10 Af 39/2015

Žalobce se podanou žalobou domáhal zrušení celkem 10 rozhodnutí Generálního ředitelství cel (dále též „žalovaný“) ze dne 24. 4. 2015, čj. 22578/2015-900000-304.1, čj. 22578-2/2015-900000-304.1, čj. 22578-3/2015-900000-304.1, čj. 22578-4/2015-900000-304.1, čj. 22578-5/2015-900000-304.1, čj. 22578-6/2015-900000-304.1, čj. 22578-7/2015-900000-304.1, čj. 22578-8/2015-900000-304.1, čj. 22578-9/2015-900000-304.1 a čj. 22578-10/2015-900000-304.1 (dále též „Napadená rozhodnutí“), kterými žalovaný změnil rozhodnutí Celního úřadu Praha Ruzyně (dále jen „správní orgán prvního stupně“ či „celní úřad“) ze dne 18. 9. 2014, čj. 9436-11/2014-650000-11, čj. 9436-12/2014-650000-11, čj. 9436-13/2014-650000-11, čj. 9436-14/2014-650000-11, čj. 9436-15/2014-650000-11, čj. 9436-16/2014-650000-11, čj. 9436-17/2014-650000-11, čj. 9436-18/2014-650000-11, čj. 9436-19/2014-650000-11, čj. 9436-20/2014-650000-11 (dále jen „Prvostupňová rozhodnutí“ či „Dodatečné platební výměry“), jimiž celní úřad rozhodl o doměření cla a vyměření penále z důvodu nesprávného zařazení dováženého zboží do podpoložky celního sazebníku.

Napadenými rozhodnutími žalovaný změnil Prvostupňová rozhodnutí ve výrokové části, pokud jde o odkazy na relevantní ustanovení právních předpisů tak, že celní úřad jako správní úřad pro oblast celnictví, místně a věcně příslušný ke správě cla a k doměření cla dle ustanovení § 1 odst. 2, § 6 a § 8 zákona č. 17/2012 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a podle ustanovení § 264 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „celní zákon“), s přihlédnutím k ustanovení § 320 odst. 1 písm. c) celního zákona, na základě ustanovení § 11 odst. 1 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), za použití ustanovení § 101 až 103 daňového řádu, dodatečně vyměřil podle ustanovení § 264 celního zákona, ustanovení § 143 daňového řádu, ustanovení § 127 celního zákona, ustanovení čl. 5, čl. 20 odst. 1 a 2, čl. 78 odst. 1 a 3, čl. 201, čl. 220 odst. 1 a čl. 221 odst. 1 nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství, v platném znění (dále jen „celní kodex“), na základě nařízení Rady (EHS) č. 2658/87, o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku, ve znění nařízení Komise (ES) č. 1006/2011, kterým se mění příloha I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87, o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku a nařízení Komise (EHS) č. 2454/93, kterým se provádí nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství, ve znění účinném v době vzniku celního dluhu (dále jen „prováděcí nařízení“), ze zboží propuštěného do režimu volného oběhu žalovaným označenými rozhodnutími v celním řízení vydanými elektronicky formou EDI strukturovaných datových zpráv pro systém „e-Dovoz – Automated Import System“ (dále jen „JSD“), položka č. 1 – LED moduly, Taric kód 8548909099, země původu Čínská lidová republika, clo v celkové výši 851 931 Kč a předepsal penále § 251 odst. 1 písm. a) a odst. 3 daňového řádu ve výši 170 389 Kč.

Žalovaný v odůvodnění Napadených rozhodnutí rekapituloval průběh správního řízení, shrnul závěry uvedené v Prvostupňových rozhodnutích a sumarizoval obsah námitek, jimiž žalobce proti Prvostupňovým rozhodnutím celního úřadu brojil.

Žalovaný předeslal, že k doměření cla a ke změně údajů v JSD došlo na základě výsledků kontroly po propuštění zboží zn. NK041/12/1701 (dále jen „kontrola po propuštění zboží“), provedené Celním úřadem pro hlavní město Prahu v souladu s ustanovením čl. 78 odst. 1 celního kodexu, ve spojení s ustanovením § 127 odst. 1 celního zákona a za použití ustanovení § 85 a násl. daňového řádu u příjemce zboží, společnosti UNICENTRAL, s.r.o., se sídlem Kotlaska 2414/5a, 180 00 Praha 8, EORI: CZ29040086 (dále jen „příjemce“). Dle Zprávy o kontrole po propuštění zboží čj. 15829-10/2013-510000-51 ze dne 12. 12. 2013 (dále jen „Zpráva o kontrole“), Celní úřad pro hlavní město Prahu v rámci kontroly po propuštění zboží zjistil, že žalobce v postavení nepřímého zástupce příjemce zboží, propuštěné předmětným JSD do režimu volného oběhu, nesprávně sazebně zařadil, neboť v JSD v kolonce 33 [Zbožový kód] uvedl nesprávný kód Taricu 8531202090 (se kterým se pojí sazba cla 0,0 %), namísto správného kódu Taricu 8548909099 se sazbou cla 2,7 %. Celní úřad pro hlavní město Prahu vydal podle žalovaného dne 13. 12. 2013 na základě kontroly po propuštění zboží rozhodnutí – dodatečné platební výměry čj. 15829-22/2013-510000-51 až 15829-31/2013-510000-51, kterými příjemci zboží dodatečně vyměřil cla a penále v celkové výši 1 022 320 Kč. Příjemce dlužnou částku neuhradil a dluh nebylo možné vymoci. Dne 17. 3. 2014 proto celní úřad podle žalovaného zahájil daňové řízení s žalobcem, neboť je jako nepřímý zástupce v celním řízení ve smyslu ustanovení čl. 5 odst. 2 celního kodexu a čl. 201 odst. 3 celního kodexu dlužníkem společně s osobou, na jejíž účet bylo celní prohlášení učiněno - příjemcem. Žalovaný konstatoval, že celní úřad seznámil žalobce se shromážděnými podklady, zejména s výsledkem kontroly po propuštění zboží a stanovil mu lhůtu, ve které se mohl vyjádřit ke zjištěním a závěrům kontroly po propuštění zboží a případně učinit návrh na doplnění dokazování. Žalovaný doplnil, že dne 15. 7. 2014 celní úřad obdržel od žalobce Vyjádření účastníka a navržení důkazů, zaevidované pod čj. 9436-8/14-650000-45, které obsahovalo mj. Znalecký posudek č. 14414 zpracovaný soudním znalcem (dále také jen „Znalecký posudek“). Celní úřad následně dne 18. 9. 2014 vydal deset Dodatečných platebních výměrů, kterými dodatečně vyměřil žalobci clo v celkové výši 851 931 Kč a předepsal penále ve výši 170 389 Kč.

Na str. 4 – 6 Napadených rozhodnutí žalovaný konstatoval obecné závěry k problematice sazebního zařazení zboží. Posléze pak na str. 6 – 12 Napadených rozhodnutí shrnul závěry týkající se přezkoumání sazebního zařazení předmětného zboží. V návaznosti na rekapitulaci relevantních podkladů pro rozhodnutí žalovaný konstatoval, že pro potřeby sazebního zařazení předmětného zboží vychází z toho, že se jedná o výrobky označované jako „LED moduly“. Jejich obchodní označení je případně doplněno číselným údajem, specifikujícím rozteč pixelů. Jedná se o diody vyzařující světlo (LED) vzájemně propojené a osazené na tištěných spojích obsahujících řídící elektroniku jednotlivých zobrazovacích modulů a konektory pro vzájemné propojení jednotlivých modulů. Moduly s LED diodami jsou uloženy v korpusu z plastu a částečně z kovu za účelem ochrany proti prachu, vlhkosti, mechanickému poškození, apod. V okamžiku dovozu LED moduly neobsahují řídicí systém, rozdělovač signálu, konvertor videa, konvertor kmitočtu, tuner, napájecí zdroj, propojovací kabely, instalační materiál ani žádné další elektronické a mechanické části. Neobsahují též ovládací software. Právě typ připojené řídící jednotky, ovládacího softwaru a další doplněné součásti pak určují funkci (účel použití) výsledného zkompletovaného přístroje. V okamžiku dovozu LED moduly samy o sobě nejsou schopny žádného zobrazení. Po připojení napájecího zdroje a řídící jednotky dodávající datový obsah zobrazují jednotlivé samostatné moduly čísla, písmena či znaky. Při spojení více modulů, doplnění rozdělovače signálu (ovládajícího rozdělení zobrazovaných dat mezi jednotlivé panely) a dalších elektrických a mechanických částí (propojovací kabely, instalační – spojovací – materiál, ventilátor chlazení, atd.), může být výsledný komplet použit k zobrazování jak statického obrazu (text a čísla, reklamní grafika, složitější znaky), tak i dynamického obrazu (běžící text, pohyblivá grafika). Při sestavení dostatečného množství modulů a jejich opatření řídící jednotkou a ovládacím softwarem umožňujícím konverzi videa, lze výsledný komplet použít jako tzv. velkoplošnou obrazovku – videostěnu – určenou k zobrazování souvislého videosignálu z různých zdrojů videa.

Žalovaný dále uvedl, že zjistil prověřením evropské databáze závazných informací k sazebnímu zařazení zboží ZISZ, že žalobci ani příjemci nebyla vydána závazná informace o sazebním zařazení předmětného zboží, přičemž ani jiné osobě nebyla vydána závazná informace o sazebním zařazení stejného, totožného zboží. Doplnil, že prověřením evropské databáze závazných informací k sazebnímu zařazení zboží ZISZ bylo zjištěno, že podobné zboží bývá zařazováno v rámci EU do čísel HS 8528, 8529,8531 i 8548. S poukazem na závěry vyslovené v rozsudku Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) ve věci C-153/10 ze dne 7. 4. 2011, Sony Supply Chain Solutions (Europe) BV, a rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 4/2012 - 37 ze dne 2. 2. 2012 a s odkazem na čl. 12 odst. 2 a odst. 3 celního kodexu, čl. 5 odst. 3 a čl. 10 odst. 1 a odst. 3 písm. a) prováděcího nařízení žalovaný uzavřel, že z informací veřejně dostupných v evropské databázi ZISZ buď vyplývá, že se netýkají zboží totožného s předmětným zbožím, nebo informace veřejně dostupné v evropské databázi ZISZ zcela nedostačují ke ztotožnění s předmětným zbožím. Žalovaným označené ZISZ tedy nelze podle jeho přesvědčení v projednávané věci zařadit mezi důkazy o sazebním zařazení předmětného zboží. Lze z nich však vysledovat, že obdobné zboží, vždy když je posuzováno jako celek společně s dalšími součástmi, které určují jeho způsob použití (např. jako videostěna), je sazebně zařazováno právě podle tohoto způsobu použití. Žalovaný uzavřel, že za dané situace je nutné určit sazební zařazení předmětného zboží na základě aplikace Všeobecných pravidel pro výklad kombinované nomenklatury (dále jen „VPVKN“), obsažených v Části první (Úvodní ustanovení) Hlavě I. (Všeobecná pravidla) kombinované nomenklatury a vysvětlivek k Harmonizovanému systému popisu a číselného označování zboží (dále jen „Vysvětlivky k HS“) a vysvětlivek ke kombinované nomenklatuře (dále jen „Vysvětlivky k KN“).

V návaznosti na důvody popsané na str. 10 – 12 Napadených rozhodnutí žalovaný uzavřel, že předmětné zboží - LED moduly – mohou po doplnění o další součásti, které nejsou předmětem dovozu, plnit základní zobrazovací funkce, především však jsou určeny k vzájemnému sestavování, za účelem výroby (kompletace) různých zobrazovacích zařízení. Předmětné zboží je podle žalovaného při kompletaci finálního produktu vždy doplněno o další elektrické a mechanické součásti, které nejsou předmětem dovozu. Právě tyto další dodávané součásti dávají finálnímu výrobku charakteristické vlastnosti, určující jeho použití. Ve smyslu závěrů vyslovených v SDEU v rozsudcích C-152/10 ve věci Unomedical A/S a C‑336/11 ve věci Rohm & Haas Electronic Materials je tedy dle žalovaného na předmětné zboží potřeba nahlížet jako na části, součásti, a aplikovat příslušná pravidla pro jejich sazební zařazení uvedená v poznámkách ke Třídě XVI a Kapitole 85 celního sazebníku a blíže vysvětlená ve Vysvětlivkách k HS. Vzhledem ke stavu, ve kterém se předmětné zboží nachází v okamžiku dovozu, se podle žalovaného může jednat o části, součásti, přístrojů čísla HS 8531 (návěstní panely k zobrazení znaků, čísel, textu či běžícího textu/zařadilo by se případně do položky HS 8531 90) i o části, součásti, přístrojů čísla HS 8528 (velkoplošné obrazovky, videostěny, určené k zobrazení videosekvence/zařadilo by se případně do čísla HS 8529). Žalovaný uzavřel, že předmětné zboží je elektrickou součástí, která není vhodná pro použití výhradně nebo hlavně s konkrétním strojem nebo kategorií strojů, může být použita pro stroje patřící do různých čísel HS, a proto má být zařazena do čísla HS 8548. Postupem podle pravidla č. 6 VPVKN se pak dle žalovaného předmětné zboží následně zařadí do položky a do podpoložky KN 8548 90 90 jako „Odpad a zbytky galvanických článků, baterií a elektrických akumulátorů; nepoužitelné galvanické články, baterie a elektrické akumulátory; elektrické části a součásti strojů nebo přístrojů, jinde v této kapitole neuvedené ani nezahrnuté: – Ostatní: – – Ostatní“ a do podpoložky TARICu 99 („Ostatní“) dle Integrovaného celního sazebníku Evropských společenství (Taric) ve znění aktuálním ke dni propuštění předmětného zboží do režimu volného oběhu. Žalovaný proto aproboval závěry vyslovené celním úřadem.

Na str. 13 – 15 Napadených rozhodnutí se žalovaný vyjádřil k námitkám souvisejícím se Znaleckým posudkem předloženým v řízení žalobcem. Uvedl, že předložený Znalecký posudek trpí několika zásadními nedostatky, které jej z možnosti použití jako důkazu ve smyslu § 93 odst. 1 daňového řádu diskvalifikují. Žalovaný zdůraznil, že ze Znaleckého posudku ani z následného vyjádření znalce nevyplývá, že by měl k dispozici předmětné zboží a mohl ověřit jeho funkčnost. Konstatoval, že z úředního záznamu čj. 15829-4/2013-510000-51 ze dne 25. 3. 2013 je zřejmé, že CTL prováděla zkoušku na vzorcích získaných od příjemce, a jednalo se přímo o vzorky předmětného zboží, propuštěného do režimu volného oběhu celními prohlášeními, kontrolovanými v rámci kontroly po propuštění zboží. Znalec naproti tomu ve Znaleckém posudku podle žalovaného obecně uvádí, že zkoumá výrobky předložené zadavatelem, a tyto výrobky označuje pouze jako „modul č. 1“ a „modul č. 2“. Znalecký posudek podle žalovaného neobsahuje žádné informace, na jejichž základě by bylo možné znalcem zkoumané výrobky ztotožnit s předmětným zbožím. Žalovaný konstatoval, že pokud poslední dovoz předmětného zboží související s projednávaným případem proběhl v srpnu 2012 a znalecký posudek byl vypracován v červnu 2014 a vzorek zboží ke zkoumání znalci předkládá nikoliv příjemce, který s dováženým zbožím obchodoval a fakticky disponoval, ale žalobce, který v předmětných dovozech vystupoval v postavení nepřímého zástupce v celním řízení, je dle žalovaného přinejmenším nepravděpodobné, aby žalobce s takovým časovým odstupem disponoval přímo vzorky předmětného zboží. Znalec ani žalobce se však podle žalovaného k těmto rozporům, mimo obecného nesouhlasu, nijak nevyjádřili.

Žalovaný dále konstatoval, že znalec ve svém posudku zpochybňuje správnost zkoušky provedené CTL na vzorcích předmětného zboží a zpochybňuje její výsledky. Z popisu zkoušky a z uvedené fotodokumentace je však podle žalovaného zřejmé, že znalec neověřoval vlastnosti a funkčnost žalobcem předložených výrobků ve stejném stavu, v jakém se nacházelo předmětné zboží v okamžiku dovozu. Znalec provedl zkoušku výrobků zkompletovaných s dalšími součástmi, které nebyly v žádném z dotčených případů součástí dovezeného zboží (např. napájecí zdroj napětí, konektory pro připojení video signálu, ventilátor a řídící logika). Taková zkouška nevypovídá podle žalovaného o vlastnostech a funkčnosti žalobcem předložených výrobků ve stejném stavu, v jakém se nacházelo předmětné zboží v okamžiku dovozu, ale pouze o vlastnostech a funkčnosti znalcem zkompletovaného výrobku, který představuje v případě předmětného zboží jedno z jeho možných použití, jež odpovídá požadavku zadavatele posudku. Znalec ve Znaleckém posudku navíc podle žalovaného sám opakovaně (např. na str. 32 Znaleckého posudku) uvádí, že „k provozu předmětných LED panelů je potřeba napájecí zdroj, chladící ventilátor a řídící logika distribuující vstupní signály“. Tyto součásti však podle žalovaného nebyly předmětem dovozu spolu s předmětným zbožím a nemohou tedy být spolu s ním posuzovány.

Žalovaný v reakci na závěry znalce odkázal na dříve vyslovené závěry k použitelnosti ZISZ vydaných jednotlivými členskými státy EU a vysvětlil důvody, pro které nepovažoval za relevantní stanoviska k sazebnímu zařazení zboží. Žalovaný upozornil na to, že znalec uvádí ve svém Znaleckém posudku pouze ty ZISZ, které podporují jeho argumentaci a odpovídají požadavkům zadavatele posudku. Doplnil, že znalec ve svém posudku a následně ani žalobce, který z vyjádření znalce vychází, při posouzení a odůvodnění sazebního zařazení nijak nepoužívají pravidla pro zařazování zboží (VIP) ani nezohledňují poznámky ke třídám a kapitolám celního sazebníku. Znalec podle žalovaného nereflektuje ani na vysvětlivky ke KN a k HS. Žalovaný se tak se závěry Znaleckého posudku a s argumentací znalce neztotožnil s tím, že je považuje za jednostranně účelově zaměřené. Sám znalec nadto ve Znaleckém posudku podle žalovaného navíc připouští různý účel použití předmětného zboží, když uvádí například, že „předmětné moduly LED tak mohou být jak jednoduchým dokončeným výrobkem pro zobrazování symbolů, barev, apod. využitelných např. v průmyslové automatizaci…, nebo mohou být stavebním prvkem komplexnějších zobrazovacích polí…“. Žalovaný zdůraznil, že ve svém vyjádření ze dne 29. 9. 2014, v němž znalec výslovně uvádí, že „předmětné LED moduly nejsou určeny pro jeden typ zařízení, ale jsou specifickým funkčním stavebním blokem poskytujícím specifickou zobrazovací funkci kterémukoliv zařízení, jehož jsou součástí“, znalec přesně vystihl charakter jím zkoumaného zboží a zároveň přisvědčil argumentaci žalovaného.

Žalovaný rovněž nepřisvědčil obsahu vyjádření ze dne 29. 9. 2014 v části, v níž znalec odmítl tvrzení celního úřadu, že se jedná o LED moduly bez řídicího systému. Dle žalovaného je třeba mj. vyjít z písemného vyjádření příjemce ze dne 14. 12. 2012, kde tuto informaci příjemce výslovně uvádí, a žalovaný nemá důvod toto vyjádření příjemce jakkoliv zpochybňovat. Znalec sám ostatně v posudku podle žalovaného rovněž uznává, že „…výrobek je schopen rozsvěcet jednotlivé diody LED, měnit barvu a intenzitu světla LED. To znamená, že předmětné panely obsahují veškerou elektroniku potřebnou k zajištění funkce řízeného rozsvěcení světloemitujících diod LED. Předmětné panely neobsahují elektroniku určující, které diody LED se mají rozsvěcet a s jakými atributy“. Ta je přitom podle žalovaného právě určující pro konečnou funkci a použití zkompletovaných zobrazovacích zařízení.

Žalovaný nesouhlasil s názorem znalce, že předmětné zboží není vhodné a není určeno pro zobrazování videosignálů. Jednotlivé moduly samozřejmě pro zobrazení videa ani jakékoliv složitější grafiky použitelné nejsou, ale v případě sestavení dostatečného množství modulů a jejich opatření řídící jednotkou a ovládacím softwarem umožňujícím konverzi videa, lze podle žalovaného výsledný komplet použít jako tzv. velkoplošnou obrazovku – videostěnu. Tato stěna není určena pro sledování zblízka, ale je-li sledována z dostatečné vzdálenosti (minimální pozorovací vzdálenost v metrech velmi obecně odpovídá rozteči jednotlivých pixelů v milimetrech), může být podle žalovaného použita i k zobrazování videa.

Žalovaný přisvědčil názoru znalce a žalobce, že se v případě předmětného zboží jedná o dokončený kompletní výrobek v tom smyslu, že se jedná o výrobek zcela zhotovený, který již není po dovozu podroben žádné výrobní či zpracovatelské operaci. Předmětné zboží samo o sobě totiž skutečně nelze nijak upravovat či modifikovat. Předmětné zboží je dle žalovaného součástí, která je v naprosté většině případů za účelem zhotovení zobrazovacích zařízení podle požadavků zákazníků kompletována s dalšími výrobky, součástmi. V tomto směru však závěry celního úřadu nezatěžují podle žalovaného Prvostupňová rozhodnutí vadou.

Opakované argumenty znalce a žalobce, založené na odmítání sazebního zařazení předmětného zboží mezi „odpad nebo galvanické články nebo akumulátory“, svědčí podle žalovaného o zjevném nepochopení principů a pravidel sazebního zařazování zboží a úplném opomenutí pravidel pro zařazování zboží (VIP), poznámek ke třídám a kapitolám celního sazebníku a vysvětlivek ke KN a k HS. V tomto směru žalovaný poukázal nad rámec uvedeného na to, že nařízeními Komise bylo závazně stanoveno, že do podpoložky KN 8548 90 90, tedy řečeno slovy znalce jako odpad, galvanické články a akumulátory, má být sazebně zařazen například LCD modul s dotykovou obrazovkou (s aktivní maticí, s podsvěcovacím zařízením, s invertory a deskami tištěných obvodů s řídící elektronikou pouze pro adresování obrazových bodů, založený na technologii tenkovrstvových tranzistorů, který neobsahuje žádné další elektronické součástky (například zdroj, konvertor videa, konvertor kmitočtu, tuner atd.) nebo rozhraní pro připojení k jiným přístrojům), nebo modul displeje z kapalných krystalů (LCD), vybavený tištěnými obvody pro adresování pixelů a podsvícením, určený k zabudování do různých produktů, které spadají do kapitoly 85, například přehrávačů médií či radiopřijímačů.

K námitce, že celní úřad nesprávně vyhodnotil důkazy, neodstranil rozpory mezi nimi a postavil své závěry téměř výhradně na závěrech CTL, které před ostatními důkazy bezdůvodně a nepřípustně upřednostnil a nevypořádal se dostatečně s žalobcem navrženými stanovisky jiných celních orgánů, jež podle názoru žalobce bezdůvodně odmítl, žalovaný s odkazem na popis sazebního zařazení předmětného zboží a dříve uvedené argumenty neshledal v postupu celního úřadu a v odůvodnění Prvostupňových rozhodnutí žádné rozpory. Celní úřad podle žalovaného hodnotil v rámci dokazování jak podklady získané v rámci kontroly po propuštění zboží, tak kompletní spisový materiál archivovaný u JSD a ostatních dotčených celních prohlášení, a zabýval se též Znaleckým posudkem. Celní úřad umožnil žalobci seznámit se se všemi podklady pro rozhodnutí a vyjádřit se k nim a rovněž jednotlivými žalobcem vznesenými námitkami se v odůvodnění svých rozhodnutí zabýval. Z jednotlivých shromážděných důkazů podle žalovaného vyplývá, že předmětné zboží lze použít zcela rovnocenně jako součást různých strojů, přístrojů, různých čísel v rámci kapitoly 85 HS a na základě tohoto zjištění jej sazebně zařadil. Z odůvodnění Prvostupňových rozhodnutí rovněž podle žalovaného nevyplývá, že by celní úřad některé důkazy upřednostnil na úkor ostatních. Totéž již nelze podle žalovaného říci o Znaleckém posudku, ve kterém znalec shromáždil pouze ty argumenty a podklady (například ZISZ), které podporují jím navrhované sazební zařazení.

K tvrzení žalobce, že při stanovování sazebního zařazení předmětného zboží vycházel z podkladů doprovázejících zásilku, především z obchodní faktury a přepravního listu, ve kterých byl kód celní nomenklatury 8531202090, a tento kód, včetně popisu zboží, byl též uveden příjemcem v písemných dispozicích pro žalobce, žalobcem označovaných jako Avíza, s tím, že celní orgán byl povinen se s nimi vypořádat, žalovaný uvedl, že jak ze Zprávy o kontrole, tak z odůvodnění Prvostupňových rozhodnutí i z textu odůvodnění rozhodnutí o odvolání je dle žalovaného zřejmé, že se celní orgány všemi žalobcem uvedenými doklady zabývaly, přičemž právě tyto doklady a informace v nich uvedené zavdaly mimo jiné příčinu pro zahájení kontroly po propuštění zboží. Avízo s údaji o dovezeném zboží, na které se žalobce odkazuje, nebylo, podle vyjádření celního úřadu při celním řízení předloženo a není ani součástí spisového materiálu archivovaného k JSD. Nejedná se o doklad, který je nezbytné předkládat při celním řízení, a zejména se nejedná o doklad, který by byl pro žalobce jako deklaranta či pro celní orgány rozhodující o propuštění zboží do celního režimu volného oběhu jakkoliv závazný (stejně jako uvedení kódu KN odesílatelem či výrobcem na faktuře).

K námitce žalobce, že postupoval v souladu se zavedenou praxí ostatních spedičních společností, žalovaný uvedl, že ze Zprávy o kontrole je zcela zřejmé, že i v těchto případech ostatních spedičních společností bylo sazební zařazení předmětného zboží na základě výsledků kontroly po propuštění zboží změněno na podpoložku KN 8548 90 90 se sazbou cla 2,7 %.

K námitce poukazující na údajné rozpory mezi informacemi, které zástupce příjemce podal v rámci kontroly po propuštění zboží Celnímu úřadu pro hlavní město Prahu, a které podával žalobci v době dovozu předmětného zboží, žalovaný uvedl, že žalobce tyto rozpory nijak blíže nespecifikuje a žalovaný se proto k této námitce může jen obtížně vyjádřit. Obecně doplnil, že v případě, kdy se vyjádření žalobce, respektive znalce, a vyjádření příjemce a jeho zástupce (např. v písemném vyjádření příjemce ze dne 14. 12. 2012) liší, přikládá žalovaný větší váhu vyjádření příjemce zboží, neboť příjemce byl osobou, která s předmětným zbožím obchodovala a měla jej fyzicky k dispozici.

K námitce údajné účelovosti Prvostupňových rozhodnutí žalovaný konstatoval, že sazební zařazení zboží vychází vždy pouze z charakteristiky zboží samotného a celní sazba se od sazebního zařazení zboží odvíjí. Jakékoliv přizpůsobování sazebního zařazení zboží požadované výši sazby cla je dle žalovaného vyloučeno a celní úřad takto podle žalovaného nepostupoval.

Na str. 17 – 20 Napadených rozhodnutí pak žalovaný nepřisvědčil námitkám nesprávného procesního postupu celního úřadu a opomenutí procesních práv žalobce. Žalovaný odkázal na závěry vyslovené v rozsudcích Nejvyššího správního soudu čj. 8 Afs 59/2010 - 85 ze dne 31. 1. 2011 (pozn. soudu – v odůvodnění Napadených rozhodnutí chybně označeno) a čj. 5 Afs 3/2014 - 49 ze dne 29. 8. 2014. Uvedl, že celní orgán zahájil s žalobcem řádným způsobem daňové řízení ve věci dodatečného vyměření cla, žalobce byl informován o průběhu řízení, byl přítomen nebo mohl být přítomen u všech jednání ve věci, ať už přímo či prostřednictvím zvoleného zástupce, byl seznámen se všemi podklady pro rozhodnutí, s důkazy a s jejich hodnocením, byla mu dána možnost se k nim vyjádřit a navrhnout případně jejich doplnění. Žalobce podle žalovaného neuvádí, které konkrétní procesní právo bylo postupem celního úřadu porušeno, ani jaký to má vliv na zákonnost Prvostupňových rozhodnutí. Žalobce podle žalovaného uvádí pouze, že nemohl být při kontrole po propuštění zboží přítomen jednání, vyjádřit se a uplatnit své námitky, zcela však opomíjí, že tuto možnost dostal v řízení, které s ním bylo celním úřadem vedeno, tzn., že byl účasten ústního jednání ve věci, vyjadřoval se k shromážděným podkladům, předložil Znalecký posudek, kterým se celní úřad zabýval, atd. Zpráva o kontrole byla podle žalovaného jedním, ale nikoliv jediným podkladem pro vydání Prvostupňových rozhodnutí. Ve světle označené judikatury Nejvyššího správního soudu tak podle žalovaného celní úřad v projednávaném případě respektoval procesní postavení žalobce jako účastníka řízení, a v daňovém řízení, které s ním vedl, mu umožnil uplatnit veškerá jeho procesní práva.

Žalovaný nepřisvědčil námitkám poukazujícím na to, že žalobce v předmětném celním řízení vystupoval jako zástupce deklaranta, nikoliv jako příjemce a kupující zboží, který je odpovědný za úhradu celního dluhu a plnění dalších povinností. Žalovaný mj. v rámci vypořádání tohoto okruhu námitek poukázal na závěry vyslovené Nejvyšším správním soudem v rozsudku čj. 1 Afs 46/2004 - 61 ze dne 30. 3. 2005. Zdůraznil, že žalobce je v projednávaném případě společným a nerozdílným dlužníkem a zkoumání, zda a případně jaké úkony za účelem zajištění úhrady celního dluhu vůči příjemci celní úřad podnikal a jaký měly výsledek, je podle žalovaného naprosto irelevantní.

Žalobce v podané žalobě předeslal, že žalovaný věc posoudil po skutkové a právní stránce nesprávně a že rozhodnutími a řízením, které jim předcházelo, byl žalobce zkrácen na svých subjektivních právech. Žalovaný vydal rozhodnutí, která jsou nepřezkoumatelná, nezákonná a protiústavní. Žalobce konkrétněji namítal, že (i.) skutkový stav související s deklarovaným zbožím, který vzal žalovaný za základ Napadených rozhodnutí, je v rozporu se spisem a nemá ve spisu oporu, (ii) došlo k podstatnému porušení ustanovení o řízení, jež měla za následek nezákonná rozhodnutí o věci samé, a poukazoval na (iii.) nepřezkoumatelnost Napadených rozhodnutí spočívající v nesrozumitelnosti a v nedostatku důvodů rozhodnutí ve věci změny sazebního zařazení předmětného deklarovaného zboží. V obecné rovině doplnil, že v projednávané věci byly v řízení hrubě porušeny zásada legality, zásada součinnosti, zásada materiální pravdy, zásada správnosti, zásada přesvědčivosti rozhodnutí, zásada rovnosti a zásada volného hodnocení všech důkazů.

Žalobce brojil proti nesprávně zjištěnému skutkovému stavu věci a na to navazujícímu nesprávnému celnímu zařazení zboží celním úřadem s tím, že již od počátku celního řízení poukazoval na správnost zařazení do kódu TARIC 8531 20 20 90. Namítal, že důkazy nebyly celními orgány správně vyhodnoceny, a to přesto, že způsob hodnocení důkazů, rozpory mezi důkazy a celkově nesprávně zjištěný skutkový stav žalobce napadl i v odvolání.

Žalobce v této souvislosti namítal, že Napadená rozhodnutí jsou postavena na původních skutkových a právních závěrech celního úřadu, že deklarované zboží „LED panely“ s ohledem na svou povahu, funkčnost a způsob následného užití nemají být správně zařazeny do původně deklarovaného kódu TARIC 8531 20 20 90 v odst. 31 příslušné celní deklaraci, ale do TARIC kódu 8548 90 90 99. Žalovaný podle žalobce nesouhlasí se skutečností, že se v případě předmětného deklarovaného zboží fakticky jedná o „Návěstní panely se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo (LED)“. Žalobce byl přesvědčen, že rozhodnutí žalovaného nemají oporu ve spisu, naopak jsou s ním v rozporu, nejsou srozumitelná, jednoznačně odůvodněná a přezkoumatelná, a správní orgán nezjistil všechny rozhodné okolnosti k učiněnému rozhodnutí a pečlivě nepřihlížel ke všemu, co vyšlo v řízení najevo, a co uvedli účastníci řízení, přičemž je v rozporu se zásadou přesvědčivosti rozhodnutí a zásadou volného hodnocení všech důkazů.

Žalobce poukazoval na to, že vystupoval v předmětném řízení jako nepřímý zástupce příjemce zboží a jako spediční profesionální firma poskytující služby zástupce v celním řízení. Byl si přitom vědom všech svých povinností a právního rámce své činnosti jako nepřímého zástupce v celním řízení, při přípravě celní deklarace žalobce jednal s veškerou odbornou péčí, prověřil si potřebné skutečnosti ohledně dovezeného zboží a údaje do celní deklarace uvedl po pečlivém zkoumání správně, úplně a pravdivě, jak již uvádí od samého začátku řízení. Žalobce zdůraznil, že si uvědomoval všechny výše uvedené okolnosti, na které ve svém rozhodnutí poukazuje rovněž žalovaný, zejména své postavení nepřímého zástupce s odpovědností za údaje uvedené v JSD a svoji odbornou péči, a udělal se vše pro to, aby jím uvedený celní kód sazebníku v JSD odpovídal zjištěné a prověřené situaci. V průběhu přípravy příslušné celní deklarace před okamžikem zahájení celního řízení a v průběhu samotného celního řízení jednal žalobce s veškerou odbornou péčí a měl potřebnou kvalifikaci pro zastupování příjemce zboží v celním řízení ve smyslu platné legislativy.

Žalobce namítl, že s ohledem na způsob provedení následné kontroly u příjemce zboží, o které se dozvěděl až 18 měsíců po jejím zahájení, byl podstatně zkrácen na svých právech, když neměl možnost aktuálně klást otázky u příjemce a výslechu jejích zástupců a nemohl podat v aktuálním čase a místě potřebná vysvětlení, ačkoli to byl žalobce, profesionální zástupce v celním řízení, který byl ve své podstatě odpovědný za správné zařazení deklarovaného zboží a měl od samého začátku zahájení následné kontroly mít možnost se k dané problematice, tzn. průběhu následné kontroly profesionálně vyjadřovat.

Žalobce uvedl, že ohledně zařazení deklarovaného zboží v odst. 31 a odst. 33 příslušné celní deklarace měl na základě obdržených dokladů, parametrů daného zboží a diskuze s dovozcem/příjemcem tohoto zboží v okamžiku deklarace tohoto zboží veškeré podklady a informace potřebné pro jeho správné zařazení ve vazbě na VPVKN a další pravidla, pro zařazení deklarovaného zboží s veškerou odbornou péčí do kódu TARIC 8531 20 20 90 jako „Návěstní panely se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo (LED)“. Proto s ohledem na jednoznačnost obdržených podkladů a žalobcem získaných informací pro zařazení „LED modulů - LED návěstí“, a taktéž v návaznosti na jiné dostupné závazné informace o sazebním zařazení v Evropské databázi na totožné zboží jako je zboží deklarované neměl žalobce o zařazení při vyplňování JSD pochybnosti, nevyužil vystavení vlastní závazné informace a dovezené zboží s ohledem na jeho funkčnost jako jednoduché návěstí zařadil na základě provedeného posouzení do příslušného TARIC kódu 8531 20 20 90. Správnost jeho úvah a činnosti ohledně skutkového stavu - deklarovaného zboží a jeho fungování - je podle žalobce podpořena rovněž Znaleckým posudkem a přípustnost a správnost jeho postupů vyplývá ze závěrů vyslovených v rozsudcích SDEU ve věci C-250/91, Hewlett Packard France, a C-153/10, Staatssecretaris van Finattcien.

Žalobce byl přesvědčen, že v souvislosti s dovozem předmětného zboží a celním řízením postupoval s veškerou odbornou péčí a deklarované zboží s ohledem na jeho stav/funkci/obdržené informace v okamžiku dovozu a s ohledem na jeho následné použití po propuštění do volného oběhu správně zařadil do příslušného TARIC kódu 8531 20 20 90 jako „Návěstní panely se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo (LED)“. Žalobce uvedl, že postupoval při této své činnosti a zařazení do příslušného kódu TARIC přesně stejným postupem, kterým postupuje žalovaný na straně 6 Napadených rozhodnutí, kdy si na základě obdržených podkladů a informací k danému dovozu v rámci přípravy celní deklarace odpověděl na základní zbožíznalecké otázky k danému zboží, a to (i.) co to je (název a popis výrobku nebo zboží; (ii.) z čeho je to (materiál a složení)?; a (iii.) k čemu to je (způsob použití nebo užití výrobku či zboží)“. Žalobce zdůraznil, že si byl vědom, že informace od příjemce a odesílatele deklarovaného zboží plynoucí z obchodní faktury a Air Waybill nemusí být závazné pro celní orgány a je nutno je prověřit. Právě z těchto důvodů byla podle žalobce pro další diskuzi v dané záležitosti a přípravu celní deklarace JSD vyplněna část dokumentu „Avízo o příchodu letecké zásilky“ označená jako „Zde vyplní příjemce“, kde tento příjemce k dováženému zboží uvedl TARIC kód 8531202090 a popis zboží jako „LED moduly pro návěstní panely a jejich řídící jednotka“. Na základě následné diskuze s příjemcem ve vazbě na popis zboží a obdržené podklady k celní deklaraci JSD bylo poté potvrzeno, že se jedná o (ad i.) LED moduly s popisem „LED modules“ + „control systém sender“ (na faktuře), „LED DISPLAY MODULE“ (na nákladních listech); (ad ii.) LED moduly se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo LED a řídící jednotkou pro spojení a regulování LED diod osazených na modulu, kdy tato jednotka byla umístěna na modulu; a (ad iii.) LED moduly, které je možno v okamžiku dovozu používat pro prezentaci jednoduchých návěstí, nicméně budou určeny pro prodej zákazníkům a další montáž/sestavování větších návěstí z jejich strany. Informace týkající se dovezeného zboží včetně jeho zařazení do TARIC kódu 8531 20 20 90 tedy nebyly ze strany žalobce převzaty pro účely přípravy celní deklarace JSD jen na základě údajů uvedených na faktuře a nákladních listech, ale byly získány a prodiskutovány s příjemcem tohoto zboží v rámci přípravy celní deklarace. Toto potvrzuje podle žalobce rovněž písemná odpověď zaslaná na celní úřad zástupcem příjemce dne 14. 12. 2012 v návaznosti na protokol čj. 12109-14/2012-170100-24, na jejíž obsah žalobce poukázal. Ve vztahu k uvedeným základním otázkám zbožíznalství nastoleným celními orgány podle žalobce platí, že (ad i.) se jedná o LED modul, (ad ii.) modul s LED diodami vyřazujícími světlo, a (ad iii.) v okamžiku dovozu se jedná o LED moduly určené pro pozdější sestavení větších sofistikovanějších návěstí; v okamžiku dovozu každý kus mohl být funkční, avšak po připojení jak elektrického proudu, tak jednotky dodávající datový obsah, po připojení LED modulu k elektrickému proudu a zároveň po připojení jednotky s datovým obsahem mohl LED modul znázorňovat jednoduchá návěstí (nikoliv video).

Žalobce namítal, že ze strany celního orgánu nebyla správně provedena zkouška ověření funkčnosti předmětného LED modulu ukazovat jednoduchá obrazová návěstí (nikoliv video). Uvedl, že nikdy nemohl nahlédnout do té části protokolu a spisu, která se týkala provádění zkoušky v Celně technické laboratoři a která se pak stala základem argumentace celního úřadu (tato část spisu byla při nahlížení žalobce do spisu žalobci odepřena). Žalobce tedy mohl vycházet pouze z části spisu, která mu byla zpřístupněna, ale i tam je zřejmé (např. z Protokolu o provedené kontrole Celního úřadu pro hlavní město Prahu čj. 15829-10/2013-510000-51 ze dne 12. 12. 2013, úředního záznamu čj. 15829-4/2013-510000-51 ze dne 25. 3. 2013, z Prvostupňových rozhodnutí, z Napadených rozhodnutí), že v případě testování vzorku LED modulu nebyla celním orgánem splněna podmínka pro ověření funkčnosti tohoto LED modulu ukazovat jednoduchá obrazová návěstí, a to, že byl tento modul připojen pouze k elektrickému proudu, ale nikoliv také k jednotce s datovým obsahem. To žalobce přitom považoval za velice důležitou podmínku k provedení příslušného testu funkčnosti LED modulu, co se týká zobrazení jednoduchých světelných návěstí (nikoliv videa). Dle žalobce je z úředního záznamu o provedené zkoušce čj. 15829-4/2013-510000-51 ze dne 25. 3. 2013 zcela prokazatelné, že typy LED modulů byly připojeny pouze k stejnoměrnému napětí. Z úředního záznamu není podle žalobce možné zjistit, z jakého důvodu nebyl nebo nemohl být datový zdroj k danému typu LED modulu připojen – tato část rozhodnutí stejně jako průběh testu na základě protokolu celně technické laboratoře, který nebyl žalovanému poskytnut jako důkazní materiál, nemohly být ze strany žalobce nikterak přezkoumány, přestože jsou důležitým argumentem pro změnu zařazení celním úřadem. Žalobce doplnil, že z předloženého Znaleckého posudku vyplývá, že aby příslušný LED modul fungoval a mohl prezentovat jednoduchá návěstí, je nutno, aby pro jeho odzkoušení byly splněny obě dvě podmínky, a to, ad 1) připojit tento LED modul k elektrickému zdroji a ad 2) připojit tento LED modul přes řídící jednotku/matici sdružující a řídící všechny LED diody osazené na ploše tohoto modulu k datovému zdroji. Provedení zkoušky funkčnosti LED modulu celně technickou laboratoří bylo dle žalobce chybné a nemohlo dojít bez připojení jednotky s datovým obsahem k zobrazení žádného jednoduchého návěstí, jelikož taková data nejsou elektrickým proudem přenášena. Žalovaný podle žalobce nereagoval v průběhu řízení ani na informace od příjemce ohledně této skutečnosti ani na předložený Znalecký posudek zabývající se rovněž danou problematikou, tyto důkazy v tomto směru nikterak nevyhodnotil a setrval na argumentech výsledků celně technické laboratoře, které nadto nikdy nebyly součástí té části spisu, do které směl žalobce nahlédnout, a jsou tedy pro žalobce nepřezkoumatelné.

Žalobce byl s ohledem na uvedené a po prověření parametrů daného zboží s příjemcem zboží v okamžik dovozu nadále přesvědčen, že řádně zařadil příslušné typy LED modulů uvedené na obchodních dokladech v případě příslušné celní deklarace JSD do TARIC kódu 8531 20 20 90 jako „Elektrické akustické nebo vizuální signalizační přístroje (například zvonky, sirény, návěstní panely, poplašná zařízení na ochranu proti vloupání nebo požáru), jiné než čísel 8512 nebo 8530; Návěstní panely se zabudovanými zařízeními z kapalných krystalů (LCD) nebo diodami vyzařujícími světlo (LED): Se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo (LED); Ostatní“. Uvedený závěr žalobce opíral o Všeobecná interpretační pravidla pro výklad kombinované nomenklatury 1 a 6 a o znění čísla 8531 a podpoložky 8531 20 20, jelikož se dle jeho přesvědčení jednalo v okamžiku dovozu o „Návěstní panely se zabudovanými diodami vyzařujícími světlo (LED)“. Žalobce uvedl, že „jelikož tato problematika zařazení LED modulů v návaznosti na jejich specifikaci, možnost vysílat jednoduchá obrazová návěstí již v okamžiku dovozu a jejich další způsob užití pro sestavování větších sofistikovaných návěstí, bylo pro žalobce zřejmé zařazení těchto LED modulů do TARIC kódu 8531 20 20 90 na základě znění čísel 8531 a podpoložky 8531 20 20, žalobce již nevyužil možnost vznést požadavek na vystavení ZISZ a jako argument/důkaz o tomto sazebním zařazení využil již vystavené ZISZ na podobné zboží jako např. DE6458/09-1 ze dne 30. 6. 2010, DK10-051041 ze dne 19. 4. 2011, podporující vystavenými v roce 2013 ZISZ AT2013/000494 ze dne 22. 11. 2013 a CZ37-0689-2013 ze dne 5.9.2013“. Žalobce doplnil, že při ověřování správnosti svého zařazení a svého uvažování využil žalobce i kritéria pro zařazování podobného, avšak odlišného zboží do jiných položek sazebníku, např. zařazení velkoplošné modulární obrazovky (tzn. „LED stěn“) sestávajících z několika modulů tvořených displeji. Poukázal na to, že prováděcí nařízení Komise č. 103/2013 ze dne 7. 2. 2012 posuzující zařazení velkoplošné modulární obrazovky (tzn. „LED stěn“) sestávajících z několika modulů tvořených displeji do TARIC kódu 8528 59 80, uvádí jako jedno z odůvodnění tohoto zařazení, že „vzhledem k tomu, že je jednotka schopná přehrát různé druhy obrazu, nemůže být považována za elektrický přístroj pro signalizační účely pomocí vizuálního návěstí. Zařazení do čísla 8531 jako návěstní panel je proto vyloučeno (viz rovněž vysvětlivky k HS k číslu 8531, písmeno D)“. I zde se tedy dle žalobce jako rozlišovací kritérium uvádí, že návěstní panely jsou zařazovány do položky 8531. Také v návaznosti na tento závěr plynoucí z příslušného nařízení a zjištění všech informací od dovozce/příjemce s tím, že se jedná o LED panely jako návěstí, které jsou schopny prezentovat pouze a jenom jednoduchá obrazová návěstí (nikoliv video) již v okamžiku dovozu, byly tyto LED moduly podle žalobce zařazeny do podpoložky KN a TARIC kódu čísla 8531 HS, tzn. TARIC kód 8531 20 20 90.

Z výše uvedeného je dle žalobce zřejmé, že ze strany žalobce nebylo zařazení LED modulů pouze převzato z obdržených obchodních dokladů, ale na základě obdržených informací, podkladů, diskuze s příjemce a skutečnosti, že se jedná o LED moduly pro sestavování větší návěstí, avšak s možností vysílat po připojení elektrického proudu a zároveň připojení jednotky s datovým obsahem jednoduchá návěstí již v okamžiku dovozu, přičemž na základě principů souvisejících s vyplňováním údajů do celní deklarace žalobce správným způsobem na základě podkladů uvedených v odst. 44 této celní deklarace popsal transparentně příslušné zboží jako „LED MODULY - LED NÁVĚSTÍ“ v odst. 31 a uvedl jeho správné zařazení do odst. 33 do TARIC kódu 8531 20 20 90, a to vše ve vazbě na předložené doklady uvedené v odst. 44 celní deklarace.

Žalobce dále s poukazem na čl. 68 celního kodexu namítal, že v případě konkrétních celních prohlášení, která byla předmětem následné kontroly a dodatečného vyměření cla, nebyly k daným zásilkám odebrány v rámci celního řízení celním úřadem žádné vzorky zboží. Celní úřad v rámci celního řízení nevyužil podle žalobce svého práva kontroly zboží a odebrání vzorku a deklarované zboží propustil do volného oběhu pouze na základě popisu zboží v odst. 31 celní deklarace prezentující deklarované zboží jako „LED MODULY - LED NÁVĚSTÍ“ se zařazením v odst. 33 celní deklarace do TARIC kódu 8531 20 20 90 v návaznosti na záznamy uvedené v odst. 44 celní deklarace. V daném případě tak veškeré závěry celního orgánu ohledně jeho zařazení byly v rámci následné kontroly, při dodatečném vyměřování cla a při rozhodnutí o odvolání žalovaným učiněny pouze a jenom na základě vzorku LED modulů, které byly Celnímu úřadu pro hlavní město Prahu dodány již po propuštění deklarovaného zboží do volného oběhu, tzn. již po provedeném celním řízení, a to spolu s podáním – odpovědí na otázky příjemcem ze dne 14. 12. 2012, jak o tom svědčí úřední záznam založený ve spise. Takto převzatý dodatečně dodaný vzorek přitom nebyl ztotožněn k žádnému z předmětných celních prohlášení, o které v tomto řízení jde. Žalobce měl za to, že dané postupy zjišťování skutkového stavu věci včetně posuzování neztotožněného vzorku k danému celnímu prohlášení jsou v rozporu se zásadou materiální pravdy.

Žalobce dále namítal, že výsledky testu/prověření tato získaných vzorků celně technickou laboratoří byly jako závazné použity jako důkaz pro změnu sazebního zařazení zboží. Současně však žalovaný v Napadených rozhodnutích napadal a zpochybnil předložený Znalecký posudek ze stejného důvodu, když zpochybnil vzorek, který znalec zkoumal. Celní orgán tedy na jedné straně zpochybnil posuzované vzorky žalobce z důvodu jejich nemožného ztotožnění s předmětným zbožím, a na druhé straně akceptoval vzorky dodané příjemcem taktéž se zpožděním a prohlásil je za vzorky související s prověřovaným případem, aniž byly odebrány v rámci celního řízení předepsaným oficiálním způsobem. Za zcela účelové a nemající žádnou oporu ve spisu pak žalobce považoval tvrzení žalovaného, že (ačkoliv celní orgány vzorky předané příjemcem se zpožděním také nijak neztotožnily s příslušným prověřovaným dovozem), se mu zdá přinejmenším nepravděpodobné, aby žalobce s takovým časovým odstupem disponoval přímo vzorky předmětného zboží. Další argumenty žalovaného v bodě 3c) Napadených rozhodnutí pak podle žalobce vyplývají z chybně provedené praktické zkoušky provedené v celně technické laboratoři a účelově rozporují předložený Znalecký posudek. K závěru uvedenému v pátém odstavci na str. 13 Napadených rozhodnutí nebylo žalobci zřejmé, jak může žalovaný doložit, že vzorek dodaný příjemcem byl ztotožněným vzorkem souvisejícím s předmětným dovozem, a jak celní orgány ověřovaly vlastnosti a funkčnost příjemcem dodatečně předložených výrobků ve stejném stavu, v jakém se zboží nacházelo při dovozu.

Žalobce zdůraznil, že mu nikdy nebyly předány žádné protokoly celně technické laboratoře jako důkaz o provedené zkoušce, ale pouze úřední záznam o předložení vzorku – rozbalení balíku a stručný následný popis průběhu zkoušky se zřejmě chybným postupem. Rovněž namítl, že posudky vypracované celně technickými laboratořemi nemohou být považovány za důkazní prostředky vyšší síly, jak plyne z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 10. 2007, čj. 1 Afs 42/2007 - 53. Poukazoval dále na judikatorní standardy dokazování prostřednictvím znaleckého posudku a hodnocení závěrů v něm obsažených s tím, že měl být zadán revizní znalecký posudek. Žalobce namítl, že opírá-li se žalovaný o závěry celně-technické laboratoře, nejde o důkazní prostředek vyšší důkazní síly, než by byl předložený Znalecký posudek. Opřely-li tedy celní orgány dokazování o jeden z možných důkazů, nezpochybnily dostatečným způsobem jiný navržený a předložený důkazní prostředek - Znalecký posudek. K tomu žalobce odkázal na rozhodovací praxi Nejvyššího správního soudu a blíže neoznačená rozhodnutí Ústavního soudu. Žalobce konstatoval, že i v rámci dokazování v průběhu odvolacího řízení musí daňové orgány dodržovat základní zásady daňového řízení (zejména zásadu vzájemné součinnosti mezi správcem daně a daňovým subjektem) i samotná pravidla dokazování, jak jsou stanovena v daňovém řádu. Zásada součinnosti byla podle žalobce v řízení porušena.

Vzhledem k uvedeným skutečnostem a rozporům v dokazování nelze podle žalobce závěr žalovaného nijak přezkoumat a tím pádem akceptovat jako řádné odůvodnění. Ze Znaleckého posudku přitom vyplývá, že tento typ LED modulu po připojení jak elektrické energie, tak zároveň jednotky s datovým obsahem, znázorňoval jednoduchá návěstí na rozdíl od chybně provedené praktické zkoušky ze strany celně technické laboratoře, kdy i přes obdrženou informaci od příjemce o nutnosti připojení tohoto LED modulu taktéž k datovému zdroji byl tento LED modul připojen celními orgány v rámci zkoušky provedené v technické celní laboratoři chybně pouze k elektrické energii. Argumenty, na základě kterých žalovaný rozhodl v dané záležitosti, byly dle žalobce získány nejen chybným postupem provedené praktické zkoušky funkčnosti, kterou žalovaný nijak nedoložil v návaznosti na protokol celně technické laboratoře, ale doložil je pouze krátkým úředním záznamem, ale hlavně byly provedeny na testovaném vzorku LED modulu, který žalovaný v žádném případě, stejně jak vytýká žalobci, neztotožnil s příslušnou celní deklarací. Pokud nebylo možno v rámci následné kontroly řádně prověřit správnost deklarovaného zboží jako „LED MODULY - LED NÁVĚSTÍ“, následná kontrola měla být podle žalobce zastavena a rozhodnutí celního úřadu o dodatečném vyměření cla měla být zrušena. V této souvislosti žalobce poukázal na rozsudek SDEU ve věci C-468/3, Overlancl Footwear Ltd.

Žalobce uvedl, že co se týká dalších důkazů, na které celní úřad ve spisovém materiálu odkazuje, žalobci není známo, z kterých těchto důkazních prostředků a jakých konkrétních z nich plynoucích skutečností kontrolní skupina vycházela a na základě čeho žalovaný aproboval Prvostupňová rozhodnutí. Ani na základě žalobcem označených důkazů není dle jeho přesvědčení možno řádným způsobem doložit skutečnosti, na základě kterých žalovaný rozhodl v neprospěch žalobce.

Žalobce dále namítl, že nevěděl, že je vedeno daňové řízení vůči příjemci. O předmětné kontrole nebylo žalobci nic známo, ke kontrole nebyl přizván, nevěděl o jejím zahájení ani nebyl jakkoli účasten jednání v rámci následné kontroly, a tudíž nemohl uplatnit v daném okamžiku svá práva - vyjádření, připomínky či námitky. Nemohl poukazovat na případné rozpory ve výpovědích, nemohl být přítomen výslechu svědků. Následná kontrola a její závěry přitom byly podle žalobce úkonem neopakovatelným a zcela zásadním, o jehož výsledky je opřeno vydání rozhodnutí proti žalobci. Tato vada řízení je dle žalobce nezhojitelná. Žalobce se o kontrole dozvěděl 18 měsíců po jejím zahájení; v mezidobí přitom prováděl další proclívání v přesvědčení, že je prováděno správně a v konečném důsledku tedy zvyšoval celní dluh, který je uplatněný nyní proti němu. Žalobce byl přesvědčen, že uvedeným postupem došlo k porušení zásady rovnosti a že byl svévolí celního orgánu vyloučen z možnosti uplatňovat svoje práva.

Žalobce rovněž poukazoval na to, že mu nebylo umožněno nahlédnout do celého správního spisu vedeného proti němu s odůvodněním, že část spisu je interní. V této interní části byly dle žalobce i dokumenty z provedení zkoušky v celně technické laboratoři a vzorky zboží, které bylo testováno. Žalobce namítl, že zástupce deklaranta by měl mít právo se před vydáním konečného rozhodnutí ve věci vyměření cla, popř. daně seznámit s obsahem spisu, přičemž jde o jeden z požadavků práva na spravedlivý proces, jak podle žalobce vyplývá i z jím odkazované judikatury Ústavního soudu. Žalobce uvedl, že jako solidární spoludlužník - dlužník má žalobce právo se vždy seznámit se všemi podstatnými skutečnostmi, tudíž by mu nemělo být odpíráno v okamžiku, kdy vzniká povinnost k úhradě celního dluhu, právo nahlížet, aby se mohl seznámit se všemi skutečnostmi, ke kterým má právo se vyjádřit, včetně možnosti seznámit se s dosavadním průběhem řízení, shromážděnými důkazy či jinými podklady pro rozhodnutí, aby mohl uplatnit svá další veškerá procesní práva, vyjádřit se k shromážděným důkazům, navrhovat jejich doplnění, či činit další procesní návrhy, které mají zaručit vedení spravedlivého procesu, jak je garantováno ostatně čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod. S poukazem na rozhodnutí správních soudů čj. 6 Afs 18/2003 - 92, čj. 5 Afs 33/2009 - 43 nebo čj. 7 Aps 6/2011 - 132, které dle žalobce garantují, že zahrnul-li správce daně do závěrečného hodnocení důkazy i skutečnosti, které zjistil jinak, než od daňového subjektu, má žalobce právo se s nimi seznámit nahlédnutím do spisu a toto právo nelze odejmout a omezeno může být toliko na základě zákona, přičemž toto omezení musí sledovat legitimní cíl a musí být přiměřené co do volby prostředků (v tomto směru žalobce poukazoval na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 164/02 nebo sp. zn. IV. ÚS 359/05), žalobce namítal, že tato ustanovení nebyla dodržena, když mu nebylo umožněno prostudovat výsledky celně technické laboratoře a související dokumenty včetně vzorků, případně i části spisu, o kterých dosud ani neví. Celní orgán se dle žalobce s námitkami žalobce, že spis a podklady nebyly kompletní, nevypořádal.

Podle žalobce pak celní orgány odmítly provést výslechy žalobcem navržených svědků a další důkazy, ačkoli bylo v textu jasně sděleno, co je jimi sledováno ve vazbě na předmět řízení, jaké rozpory mají objasnit či jaká tvrzení žalobce mají podpořit. I k této námitce žalobce odkázal na rozhodovací praxi Nejvyššího správního soudu

Žalobce doplnil, že nebyl seznámen ze strany celního orgánu se shromážděnými podklady před vydáním Napadených rozhodnutí. Byl přitom přesvědčen, že správní orgán vyhodnotí důkazy a Znalecký posudek a v případě rozporů nařídí výslech znalce či revizní posudek. Rozhodnutí bylo pro žalobce překvapivé, nebyl seznámen s tím, jaké důkazy celní úřad shromáždil a jak je hodnotí.

Žalovaný ve svém vyjádření k žalobě ze dne 14. 8. 2015 uvedl, že trvá na všech svých argumentech a popisu skutkového stavu tak, jak jsou uvedeny v textu odůvodnění Napadených rozhodnutí, na něž odkázal a učinil je součástí svého vyjádření k žalobě.

K námitce žalobce, že mu nebylo umožněno nahlédnout do celého správního spisu, žalovaný uvedl, že ze spisových materiálů postoupených celním úřadem žádná taková skutečnost nevyplývá. Zástupce žalobce se seznámil se spisem vedeným v této věci při ústním jednání dne 24. 4. 2014 (protokol čj. 9436-2/2014-650000-45) a jediná část spisu, do které mu nebylo umožněno nahlédnout, byla část týkající se kontrolních zjištění vztahujících se k jiným daňovým subjektům. Příjemce zboží byl totiž podle žalovaného v některých případech zastupován v celním řízení i jinými spedičními společnostmi, přičemž podklady a zjištění opatřená v rámci kontroly po propuštění zboží a vztahující se právě k těmto dalším daňovým subjektům se žalobce nijak netýkala, a proto celní úřad zcela v souladu se zásadou neveřejnosti daňového řízení a svou povinností mlčenlivosti neumožnil žalobci do těchto spisových materiálů nahlížet.

K námitkám proti způsobu, jakým bylo zkoumáno předmětné zboží celními orgány, a závěrům tohoto zkoumání, žalovaný uvedl, že z úředního záznamu čj. 15829-4/2013-510000-51 ze dne 25. 3. 2013 je zřejmé, že vzorky zboží předložené příjemcem byly předány Celně technické laboratoři Praha (dále též „CTL“) k praktické zkoušce, při které byla zkoumána (simulována) funkčnost dovážených LED modulů v okamžiku dovozu. Praktickou zkouškou v CTL bylo zjištěno, že LED moduly se po připojení konstantního napětí náhodně rozsvěcovaly a zhasínaly, z čehož vyplynulo, že řídící elektronika na zadní straně LED modulů má na jejich funkci sama o sobě minimální vliv a v dováženém stavu, tzn. bez připojení dalších zařízení, dovážené LED moduly nejsou schopny přehrát text nebo obraz. Žalovaný považoval takto provedenou zkoušku za správnou. Uvedl, že z popisu zkoušky ve Znaleckém posudku předloženém žalobcem k odvolání a z připojené fotodokumentace je zřejmé, že znalec provedl zkoušku výrobků zkompletovaných s dalšími součástmi, které nebyly v žádném z dotčených případů součástí dovezeného zboží (např. napájecí zdroj, konektory pro připojení datového signálu, ventilátor a řídící logika). Taková zkouška podle žalovaného nevypovídá o vlastnostech a funkčnosti předložených výrobků ve stejném stavu, v jakém se nacházelo předmětné zboží v okamžiku dovozu. Tato zkouška vypovídá pouze o vlastnostech a funkčnosti znalcem zkompletovaného výrobku, který představuje v případě předmětného zboží jedno z jeho možných použití, a to samozřejmě použití, které odpovídá požadavku zadavatele posudku – žalobce. Pokud by znalec při svém zkoumání připojil výrobky, které posuzoval, k jiné sestavě elektrických a mechanických částí a součástí, mohly být výsledky jeho zkoumání odlišné. Proto je dle žalovaného třeba pro správné sazební zařazení zboží vždy posuzovat přesně ve stavu, v jakém se nachází v okamžiku dovozu. Nemůže tedy být posuzována jeho funkčnost společně s dalšími výrobky, které nebyly předmětem dovozu. Jak ostatně podle žalovaného znalec ve Znaleckém posudku sám opakovaně (např. na str. 32) uvádí, „k provozu předmětných LED panelů je potřeba napájecí zdroj, chladící ventilátor a řídící logika distribuující vstupní signály. Z uvedeného je dle žalovaného zřejmé, že předmětné zboží nemůže fungovat samostatně, a je vždy jen jednou z částí většího celku, jehož finální vlastnosti a možnosti jsou určeny jinými komponenty, než předmětným zbožím.

K námitce, že se žalovaný dostatečně nezabýval či dostatečně nevypořádal s tím, že předmětné zboží umí zobrazovat jednoduchá návěstí, respektive, že neprokázal, že jednoduchá návěstí zobrazovat neumí, žalovaný konstatoval, že se ze strany žalobce jedná o zjevné nepochopení pravidel a principů sazebního zařazování zboží. Celní orgány podle žalovaného netvrdí, že by předmětné zboží neumělo zobrazovat jednoduchá návěstí. Předmětné zboží jednoduchá návěstí, ať už textová či grafická, zobrazovat samozřejmě umí. Zobrazování jednoduchých návěstí však podle žalovaného představuje pouze jedno z jeho možných využití. Předmětné zboží – LED moduly – totiž podle žalovaného mohou po doplnění o další součásti, které nejsou předmětem dovozu, plnit základní zobrazovací funkce, především však jsou určeny k vzájemnému sestavování, za účelem výroby (kompletace) různých zobrazovacích zařízení. Předmětné zboží je při kompletaci finálního produktu vždy doplněno o další elektrické a mechanické součásti, které nejsou předmětem dovozu. Právě tyto další dodávané součásti dávají podle žalovaného finálnímu výrobku charakteristické vlastnosti, určující jeho použití. Vzhledem ke stavu, ve kterém se předmětné zboží nachází v okamžiku dovozu, se může dle žalovaného jednat o části, součásti, přístrojů čísla HS 8531 (návěstní panely k zobrazení znaků, čísel, textu či běžícího textu/zařadilo by se případně do položky HS 8531 90) i o části, součásti, přístrojů čísla HS 8528 (velkoplošné obrazovky, videostěny, určené k zobrazení videosekvence (zařadilo by se případně do čísla HS 8529). Jedná se tedy o části, součásti, použitelné podle žalovaného jako zobrazovací segmenty rovnocenně v různých přístrojích různých čísel Harmonizovaného systému. V podrobnostech žalovaný v tomto směru odkázal na odůvodnění Napadených rozhodnutí.

Žalovaný nesouhlasil s námitkou, že v odůvodnění Napadených rozhodnutí vytýká znalci, že zkoumal zboží, které nelze ztotožnit s předmětným zbožím, a přitom celní orgány zakládají svá rozhodnutí na výsledku zkouš