmé, jakým způsobem žalovaný dospěl ke stanovení orientačních cen. Nebyla rovněž doložena analýza bankovních účtů žalobkyně. Žalobkyně proto žádala o nahlédnutí do spisu a o seznámení se s provedenou analýzou. Od žalovaného zjistila, že ocenění bylo provedeno podle obecných kritérií. Takové tvrzení považuje žalobkyně za nedostatečné, proto trvá na předložení podrobné analýzy. Žalovaný sdělením ze dne 9. 5. 2018 žalobkyni informoval, že má dostatek podkladů, aby skutečnosti požadované ve výzvě doložila. 4. Žalobkyně nesouhlasí se žalovaným, že existují důvodné pochybnosti relevantní pro vydání předmětné výzvy. Je prakticky nemožné vyjadřovat se k sumarizačním údajům příjmů a výdajů, které se týkají roku 2010 až 2016. Nekompenzuje-li žalovaný vklady a výběry z bankovních účtů proti sobě, nejsou čísla reálná. Celkový nárůst jmění a spotřeba je nezjistitelná. Finanční transakce na bankovních účtech nekorespondují s analýzou předloženou správcem daně žalobkyni při jednání 12. 2. 2018. Žalovaný ve výzvě dospěl k nárůstu jmění žalobkyně v celkové výši 14 689 397 Kč. Není však známo, na základě jakých konkrétních údajů. Pochybnosti uvedené žalovaným v předmětné výzvě nevyhovují požadavkům kladeným judikaturou (např. nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 232/02). 5. Dále žalobkyně upozornila na nepřípustnou retroaktivitu postupu žalovaného. Ustanovení § 38x bylo do zákona o daních z příjmů vloženo s účinností od 1. 1. 2017 (správně 1. 12. 2016). Žalovaný však předmětnou výzvou požaduje doložit skutečnosti za zdaňovací období 2010 až 2016, která jsou před účinností zmíněné novelizace. Takový postup není legitimní a příčí se závěrům vysloveným v nálezu Ústavního soudu ze dne 15. 9. 2015, sp. zn. Pl. ÚS 18/14-1. V předmětném případě se zákaz retroaktivity projevuje v tom, že poté, co daňovému subjektu vznikla daňová povinnost, nelze již dodatečně stanovit přísnější požadavky na prokázání její výše (viz nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 33/01). Pokud by zákon dodatečně stanovil přísnější náležitosti pro dokazování určitých nároků (např. že se k prokázání nákladů za účelem snížení daňového základu vyžaduje určitý doklad), fakticky by to znemožnilo pozdější uplatnění těchto nákladů v daňovém řízení. Účinek předmětné úpravy materiálně odpovídá pravé retroaktivitě, což nelze připustit. 6. Na základě výše uvedeného žalobkyně navrhla, aby soud shledal předmětnou výzvu nezákonnou a zakázal žalovanému pokračovat v porušování práv žalobkyně zakotvených v čl. 1 odst. 1 Ústavy, tedy činit další úkony vůči žalobkyni směřující k dodatečnému stanovení daně. Pro případ, že by soud shledal postup žalovaného na základě výzvy v souladu se zákonem, žalobkyně požaduje, aby uložil žalovanému poskytnout žalobkyni analýzu, na jejímž základě stanovil nárůst jmění, spotřeby a jiného vydání, aby v budoucnu mohla splnit svou povinnost vyjádřit se ke zjištěnému skutkovému stavu a uplatnit svá práva v daňovém řízení. Požádala rovněž o přiznání náhrady nákladů řízení. II. Vyjádření žalovaného 7. Žalovaný ve vyjádření k podané žalobě popsal dosavadní průběh postupu prokazování příjmů žalobkyně na základě výzvy ze dne 22. 11. 2017. Má za to, že lhůta pro podání žaloby proti nezákonnému zásahu spočívajícímu v prokazování původu majetku počala běžet dnem, kdy se žalobkyně o zásahu dozvěděla, tedy 28. 11. 2017. Žalobu ze dne 19. 7. 2018 proto žalovaný považuje za opožděnou. 8. K namítané retroaktivitě žalovaný poznamenal, že dne 1. 12. 2016 nabyl účinnosti zákon č. 321/2016 Sb., kterým došlo k novelizaci zákona o daních z příjmů, a byl zaveden institut prokazování původu majetku. Na základě § 38x zákona o daních z příjmů je nyní správce daně oprávněn vyzvat poplatníka k prokázání skutečností, které nastaly již před nabytím účinnosti příslušných zákonných ustanovení s výjimkou těch, které se vztahují k období, u něhož již uplynula lhůta pro stanovení daně (§ 38x odst. 5 zákona). To žalovaný respektoval. 9. Výzva k prokázání příjmů je procesním nástrojem, kterým správce daně může zjistit porušení již dříve uložených povinností. Zavedením předmětného institutu nedošlo ke změně daňových povinností hmotněprávního charakteru. Podle § 92 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů, má daňový subjekt důkazní povinnost (nese důkazní břemeno) ohledně všech skutečností, které měl správci daně tvrdit, aby došlo ke správnému stanovení daně. Povinnost prokázat všechny skutečnosti uvedené v daňovém tvrzení implicitně zahrnuje též povinnost uvést důvody, které jej vedou k tvrzení těchto skutečností, tedy i povinnost prokázat existenci příjmů, které nebyl povinen uvádět v daňovém přiznání podle tehdy platné právní úpravy. Vydáním výzvy podle § 38x zákona o daních z příjmů tak podle žalovaného nebylo zasaženo do právní jistoty a legitimního očekávání žalobkyně. 10. Co se týče požadavku na poskytnutí analýzy, která vydání výzvy předcházela, žalovaný zdůraznil, že se způsobem odhadu hodnoty novostavby rodinného domu byl žalovaný seznámen již ve výzvě k prokázání příjmů ze dne 22. 11. 2017. Tento postup je podrobně popsán v úředním záznamu ze dne 3. 8. 2017, s nímž byla žalobkyně seznámena při ústním jednání dne 8. 1. 2018. K určení ceny automobilů žalovaný při témž ústním jednání sdělil zástupci žalobkyně, že vycházel z průměrných cen daných automobilů v roce pořízení. Pokud s uvedeným odhadem žalobkyně nesouhlasila, mohla doložit své výdaje související s pořízením vozidel. K analýze bezhotovostních finančních transakcí na bankovních účtech žalovaný poznamenal, že výstup analýzy v podobě tabulky obsahující částky týkající se výdajů za jednotlivá období je uveden ve výzvě a je rovněž součástí úředního záznamu ze dne 3. 8. 2017, s nímž byl zástupce žalobkyně seznámen při ústním jednání 8. 1. 2018. V souladu se zásadou vstřícnosti žalovaný následně dne 12. 2. 2018 předložil žalobkyni tabulky, které vytvořil pro své vlastní potřeby. Zástupce žalobkyně tak byl seznámen se všemi podklady získanými žalovaným od bankovních subjektů i s dokumentem zpracovaným žalovaným a měl možnost se k nim vyjádřit. 11. Žalovaný se ztotožňuje se žalobkyní, že orientačně odhadnutá výše nárůstu jmění nemusí přesně odpovídat skutečnosti. To však neznamená, že žalovaný z takto získaných informací nemohl získat důvodné pochybnosti o tom, zda příjmy žalobkyně odpovídají nárůstu jejího jmění. Přestože jsou odhady nárůstu jmění pouze orientační, vyplývá z nich, že nárůst jmění, spotřeby a jiných vydání žalobkyně velmi významně (o 14 354 113,91 Kč) převyšuje oznámené příjmy. Institut prokazování původu majetku podle § 38x zákona o daních z příjmů je založen na orientačním odhadu správce daně a tomu odpovídajícímu právu daňového subjektu tento odhad rozporovat, anebo prokázat vznik a původ příjmů, které s takto odhadnutým nárůstem jmění souvisejí. Žalobkyně se v průběhu postupu až do dne podání žaloby k žádné ze skutečností obsažených ve výzvě nevyjádřila a nepředložila žádné důkazní prostředky. Důkazní břemeno přitom leželo na ní. 12. S ohledem n