3 Afs 26/2004 — Nejvyšší správní soud

3 Afs 26/2004- 55 - text č. j. 3 Afs 26/2004 – 55 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců JUDr. Milana Kamlacha a JUDr. Marie Součkové v právní věci žalobce Ing. J. D., zastoupeného JUDr. Pavlem Navrátilem, advokátem, se sídlem v Ostravě, na Hradbách 2/120, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ostravě, se sídlem v Ostravě, Na Jízdárně 3, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě č. j. 22 Ca 589/2002 - 30 ze dne 12. 2. 2004, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Ostravě č. j. 22 Ca 589/2002 - 30 ze dne 12. 2. 2004 s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Včas podanou kasační stížností žalovaný (dále jen „stěžovatel“) napadl nadepsaný rozsudek Krajského soudu v Ostravě, kterým bylo pro nezákonnost zrušeno jeho rozhodnutí č. j. 11230/120/2002 ze dne 24. 10. 2002 a věc mu vrácena k dalšímu řízení. Žalobce podal dne 28. 3. 2002 k Finančnímu úřadu v Havířově (dále jen „správce daně“) přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období od prohlášení konkursu, tj. od 30. 7. 1999, do 31. 12. 2001, v němž v souladu s § 36 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 586/1992 Sb.“) uplatnil zápočet sražené daně z úroku termínovaného vkladu v celkové výši 3403 Kč. Celková daňová povinnost dle tohoto přiznání byla rovna nule. Správce daně vyměřil konkludentně daňovou povinnost ke dni 2. 4. 2002. Z důvodu nulové daňové povinnost nebylo možno sraženou daň započíst na celkovou daňovou povinnost a žalobci tak ke stejnému dni vznikl přeplatek na dani z příjmů právnických osob. Žalobce dne 9. 5. 2002 podal k správci daně žádost o vrácení přeplatku na dani z příjmů právnických osob. Správce daně svým rozhodnutím č. j. 61500/02/370911/1169 ze dne 7. 8. 2002 této žádosti nevyhověl z důvodu existence nedoplatku vzniklého za podstatou na dani z přidané hodnoty, na který naopak přeplatek na dani z příjmů právnických osob převedl, a to s odkazem na § 64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 337/1992 Sb.“). Odvolání žalobce proti rozhodnutí správce daně, v rámci nějž označil uvedený postup za skryté započtení na majetek patřící do konkursní podstaty, které je zakázáno v § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 328/1991 Sb.“), stěžovatel zamítl. Poukázal přitom zejména na § 64 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož nárok na vrácení přeplatku vzniká pouze tehdy, pokud má poplatník u správce daně vratitelný přeplatek. Jednou z podmínek vrácení přeplatku je to, že daňový dlužník nesmí mít u téhož správce daně nedoplatek na jiné dani. Jelikož žalobce měl evidován nedoplatek na dani z přidané hodnoty, vratitelný přeplatek nevznikl. Krajský soud v řízení o žalobě proti rozhodnutí stěžovatele vyšel z dikce § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. zakazující započtení na majetek úpadce po prohlášení konkursu. Uvedené ustanovení je podle soudu třeba vztáhnout i na daňové pohledávky. Vznikl-li úpadci nárok na vrácení přeplatku na dani, nelze tento přeplatek za trvání konkursu použít k úhradě daňových nedoplatků poplatníka na jiných daních, i když by to jinak bylo možné. Nárok na vrácení přeplatku na dani je pohledávkou úpadce za jeho dlužníkem, jímž je v tomto případě stát, a pohledávky úpadce jsou ve smyslu § 6 odst. 1 a 2 zákona č. 328/1991 Sb. součástí konkursní podstaty. Stát jako úpadcův dlužník je proto povinen vrátit příslušnou částku do konkursní podstaty a na tomto závěru nic nemění ani skutečnost, že úpadcův dlužník má sám za úpadcem pohledávky, které přihlásil nebo byl povinen přihlásit do konkursu. V dané věci měl soud za nepochybné, že pohledávka vznikla po prohlášení konkursu na majetek úpadce a je ve smyslu § 6 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb. součástí konkursní podstaty. Postup podle § 64 zákona č. 337/1992 Sb. má podle soudu charakter nepřípustného započtení; krajský soud se přitom ztotožnil s právním názorem vyjádřeným v rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 29 Odo 532/2001 ze dne 19. 9. 2001. Považoval přitom za určující skutečnost, že daňová pohledávka vznikla za trvání konkursu. Pohledávky vzniklé za podstatou lze sice uspokojit kdykoliv v průběhu konkursního řízení (§ 31 odst. 1 zákona č. 328/1991 Sb.), avšak lze tak učinit výlučně na návrh správce konkursní podstaty (§ 32 odst. 1 ve spojení s § 30 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb.). Podle soudu nelze naopak dovodit, že by tak mohli činit sami konkursní věřitelé. Z uvedených důvodů považoval krajský soud rozhodnutí žalovaného za nezákonné, a proto jej ve smyslu § 78 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) zrušil a věc vrátil stěžovateli k dalšímu řízení. Stěžovatel podal kasační stížnost z důvodu uvedeného v § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť je přesvědčen, že napadený rozsudek trpí nezákonností spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předchozím řízení. Stěžovatel se předně domnívá, že jeho rozhodnutí, jež bylo napadeno žalobou, není možné přezkoumávat ve správním soudnictví, neboť se jím nerozhodovalo o veřejném subjektivním právu žalobce. Svůj názor opírá o dikci § 64 zákona č. 337/1992 Sb. a dovozuje, že právní následky tam uvedené nastávají přímo ze zákona. Pokud tedy vratitelný přeplatek podle uvedeného ustanovení nevznikne, správce daně tuto skutečnost daňovému subjektu sdělí rozhodnutím podle § 64 odst. 4 cit. zákona (resp. slovy zákona žádost zamítne). Jedná se však o deklaratorní rozhodnutí. Pak však podle stěžovatele s ohledem na § 65 s. ř. s. nebyla na straně žalobce splněna podmínka aktivní legitimace k podání žaloby a krajský soud měl žalobu podle § 46 odst. 1 písm. a) s. ř. s. odmítnout. Pro případ, že by Nejvyšší správní soud neakceptoval uvedenou argumentaci, napadá stěžovatel i věcnou nesprávnost rozsudku krajského soudu. Předně nesouhlasí s tím, že by zákon č. 328/1991 Sb. byl ve vztahu k zákonu č. 337/1992 Sb. zákonem speciálním, a to proto, že uvedené předpisy neupravují stejnou oblast právních vztahů. První je předpisem soukromoprávním, druhý má povahu veřejnoprávního předpisu. Jelikož se jedná o právní normy mající stejnou právní sílu, nelze podle stěžovatele vůbec uvažovat o tom, že by jedna z nich měla mít bez výslovné zákonné úpravy přednost. Soukromoprávní charakter pak má i institut započtení, jehož nepřípustnost je v § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. stanovena jako jeden z účinků prohlášení konkursu. Oproti tomu daňovým právem v subjektivním smyslu je oprávnění vyvozené ze státní moci požadovat od daňových subjektů daně a činit potřebná opatření k ochraně své pohledávky. Daňová pohledávka se od pohledávky soukromoprávní liší právním důvodem, neboť pouze zákon stanoví skutečnosti, na jejichž základě vzniká v konkrétním případě právní vztah. Takto vzniklý obligační vztah pak má veřejnoprávní charakter a je pro něj charakteristická nadřazenost orgánu veřejné moci. Úprava zániku daňového závazku ve finančním právu chybí a použití analogie občanského práva je nepřípustná. Stěžovatel je přesvědčen, že pro jeho postup v daňovém řízení není relevantní soukromoprávní úprava vztahů jednotlivých subjektů práva, nýbrž úprava veřejnoprávní. I po prohlášení konkursu je správce daně povinen postupovat v souladu se zákonem č. 337/1992 Sb., neboť daňové řízení se prohlášením konkursu nepřerušuje. Prohlášení konkursu je z hlediska aplikace § 64 cit. skutečností nerozhodnou, a postup podle tohoto ustanovení nemůže být považován za nepřípustnou kompenzaci ve smyslu § 14 odst. 1 písm. i) zákona č. 328/1991 Sb. Stěžovatel dále napadá argumentaci soudu, podle níž je přeplatek součástí konkursní podstaty ve smyslu § 6 odst. 1 a 2 cit. zákona. V případě přeplatku se jedná o institut finančního práva, který nemůže být předmětem občanskoprávních vztahů, a proto vyměřený přeplatek nemůže náležet do majetku tvořícího konkursní podstatu a být zahrnut správcem konkursní podstaty do soupisu podstaty podle § 18 cit. zákona. Takový postup by byl neopodstatněným zásahem do veřejnoprávního daňového řízení a zákonem nedovoleným rozšiřováním konkursní podstaty na úkor příjmů státního rozpočtu. Stěžovatel poukazuje na to, že daňový přeplatek je v zákoně č. 337/1992 Sb. koncipován jako platba daně, resp. že daň lze platit i přeplatkem na jiné dani (§ 59 odst. 3 písm. e/ cit. zákona). Správce daně dle stěžovatele postupoval zcela v souladu s § 64 odst. 2 cit. zákona. Navíc, nedoplatek na dani z přidané hodnoty, na jehož úhradu byl přeplatek na dani z příjmů právnických osob použit, vznikl až po prohlášení konkursu, a je tak pohledávkou za podstatou podle § 31 odst. 2 zákona č. 328/1991 Sb., která se uplatňuje přímo u správce daně a lze ji uspokojit kdykoliv v průběhu konk