8 Afs 15/2007 — Nejvyšší správní soud

141 Af 16/2022- 51 - text  27 141 Af 16/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátu složeném z předsedy Ing. Mgr. Martina Jakuba Bruse a soudců JUDr. Martiny Vernerové a JUDr. Jiřího Derfla ve věci žalobce: A. H., narozen X, bytem X, zastoupen Ing. Janem Matějkou, daňovým poradcem, sídlem Straky 1, 417 71 Zabrušany, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 9. 2022, č. j. 33258/22/5300-21442-809464, takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 8. 9. 2022, č. j. 33258/22/5300-21442-809464, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení ve výši 13 200 Kč do třiceti dnů ode dne právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: 1. Žalobce se žalobou podanou v zákonem stanovené lhůtě domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného Odvolacího finančního ředitelství ze dne 8. 9. 2022, č. j. 33258/22/5300-21442-809464, jímž bylo změněno 21 dodatečných platebních výměrů Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 2. 6. 2021, kterými byla žalobci podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“) a podle § 98 odst. 1 ve spojení s § 147 a § 143 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) doměřena daň z přidané hodnoty a podle § 251 odst. 1 písm. a), b) daňového řádu stanoveno penále, přičemž DPH i penále byly stanoveny za jednotlivá zdaňovací období 21 měsíců (leden až prosinec 2017, únor, březen, duben, červen, červenec, září, říjen, listopad a prosinec 2018). Změna 21 dodatečných platebních výměrů provedená napadeným rozhodnutím spočívala v tom, že žalovaný ve všech 21 případech korigoval (snížil) výši doměřené daně a souvisejícího penále tím, že na sortiment jízdních kol a ostatního zboží prodávaného v trafikách aplikoval průměrné marže v národním hospodářství zjištěné Českým statistickým úřadem (dále obvykle jen „ČSÚ“). V důsledku provedené změny 21 dodatečných platebních výměrů došlo v souhrnu všech 21 případů ke snížení celkové částky doměřené daně z původních 1 110 493 Kč na částku 1 019 272 Kč a celková částka penále byla snížena z původních 222 091 Kč na částku 203 846 Kč. 2. Žalobce se zároveň domáhal toho, aby soud uložil žalovanému povinnost nahradit žalobci náklady soudního řízení. Žaloba 3. V úvodu žaloby nastínil žalobce situaci, že mu byla daňová povinnost k DPH stanovena v prvostupňovém i napadeném rozhodnutí podle pomůcek dle § 98 odst. 1 daňového řádu. Žalobce upozornil, že již v odvolání namítal, že stanovení daně podle pomůcek bylo neoprávněné, neboť daň bylo možné stanovit dokazováním, a že daň nebyla podle pomůcek stanovena dostatečně spolehlivě, neboť zvolené pomůcky nebyly přiměřené. 4. Žalobce ve vztahu k neoprávněnému stanovení daně podle pomůcek konstatoval, že žalovaný hned zkraje napadeného rozhodnutí uvádí, že důvodem pro stanovení daně podle pomůcek bylo, že „v důsledku nevedení zákonných evidencí (zejm. skladové evidence) a neprůkaznosti tržeb byla zmařena možnost stanovení daně dokazováním.“ Citované tvrzení o nevedení zákonných evidencí však dle žalobce neodpovídá skutečnosti, a to ze dvou důvodů. 5. Prvním důvodem je skutečnost, že žalobce předložil správci daně několik sestav dokládajících pohyb a stav zásob zboží nakoupeného žalobcem, přičemž se jednalo o výstupní sestavy ze skladové agendy vedené žalobcem v informačním software Money S3. Správce daně však opomněl tyto sestavy zahrnout do hodnocení důkazů ve výsledku kontrolního zjištění obsaženého ve zprávě o daňové kontrole ze dne 27. 5. 2021, č. j. 1475315/21/2501-60561-508283, (dále jen „zpráva o daňové kontrole“), na což žalobce poukázal v doplnění odvolání ze dne 22. 8. 2021. Žalovaný ovšem s hodnocením předmětných sestav poprvé seznámil žalobce až v bodě 27 žalobou napadeného rozhodnutí, čímž zkrátil právo žalobce vyjádřit se k prováděným důkazům zaručené v čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Žalovaný dle názoru žalobce nepostupoval ústavně konformním způsobem a daňové řízení zatížil vadou způsobující nezákonnost napadeného rozhodnutí. Žalobce totiž v daňovém řízení neměl žádnou příležitost pokusit se polemizovat s hodnocením jím předložené skladové evidence provedeným v napadeném rozhodnutí, kde žalovaný tuto evidenci označil za „změť údajů, ze kterých absolutně nelze vysledovat pohyb zboží.“ 6. Žalovaný sice dle žalobce tvrdil v bodě 72 napadeného rozhodnutí, že se správce daně zabýval všemi důkazními prostředky, což však není pravda. Ve zprávě o daňové kontrole na straně 26 se správce daně věnoval hodnocení evidence pro účely DPH, která však má definici v § 100 zákona o DPH, přičemž není zřejmé, že by se správce daně zabýval právě zmíněnými sestavami dokládajícími pohyb a stav zásob zboží nakoupeného žalobcem. Evidenci pro účely DPH nelze ztotožňovat, jak to činí žalovaný, se zápisem o stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a dluhů ve smyslu § 7b odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). 7. Dle žalobce neobstojí ani tvrzení žalovaného v napadeném rozhodnutí, že hodnocení sestav předložených žalobcem lze nalézt na straně 47 a následujících zprávy o daňové kontrole. Zmiňovaná část zprávy o daňové kontrole totiž dle žalobce vůbec nerozlišuje mezi tím, zda se hodnocení důkazních prostředků a vyvozování právních závěrů správcem daně týká daňové povinnosti žalobce k dani z příjmů či k DPH. Dle žalobce ustálená judikatura Nejvyššího správního soudu zdůrazňuje, že ukládání obou těchto daní podléhá odlišným principům a dokazování vedené ohledně nich sleduje zcela odlišné cíle, k čemuž žalobce odkázal na rozsudek ze dne 27. 7. 2007, č. j. 5 Afs 129/2006-142. Jelikož popis výsledku kontrolního zjištění obsažený ve zprávě o daňové kontrole v jeho podstatné části (strana 47 a násl.) nerozlišuje mezi tím, zda se tento popis týká daně z příjmů či DPH, tak dle žalobce zpráva o daňové kontrole není spolehlivým odůvodněním prvostupňových rozhodnutí, a tento nedostatek ve svém důsledku způsobuje i nepřezkoumatelnost žalobou napadeného rozhodnutí. 8. Druhým důvodem, proč považuje žalobce tvrzení žalovaného o nevedení zákonných evidencí za přinejmenším nepřesné a zavádějící, je skutečnost, že žalovaný v napadeném rozhodnutí nezmiňuje žádnou zákonnou evidenci, jejíž nevedení žalobcem se stalo důvodem pro použití pomůcek. 9. Žalobce dále namítal, že tvrzení žalovaného o neprůkaznosti tržeb je nesrozumitelné a nedoložené. Žádný daňový ani účetní předpis pojem neprůkaznost tržeb nezná. Pokud má žalovaný pod neprůkazností tržeb na mysli to, že nevedení skladové evidence bez dalšího způsobuje nemožnost ověřit výši uskutečněných zdanitelných plnění přiznaných ke zdanění, a tím vylučuje možnost stanovit daňovou povinnost dokazováním, potom je ovšem podle žalobce tato úvaha nepodložená, a proto chybná. Tomuto názoru žalobce dává zapravdu i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 12. 2020, č. j. 10 Afs 185/2020-43, dle kterého nevedení skladové evidence není postačujícím důvodem pro stanovení daně podle pomůcek. 10. Ani případné nevedení skladové evidence žalobcem proto správce daně a žalovaného nezbavovalo povinnosti předestřít obsah příčinné souvislosti mezi nevedením skladové evidence na straně jedné a nemožností stanovit daňovou povinnost dokazováním na straně druhé, ve smyslu § 98 odst. 1 věty prvé daňového řádu, což ovšem dle žalobce správce daně ani žalovaný neučinili. Výše popsanou argumentaci ohledně příčinné souvislosti uplatnil žalobce v doplnění odvolání ze dne 1. 7. 2021 (zejména v bodě 5 uvedeného doplnění), žalovaný se však s jeho argumentací nevypořádal, neboť se v odůvodnění napadeného rozhodnutí věnoval převážně popisu pochybení žalobce majícího spočívat v nevedení skladové evidence, ovšem žádné úvahy prokazující existenci zmiňované příčinné souvislosti neuvedl a takové úvahy nejsou ani ve zprávě o daňové kontrole. Napadené rozhodnutí proto trpí i nedostatkem důvodů. 11. V další části žaloby se žalobce věnoval námitkám ohledně nepřiměřenosti zvolených pomůcek a s tím souvisejícího nedostatečně spolehlivého stanovení daně. 12. Žalobce upozornil, že žalovaný v bodě 2 odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedl, že žalobce s konstrukcí pomůcek de facto souhlasí i nesouhlasí zároveň. Takové tvrzení je dle žalobce fabulací, jelikož z doplnění odvolání ze dne 19. 7. a 22. 8. 2021, jakož i z podání žalobce ze dne 6. 6. 2022 jednoznačně plyne, že žalobce s obsahem zvolených pomůcek nesouhlasil. Ze skutečnosti, že se žalobce neodvolal proti některým dodatečným platebním výměrům, nelze vyvozovat žádné závěry ohledně stanovení daně dodatečnými platebními výměry, proti kterým se žalobce odvolal. 13. Dle žalobce žalovaný sice napadeným rozhodnutím změnil daňovou povinnost uloženou prvostupňovými rozhodnutími ve prospěch žalo