1 Afs 63/2009 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 63/2009- 102 - text 1 Afs 63/2009  108 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobkyně společnosti LK – HVĚZDA, s. r. o., IČ 25287311, se sídlem Politických vězňů 1531/9, Praha 1, zastoupené Mgr. Petrem Knapem, advokátem se sídlem Mrštíkova 15, Hustopeče, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 3. 2008, č. j. 2888/08-1300-601060, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 19. 3. 2009, č. j. 31 Ca 95/2008 - 70, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 19. 3. 2009, č. j. 31 Ca 95/2008 - 70, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Výše uvedeným rozhodnutím žalovaný (dále též „stěžovatel“) zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutím Finančního úřadu v Trutnově - dodatečným platebním výměrům na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2003 s tím, že neshledal rozpor s právními předpisy ani rozpor se skutkovým stavem v souvislosti s dodatečným vyměřením daně z přidané hodnoty. Žalovaný uvedl, že v průběhu daňové kontroly byla žalobkyně správcem daně dne 27. 6. 2005 vyzvána, aby prokázala, že do evidence pro daňové účely dle § 11 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), uvedla veškerá uskutečněná zdanitelná plnění. Dle žalovaného správce daně reagoval na všechny důkazní prostředky předložené žalobkyní a daňovou kontrolu ukončil s tím, že žalobkyně neunesla důkazní břemeno dle § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) a daň tak byla správcem daně stanovena za použití pomůcek. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně žalobu ke Krajskému soudu v Hradci Králové. Ten žalobě vyhověl a rozhodnutí žalovaného zrušil; současně zrušil i dvanáct rozhodnutí o dodatečném vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2003, vydaných správcem daně, Finančním úřadem v Trutnově a věci vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Soud zdůraznil především to, že z odůvodnění rozhodnutí žalovaného nelze usoudit, zda důvodem pro postup dle § 31 odst. 5 daňového řádu je některý zjištěný nedostatek v evidenci žalobkyně či zda je důvodem nemožnosti stanovení daně dokazováním kumulace nedostatků v evidenci žalobkyně. V odůvodnění napadeného rozhodnutí měl žalovaný reagovat na námitku žalobkyně, že nebyly splněny podmínky pro přechod na pomůcky, tato absence přesného zdůvodnění změny metody stanovení daně je natolik závažná, že rozhodnutí žalovaného nemůže obstát. Soud napadenému rozhodnutí žalovaného rovněž vytkl, že z něj není zřejmé, z čeho vyplývá údajná povinnost žalobkyně provádět inventarizaci zboží a jak nedostatek inventarizace ovlivnil průkaznost účetnictví žalobkyně, přičemž stejně vágně žalovaný hodnotil i neexistenci skladové evidence. Nepostačuje pouhé vyjmenování nedostatků v evidenci žalobkyně, aniž by žalovaný uvedl jasné důvody pro stanovení daně metodou pomůcek. Krajský soud přisvědčil žalobkyni ohledně správcem daně nesprávně formulované výzvy k prokázání skutečností rozhodných pro správné stanovení základu daně ze dne 27. 6. 2005, č. j. 43200/05/268930/4141, kterou ji vyzval, aby prokázala, že do záznamů pro daňové účely (do evidence vedené dle § 11 zákona o DPH) uvedla veškerá uskutečněná zdanitelná plnění. I když správce daně sdělil, jaké důvody ho k pochybnosti vedly, předložit důkaz o tom, že v evidenci žalobkyně uvedla veškerá uskutečněná zdanitelná plnění, si dle krajského soudu lze jen stěží představit. Žalobkyně by této výzvě mohla teoreticky vyhovět jen tehdy, kdyby měla k dispozici a předložila úplné a bezchybně vedené účetnictví, v němž by nebyly shledány žádné závady. Takovému požadavku žalobkyně, jak plyne ze samotné výzvy a dalších zjištění správce daně, nemohla dostát. Výzvy správce daně by dle krajského soudu měly být jasné a srozumitelné, měly by uvést, jakou skutečnost má daňový subjekt prokázat a jakými důkazními prostředky tak případně může učinit. Výzva správce daně však nestanovila, jakou skutečnost a jakými důkazními prostředky má žalobkyně prokázat. I přes výslovné prohlášení zástupce žalobkyně, že obsahu výše uvedené výzvy rozumí, tato skutečnost nemůže změnit nic na povinnosti formulovat požadavky obsažené ve výzvě jasně, srozumitelně a v rozsahu, který platné právní předpisy umožňují. Krajský soud konečně přisvědčil námitce žalobkyně, že před vydáním dodatečných platebních výměrů nebyla seznámena s pomůckami, které správce daně použil, ani nebyla seznámena s tím, k jakým zjištěným okolnostem, z nichž žalobkyni vyplývají výhody ve smyslu § 46 odst. 3 daňového řádu správce daně přihlédl. Krajský soud se též odvolal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 3. 2008, č. j. 1 Afs 113/2008  40, který zdůraznil, že: „...podstatné je, že již v rámci řízení před daňovým orgánem první instance musí být daňový subjekt seznámen s tím, ke kterým výhodám, ve smyslu ust. § 46 odst. 3 daňového řádu, bylo přihlédnuto“. Protože správce daně vydal dodatečné platební výměry dne 1. 8. 2007, avšak žalobkyně se seznámila s úředním záznamem správce daně, datovaným dnem 25. 7. 2007 až 14. 9. 2007, shledal krajský soud tento postup v rozporu s výše uvedeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu. Z uvedených důvodů zrušil krajský soud jak rozhodnutí žalovaného, tak i dodatečné platební výměry, jež mu předcházely. Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný kasační stížnost, v níž namítl jeho nezákonnost ve smyslu § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen s. ř. s.), kterou odůvodnil tím, že krajský soud nesprávně posoudil přechod na pomůcky dle § 31 odst. 5 daňového řádu. Stěžovatel poukázal na to, že pokud žalobkyně neprokáže, že uvedla veškerá uskutečněná zdanitelná plnění dle § 11 zákona o DPH, je správce daně nucen přejít na náhradní způsob stanovení daně, tj. stanovit daň pomůckami. Dle stěžovatele žalobkyně důkazní břemeno dle § 31 odst. 9 daňového řádu neunesla. Dále stěžovatel zdůraznil, že krajský soud nereagoval na celkové posouzení tohoto případu v napadeném rozhodnutí a toliko vytrl z kontextu otázku inventarizace. Celkové zhodnocení je uvedeno zejména na str. 15 a 16 napadeného rozhodnutí, přičemž ve zprávě o výsledku daňové kontroly je podrobné zdůvodnění, proč správce daně nemohl stanovit daň dokazováním a proč musel správce daně přistoupit ke stanovení daně podle pomůcek. K námitce krajského soudu ohledně nesprávně formulované výše uvedené výzvy stěžovatel uvedl, že tato záležitost byla již projednána stěžovatelem v rozhodnutí ze dne 2. 7. 2008, č. j. 6478/08-1300-601060, přičemž je zřejmé, že žalobkyně jednoznačně pochopila požadavky správce daně ve výzvě uvedené, jak vyplývá i z protokolu ze dne 23. 11. 2006, č. j. 66067/05/268930/4141, k výzvě se žalobkyně několikrát vyjadřovala a své odpovědi postupně doplňovala. Na neurčitost, obecnost a nesplnitelnost uvedené výzvy poukázala až nová zástupkyně daňového subjektu v odvolání. Tyto skutečnosti však krajský soud ve svém rozhodnutí zcela pomíjí. Stěžovatel dále namítá, že žalobkyně byla o výhodách ve smyslu § 46 odst. 3 daňového řádu informována již v konceptu zprávy o výsledku daňové kontroly na dani z přidané hodnoty č. j. 50936/05/268930/4141, přičemž tuto skutečnost potvrzuje protokol ze dne 30. 1. 2007, č. j. 100/07/268930/1512, na straně 7. Stěžovatel nesouhlasí s posuzováním v rozsudku uvedených judikátů krajským soudem z roku 2007 a 2008, protože daňová kontrola byla zahájena již dne 11. 1. 2005 a zástupce daňového subjektu zápis o daňové kontrole převzal dne 30. 1. 2007. Stěžovatel upozornil, že zástupce žalobkyně měl plnou moc ode dne 18. 9. 2006 do konce daňové kontroly, resp. do převzetí zprávy o výsledku daňové kontroly dne 31. 1. 2007, dodatečné platební výměry byly vydány dne 1. 8. 2007, novou plnou moc udělila žalobkyně zástupkyni ode dne 11. 9. 2007 a teprve po tomto datu mohlo dojít k seznámení žalobkyně s výhodami. Stěžovatel v této souvislosti odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 12. 2004, č. j. 3 Afs 24/2004 - 55, z něhož plyne, že stanovit pomůcky je možné teprve po projednání zprávy o výsledku daňové kontroly. Vzhledem ke všem výše uvedeným skutečnostem stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Žalobkyně se ke kasační stížnosti nevyjádřila. Po konstatování přípustnosti kasační stížnosti dle § 104 s. ř. s. se Nejvyšší správní soud zabýval jednotlivými námitkami stěžovatele, vyšel přitom z právního stavu platného v době vydání napadeného rozhodnutí (§ 75 odst. 1 s. ř. s. ve