7 Afs 8/2007 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 8/2007- 49 - text č. j. 7 Afs 8/2007 - 50 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce P. P., zastoupeného JUDr. Liborem Petříčkem, advokátem se sídlem Kodymova 2526/4, Praha 5, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, ze dne 6. 10. 2006, č. j. 59 Ca 11/2005 – 25, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : Krajský soud v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, rozsudkem ze dne 6. 10. 2006, č. j. 59 Ca 11/2005 - 25 zamítl žalobu, kterou se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhal zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 12. 11. 2004, č. j. 17119/110/2003, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v České Lípě (dále jen „finanční úřad“) ze dne 24. 7. 2003, č. j. 51726/03/172911/5239, o dodatečném vyměření daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2000 ve výši 121 260 Kč. V odůvodnění krajský soud mimo jiné uvedl, že skutková zjištění a jim odpovídající závěry finančního ředitelství týkající se nemovitosti v S. u. byla správná. Finanční ředitelství nepochybilo při aplikaci ust. § 24 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a ust. § 3 odst. 3 zákona č. 116/1990 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o nájmu nebytových prostor“) a jeho úvaze o tom, že předmětná smlouva o nájmu nebytových prostor postrádá jedno ze zákonem vyžadovaných ustanovení, nelze nic vytknout. Smlouva o nájmu nebytových prostor, ve které není nájemné smluveno, je pro absenci nezbytné náležitosti od počátku neplatná, ať je neurčení nájemného odůvodněno jakkoli. Finanční ředitelství k této smlouvě správně nepřihlédlo. Z pohledu ust. § 24 zákona o daních z příjmů nemá souhlas manželky stěžovatele, která byla podílovou spoluvlastnicí, ze dne 12. 11. 1998 (o přestavbě) a ze dne 23. 10. 2000 (o uplatnění odpisů) právní význam. I v otázce výdajů za pohonné hmoty čerpalo finanční ředitelství z řádně zjištěného skutkového stavu. Jeho závěry jsou logické a v souladu se zásadami správního uvážení. Krajský soud odkázal v podrobnostech na závěry finančního ředitelství a dále uvedl, že smlouvy o zprostředkování uzavřené dne 1. 12. 1995 a 15. 7. 1996 s M. M. a se Z. S. (dále jen „zprostředkovatelé“) neobsahují pasáž o tom, že předmětem stěžovatelova plnění bude i náhrada pohonných hmot. Přitom aby byla tato náhrada právně akceptovatelná, musela by být smluvně řádně podložena. V daném případě tomu tak není, neboť obě smlouvy se o nákladech na dopravu zmiňují výhradně v tom směru, že náhrada těchto nákladů je vyloučena ze základu pro výpočet provize. Ani těmito smlouvami tedy stěžovatel nedoložil, že by jeho výdajem byl i náklad na pohonné hmoty, a neunesl tudíž důkazní břemeno vyplývající z ust. § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Také výdaje vedené v účetnictví nemají smluvní podklad, a nemohou proto sloužit jako řádný důkaz. Náklady na pohonné hmoty nejsou zanedbatelné a bylo by logické, že by byly upraveny smlouvou v intencích daňového přiznání, pokud by tak smluvní strany skutečně tehdy zamýšlely. Krajský soud dále poznamenal, že finanční ředitelství netvrdilo nic o tom, že cílem aktivit stěžovatele a zprostředkovatelů byla snaha o krácení daně. Tvrdilo pouze, že stěžovatel nedoložil tvrzení uplatněná v daňovém přiznání. Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodu uvedeného v ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. K závěru krajského soudu, že smlouva o nájmu nebytových prostor uzavřená mezi stěžovatelem a jeho manželkou je neplatná, stěžovatel uvedl, že výše nájemného je v této smlouvě sjednána dostatečně určitě, a nájemní smlouva proto tuto podstatnou náležitost obsahuje. Čl. III. smlouvy, který obsahuje dohodnutou výši a způsob placení nájemného, byl sjednán s odkazem na ust. § 7 zákona o nájmu nebytových prostor. Podle stěžovatele bylo v čl. III. předmětné smlouvy sjednáno nájemné s tím, že jeho výše a povinnost jej platit je vázáno na odkládací podmínku, kterou je vyrovnání podílu z kupní ceny předmětu nájmu pronajímatelem nájemci. Podmínka stanovení konkrétní výše nájemného až po úhradě části kupní ceny předmětu nájmu připadající na pronajímatele (spoluvlastníka), je v souladu s dobrými mravy. Povinnost stanovit od počátku výši nájemného pronajímatelem stěžovateli, který hradil celou kupní cenu za předmět nájmu, by byla v rozporu s dobrými mravy. Výše nájemného je ve smlouvě stanovena, a to tak, že jeho výše bude určena po splnění výše uvedené podmínky. Jedná se o nájemní vztah mezi osobami blízkými (manželé) a podle zákona o daních z příjmů musí být cena nájemného mezi osobami blízkými stanovena jako obvyklá v místě a čase. Obdobnou formulaci volí i jiné právní předpisy upravující závazkové vztahy pro případ, že není např. sjednána výše konkrétní kupní ceny a z vůle stran přesto vyplývá, že zamýšlely kupní smlouvu uzavřít i bez přesného určení výše kupní ceny. Obdobnou úpravu stanovení výše nájemného pak obsahuje ustanovení § 671 odst. 1 o. z. K závěru krajského soudu, že ve smlouvě nejsou uvedeny podíly vlastníků na předmětu nájmu, stěžovatel uvedl, že tyto podíly jsou zcela přesně uvedeny a stranám známy z výpisu z katastru nemovitostí, resp. z příslušného listu vlastnictví, který měly obě smluvní strany v době uzavírání smlouvy k dispozici. Tyto podíly jsou tedy dobře známy a bez problémů přístupny i třetím stranám a státním orgánům. S ohledem na existenci výše specifikované odkládací podmínky nebylo objektivně možné od pronajímatele vyžadovat, aby znal výši obvyklého nájemného v místě a čase. Ke smlouvám o zprostředkování stěžovatel namítal, že je krajský soud hodnotil pouze z úhlu finančního ředitelství a nezabýval se námitkou, že se jednalo o automobily, které stěžovatel užíval na základě leasingové smlouvy a dále, že těmito automobily bylo rozváženo zboží ve vlastnictví stěžovatele. Závěr krajského soudu, že stěžovatel nedoložil v daňovém řízení skutečnost, že obsahem obou smluv o zprostředkování je i povinnost stěžovatele hradit zprostředkovateli i náklady účelně vynaložené na pohonné hmoty, nemůže obstát. V dané věci jde o nákladní automobily speciálně upravené pro přepravu galanterie, které byly ve vlastnictví leasingové společnosti a za jejichž poskytnutí byly této společnosti placeny leasingové splátky. Z těchto důvodů mohli zprostředkovatelé tyto automobily využít jen k rozvozu galanterie. Z důvodu speciální úpravy nákladového prostoru s nimi ani jinou činnost vykonávat nelze. Podle obou smluv o zprostředkování bylo dohodnuto, že provize nezahrnuje náklady na pohonné hmoty, což ostatně konstatoval i krajský soud. Dalším důkazem je kniha jízd a ostatní účetní doklady vedené stěžovatelem. Obě smlouvy o zprostředkování podléhají režimu obch. zák. Podle příslušných ustanovení obch. zák. nemusí mít smlouva o zprostředkování písemnou formu a je zcela přirozené, že si smluvní strany, které jsou obchodníky a dlouholetými smluvními a obchodními partnery, volí pro své obchody i ústní nebo jinou než písemnou formu. V daném případě bylo z účetních dokladů a daňového přiznání stěžovatele a z účetních dokladů zprostředkovatelů zcela prokázáno, že existuje dohoda, podle které je stěžovatel zavázán hradit zprostředkovatelům náhradu účelně vynaložených nákladů, zde nákladů na pohonné hmoty. Výdaj na pohonné hmoty slouží k dosažení příjmů stěžovateli i dalším osobám, např. zprostředkovateli nebo i jiné osobě, která k dosažení příjmů používá služební vozidlo. V zákoně je pouze uvedeno, že takový uživatel má hradit výdaje na pohonné hmoty a náklady za vozidlo jen v případě soukromého použití vozidla, které nebylo použito k dosažení a zajištění příjmů. Stěžovatel dále namítal, že krajský soud nezhodnotil, že finanční ředitelství z celkových nákladů na provoz vozidla neuznalo pouze náklady na pohonné hmoty. Výdaj na pohonné hmoty je součástí distribučních nákladů zboží a jako takový měl být i právně posouzen. Podle stěžovatele se jedná o dvojí zdanění jednoho příjmu ve výši neuznaných nákladů na pohonné hmoty, což je v rozporu s ust. § 1 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Dvojnásobné zdanění spatřuje stěžovatel v tom, že zprostředkovatelé zdanili svoji provizi, neuplatnili přitom výdaj za pohonné hmoty jako daňově uznatelný náklad a správce daně daň vybral. Druhé zdanění je nesporně u stěžovatele, protože správce daně o částku vynaloženou na pohonné hmoty zvýšil jeho příjmy. Jedná se přitom o náklad na dosažení jednoho příjmu z