1 Afs 183/2014 — Nejvyšší správní soud

57 Af 4/2022- 62 - text  32 57 Af 4/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Lukáše Pišvejce (soudce zpravodaj), soudce Mgr. Aleše Smetanky a soudkyně JUDr. Veroniky Burianové ve věci žalobkyně: Česká síť s.r.o. sídlem Boženy Němcové 120, 344 01 Domažlice zastoupená advokátem Mgr. Lukášem Regecem sídlem V Parku 2316/12, 148 00 Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 12. 2021, č. j. 47225/21/5300-21441-712772, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Napadené rozhodnutí 1. Žalobkyně se žalobou domáhala přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 12. 2021, č. j. 47225/21/5300-21441-712772, jímž bylo zamítnuto odvolání žalobkyně a byla potvrzena rozhodnutí – dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále jen „prvoinstanční orgán“) ze dne 27. 11. 2020, č. j. 1952343/20/2305-50522-402371, č. j. 1952839/20/2305-50522-402371, č. j. 1952844/20/2305-50522-402371, č. j. 1952853/20/2305-50522-402371, č. j. 1952857/20/2305-50522-402371, č. j. 1952861/20/2305-50522-402371, č. j. 1952865/20/2305-50522-402371, č. j. 1952867/20/2305-50522-402371, č. j. 1952872/20/2305-50522-402371, č. j. 1952875/20/2305-50522-402371, č. j. 1952877/20/2305-50522-402371, č. j. 1952880/20/2305-50522-402371, jimž prvoinstanční orgán doměřil daň z přidané hodnoty dále jen „DPH“) za zdaňovací období leden až prosinec 2017 ve výši 30 713 Kč a spolu s tím stanovena povinnost uhradit penále ve výši 6 142 Kč za každé zdaňovací období. II. Žaloba 2. Žalobkyně úvodem žaloby shrnula dosavadní průběh správního řízení a uvedla, že prvoinstanční orgán využil procesní institut zakotvený v ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu a zaslal žalobkyni výzvu k podání dodatečného daňového tvrzení. Ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu má za cíl rychle a efektivně stanovit daň v případě pasivity daňového subjektu či v případě jeho souhlasu s daným postupem. Podmínkou takového postupu je, že zde existuje důvodný předpoklad, že daň bude doměřena: „Výzvu k podání dodatečného daňového přiznání však správce daně vydá pouze tehdy, pokud již v této fázi řízení disponuje natolik silnými poznatky, z nichž lze vytvořit důvodný předpoklad o doměření daně, tedy o nesprávnosti současné poslední známé daně.“ 3. Soud dále hovoří o tom, že pokud by měl správce daně pouze jisté indicie, z nichž ještě nelze zformulovat dostatečně spolehlivý závěr ohledně toho, zda je poslední známá daň nesprávná, pak namísto vydání výzvy k podání dodatečného daňového přiznání přistoupí k zahájení daňové kontroly, v níž tyto své poznatky prověří. Žalobkyně se domnívá, že se tímto měl řídit i správce daně ve zde projednávaném případě, a že tedy pochybil, když přestože neměl dostatečné informace prokazující důvodnou obavu z doměření daně, přesto nezahájil daňovou kontrolu. 4. Žalobkyně má za to, že informace, které měl správce daně k dispozici, nepostačovaly k tomu, aby bez dalšího mohl postupovat dle § 145 odst. 2 daňového řádu. Přestože správce daně přistoupil k doměření daně dle § 145 odst. 2 daňového řádu, tedy způsobem, který by měl být postaven na téměř stoprocentní jistotě správce daně o doměření daně, po vydání předmětných výzev k podání dodatečného daňového přiznání se jal ekonomickou činnost žalobce a organizačních složek zahraničních právnických osob zjišťovat. Poté, co obdržel reakci žalobce na výzvy, provedl hned několik místních šetření, o čemž vypovídají následující protokoly: • protokol o místním šetření č. j.2022350/18/2305-00562-403445 ze dne 23. 11. 2018, • protokol o místním šetření č. j. 2041678/18/2305-00562-403445 ze dne 28. 11. 2018, • protokol o místním šetření č. j. 2041680/18/2305-00562-403445 ze dne 29. 11. 2018, • protokol o místním šetření č. j. 2052735/18/2305-00562-403445 ze dne 3. 12. 2018. 5. V rámci místních šetření správce daně zjišťoval informace o konkrétních zákaznících žalobkyně. O provedení těchto místních šetření se žalobkyně dozvěděla až z dodatečných platebních výměrů. Postup správce daně prokazatelně svědčí o tom, že si sám nebyl jistý tím, že skutkové okolnosti předmětných zdaňovacích období roku 2017 jsou obdobné jako v roce 2013, tedy zda existují důvody pro postup dle § 145 odst. 2 daňového řádu. 6. Žalobkyně má s odkazem na obsah správního spisu za to, že správce daně nebyl oprávněn postupovat dle § 145 odst. 2 daňového řádu, neboť je zřejmé, že sám v době vydání výzev k podání dodatečných daňových přiznání nebyl natolik přesvědčen o doměření daně tak, jak předvídá právě zmiňované ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu. Nadto je dle žalobkyně právně nesprávné, že tento postup vyústil až v doměření daně dle pomůcek (tento právní aspekt bude žalobkyní rozveden níže). 7. Z obecného hlediska může daňový subjekt na výzvu správce daně k podání dodatečného daňového přiznání dle ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu reagovat hned několika způsoby. Krom procesní pasivity je daňový subjekt oprávněn v souladu s obsahem výzvy podat dodatečné daňové tvrzení. Nebo v případě, pokud s obsahem výzvy nesouhlasí, může daňový subjekt sdělit správci daně svůj nesouhlas, což v daném případě učinil žalobce. 8. Nejvyšší správní soud uvedl, že je možné po výzvě k podání dodatečného přiznání přistoupit ke stanovení daně podle pomůcek, nicméně pouze v případě, že daňový subjekt se správcem daně zvolí přístup procesní pasivity, tedy nespolupracuje: „Připouštěl-li § 44 odst. 1 zákona o správě daní (nyní § 145 odst. 1 daňového řádu) stanovení daně podle pomůcek, tedy v podstatě bez součinnosti daňového subjektu, nepochybně tak bylo možno učinit pouze v případech, kdy daňový subjekt se správcem daně nekomunikuje a neposkytuje potřebnou součinnost (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 6. 2005, č. j. 5 Afs 160/2004-81).“ 9. Dále Nejvyšší správní soud k tomuto judikoval, že pokud daňový subjekt nesouhlasí s obsahem výzvy k předložení dodatečného daňového přiznání a tento nesouhlas správci daně včas a kvalifikovaným způsobem sdělí, není správce daně bez dalšího oprávněn doměřit daň dle pomůcek. Obdobně ani v případě, kdy správce daně má dostatek důkazů k tomu, aby mohl daň stanovit pomocí dokazování, nesmí tak učinit bez toho, aniž by u daňového subjektu provedl daňovou kontrolu nebo případně postup k odstranění pochybností. Lze-li navzdory nepodání dodatečného daňového tvrzení, ale v souladu s odpovědí daňového subjektu na výzvu, daň stanovit dokazováním, je povinností správce daně preferovat právě dokazování. 10. V nyní projednávaném případě byla žalobkyně přesvědčená o správnosti stanovené daně a správce daně o tomto také zpravila. 11. Žalovaný v bodě 6 na str. 3 napadeného rozhodnutí uvádí, že nebylo možno stanovit daň dokazováním s ohledem na procesní pasivitu žalobkyně. S tímto hodnocením žalobkyně nesouhlasí, neboť tento na výzvu správce daně k podání daňového přiznání za předmětné zdaňovací období kvalifikovaně reagovala, přičemž v kontextu s dosavadními zjištěními správce daně bylo možné z reakce dovodit, že žalobkyně považuje veškerá plnění podléhající zdanění za řádně zdaněná (přičemž ke zdanění došlo samostatně u každého subjektu). 12. Žalobkyně je přesvědčena, že v daném případě tak bylo na místě reakci žalobkyně vyhodnotit jakožto nulové daňové přiznání, a v případě, že pochybnosti správci daně setrvávaly, měl správce daně přistoupit k nějakému ze zákonem předvídaných postupů, jako je zahájení daňové kontroly za předmětné zdaňovací období nebo zahájení postupu k odstranění pochybností. Právě v rámci těchto řízení by přitom bylo možno dokazování provést. Namísto toho správce daně stanovil na základě ustanovení § 145 odst. 2 daňového řádu daň pomocí pomůcek. Tímto postupem správce daně porušil subsidiaritu tohoto způsobu stanovení daně, současně žalobce zkrátil na svých právech obhajovat svá tvrzení uvedená v řádných daňových přiznáních. 13. Daňový řád upřednostňuje stanovení daně dokazováním, neboť správné zjištění a stanovení daně je prvořadým cílem správy daně. Daňová povinnost může být stanovena i náhradním způsobem, a to buď stanovením daně podle pomůcek, případně sjednáním daně. Jedná se již však pouze o metody, které stojí až další v pořadí – jsou tedy řešeními ultima ratio. 14. Problematiku subsidiarity stanovení daně podle pomůcek ostatně zmiňuje sám žalovaný, který si musí být hierarchie způsobů stanovení daně vědom, když v bodě 17 napadeného rozhodnutí odkazuje na judikaturní závěry Nejvyššího správního soudu, které uvedené potvrzují. 15. Při stanovení daně podle pomůcek je daňová povinnost subjektu založena toliko na kvalifikovaném odhadu. Daňový subjekt tak má jistým způsobem právo na provedení daňové kontroly, v rámci které může svou pravdu prokázat, což v případě pomůcek nelze. 16. Z důvodu přechodu správce daně na stanovení daně podle pomůcek zde došlo k omezení procesních práv žalobkyně. Ta ne