9 Afs 231/2016 — Nejvyšší správní soud

3 Af 7/2022- 71 - text 23 3 Af 7/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Sandnerové a soudkyň Mgr. Ivety Postulkové a JUDr. Petry Kamínkové ve věci žalobkyně: ELI LILLY ČR, s.r.o., IČO 64941132 sídlem Pobřežní 394/12, 186 00 Praha 8 zastoupená advokátem Mgr. Petrem Kinclem sídlem Hvězdova 1734/2c, 140 00 Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 1. 2022 č. j. 192/22/5200-11434-701858, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Podanou žalobou se žalobkyně domáhá zrušení shora označeného rozhodnutí, jímž žalovaný změnil rozhodnutí Specializovaného finančního úřadu (dále též „správce daně“) ze dne 26. 1. 2015 č. j. 16386/15/4200-12776-203936 (dále též „dodatečný platební výměr“). Tímto dodatečným platebním výměrem správce daně doměřil žalobkyni daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011podle § 147 a § 143 odst. 1 a 3 zákona č. 280/2009, daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též „daňový řád“), vyšší o částku 17 590 200 Kč s povinností úhrady penále ve výši 20 % z uvedené částky podle § 251 odst. 1 písm. a) daňového řádu, tedy 3 518 040 Kč. Žalovaný napadeným rozhodnutím snížil doměřenou daň na částku 5 584 100 Kč a penále na částku 1 116 820 Kč. 2. Proti napadenému rozhodnutí brojí žalobkyně podanou žalobou. 3. Podle žalobkyně předmětem sporu je otázka daňové uznatelnosti nákladů ve výši 20 604 301,66 Kč, na které žalobkyně aplikovala § 24 odst. 2 písm. zc) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále též „ZDP“), a otázka zdanitelnosti výnosů ve výši 8 785 395 Kč, na které uplatnila § 23 odst. 4 písm. e) ZDP. Byť se jednalo o náklady primárně nedaňové podle § 25 ZDP, přímo souvisely s výnosy, které realizovala z poskytování marketingových služeb na základě Smlouvy o poskytování služeb ze dne 1. 11. 2010, uzavřené se zahraniční spojenou osobou Eli Lilly Export S.A. (dále též „Smlouva“). V případě aplikace § 23 odst. 4 písm. e) ZDP se jednalo o výnosy ze Smlouvy, které přímo souvisely s nedaňovými náklady z předchozího zdaňovacího období. 4. Žalobkyně odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2017. č. j. 9 Afs 231/2016-50, který vymezuje podmínky pro aplikaci § 24 odst. 2 písm. zc) ZDP. V dané věci je sporné naplnění druhé podmínky, a to přímá souvislost vynaložených výdajů (nákladů) s příjmy (výnosy) za poskytnuté služby. Žalobkyně přitom jednoznačně identifikovala související příjmy podle Smlouvy. Ve vyjádření ze dne 28. 6. 2021 poskytla žalovanému detailní rozpis předmětných nákladových položek přímo souvisejících s příjmem obdrženým za poskytování marketingových služeb podle Smlouvy. Odůvodnila v něm nedaňové náklady podle jednotlivých účtů (jak byly využity v rámci poskytování marketingových služeb podle Smlouvy pro zahraniční spojenou osobu), a rozepsala obsah jednotlivých účtů obsahujících nedaňové náklady. Dostatečně tím prokázala souvislost předmětných nedaňových nákladů s příjmem obdrženým podle Smlouvy od zahraniční spojené osoby jako nedaňových nákladů a realizovanou marketingovou činností. 5. Žalobkyně nesouhlasí proto se žalovaným, který vazbu mezi přijatým plněním a vynaloženými náklady nepovažuje za prokázanou s tím, že žalobkyně vynakládá prostředky bez ekonomického rátia, bez vztahu k vlastní ekonomické činnosti a že jedinou další činností žalobkyně, k níž jsou vynaložené náklady reálně přiřaditelné, je poskytování marketingových služeb, jiná činnost žalobkyní vykazována není. Takový závěr nepovažuje žalobkyně za zákonný, jelikož vychází z presumpce, že žalobkyně vynakládá nedůvodné náklady k vlastní škodě v rozporu s povinnostmi péče řádného hospodáře podle § 51 a násl. zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích). Ve vyjádření ze dne 28. 6. 2021 žalobkyně dostatečně prokázala přímou vazbu mezi nedaňovými náklady a příjmem od zahraniční osoby, tedy prokázala, že nedaňové náklady vynaložila za účelem realizace marketingové činnosti podle Smlouvy. Žalobkyně přitom provádí dva druhy činnosti: distribuuje léčiva skupiny ELI LILLY pro Českou republiku a Slovensko a provádí marketingovou činnost dle Smlouvy. Marketingovou činnost pro zahraniční spojenou osobu vymezuje čl. 2.2 Smlouvy. Z vyjádření žalobkyně ze dne 28. 6. 2021, které obsahuje popis jednotlivých účtů, lze seznat zřejmou souvislost vynaložených položek s marketingovou činností. Např. z účtu č. 513.575. – propagační předměty vyplývá, že se jedná o odbornou literaturu, přičemž podle žalobkyně se jedná o náklady na odbornou literaturu pro lékaře poskytované v rámci propagační činnosti. Další účty č. 543.660, 663 a 669 - jedná se o dary nemocnicím a neziskovým organizacím, fyzickým osobám činným ve zdravotnictví, či léků do nemocnic. Popis účetního případu přitom odpovídá požadavku § 11 odst. 1 písm. c) zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, i náležitostem vymezení předmětu na daňovém dokladu podle § 29 odst. 1 písm. f) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále též „ZDPH“). Podle formální logiky poskytované dary s medicinskou a zdravotnickou tematikou jsou přímo přiřaditelné k propagační činnosti z čl. 2.2. Smlouvy, s ní racionálně přímo souvisí. Stejně tak darování zdravotnické literatury je přiřaditelné nikoli k činnosti distributora, ale k činnosti marketingové, vykonávané podle čl. 2.2 Smlouvy. Žalovaný se však nevypořádává s tím, že žalobkyně nevykonává jinou činnost, k níž by darování mohlo být rozumně přiřaditelné. Jestliže několik položek z tisíců položek zaúčtovaných na nákladových účtech bylo označeno zkratkou, nelze dovodit, že dané účetní zápisy nejsou věrohodné. Žalobkyně řádně vysvětlila, jaký typ nákladů se na dané účty účtuje, při účtování není neobvyklé typově stejné položky označovat zkratkami bez detailního popisování. A jednalo-li se o malé procento z předložených účetních zápisů, nelze tuto skutečnost považovat za prokázání odůvodněných pochybností na straně správce daně. 6. Dále žalobkyně namítá, že k unesení důkazního břemene daňovým subjektem podle § 92 odst. 3 daňového řádu nelze vyžadovat prokázání určité skutečnosti s 100% jistotou, když nyní (v roce 2021) jsou posuzovány skutečnosti z roku 2011. K unesení důkazního břemene bezpochyby došlo, souvislost mezi vynaloženými daňovými náklady a přijatým plněním od zahraniční osoby byla prokázána. Ostatně žalovaný v průběhu řízení žádnou součást evidence nebo tvrzení žalobkyně nezpochybnil ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, neuvedl žádné konkrétní pochybnosti, proč by měly být údaje z účetnictví předložené žalobkyní nevěrohodné či neprůkazné. Např. ve vztahu nákladům na odbornou literaturu pro lékaře poskytovaných v rámci propagační činnosti, neuvedl žalovaný žádné důvodné pochyby, že by žalobkyně tyto náklady nevynaložila či je vynaložila jiným způsobem, byl tedy povinen vyjít pro účely dokazování z toho, že účetní případ se udál tak, jak je o něm účtováno (náklady na odbornou literaturu vynaloženy v zaúčtované výši a v souvislosti s realizací propagační činnosti podle Smlouvy). Žalobkyně k prokázání správnosti a věrohodnosti účetních záznamů v daném případě aktivně navrhla i další důkazní prostředky, a to svědecké výpovědi. Žalobkyně za nezákonné považuje dokazování, v němž správce daně vyzývá k předkládání dalších důkazních prostředků, ale jen shledává neunesení prvotního důkazního břemene podle § 92 odst. 3 daňového řádu, aniž by uvedl, proč jsou předložené důkazní prostředky nedostatečné, nebo proč o jejich správnosti, úplnosti, věrohodnosti či průkaznosti existují pochybnosti podle § 92 odst. 5 písm. c) ZDP. 7. Žalobkyně v předmětné věci nesouhlasí s aplikací závěrů rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 10. 2021 č. j. 1 Afs 190/2021-30 (dále též „rozsudek Oriflame“). Nejvyšší správní soud v něm dovodil, že fakturační model Cost+ k dovození přímé souvislosti mezi příjmy a náklady nepostačí. Situace společnosti Oriflame však je odlišná od skutkového stavu žalobkyně. Zatímco nedaňové náklady na občerstvení a závodní stravování subjektu Oriflame Software nesouvisely s poskytováním softwarových služeb jmenovanou společností (a toto ostatně uvedená společnost v rámci daňového řízení a následného soudního řízení správního ani netvrdila), náklady vynaložené žalobkyní, které by byly posouzeny jako nedaňové podle ustanovení § 25 ZDP, byly vynaloženy účelně přímo při poskytování marketingových služeb. Věcně tvořily přímo obsah marketingu, byly jeho součástí či sloužily ke zkvalitnění výstupu marketingových služeb. Žalobkyně za účelem lepší informovanosti o nejnovějších postupech v konkrétním medicínském oboru např. poskytla dary odborné literatury pro lékaře, kteří byli zároveň informováni o léčivých přípravcích distribuovaných žalobkyní. Žalobkyně proto při svém