4 Afs 161/2014 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 161/2014- 46 - text 4 Afs 161/2014 - 53 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Dagmar Nygrínové a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Aleše Roztočila v právní věci žalobce: Hotel LAHOFER, s. r. o., se sídlem Veselá 13, Znojmo, zast. Mgr. Ditou Podrazkou, advokátkou, se sídlem Karolinská 654/2, Praha 8, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 10. 7. 2014, č. j. 62 Af 29/2013 – 38, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků řízení n e m á právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. Předcházející řízení a obsah kasační stížnosti [1] Rozhodnutím ze dne 15. 2. 2013, č. j. 2181/13/5000-14101-700366 (dále jen „napadené rozhodnutí“), žalovaný k odvolání žalobce změnil rozhodnutí Finančního úřadu ve Znojmě ze dne 13. 3. 2012, č. j. 61094/12/346915705627, jímž byl vydán platební výměr na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků. Tímto platebním výměrem byla žalobci předepsána k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období 2009 ve výši 42.750 Kč a současně mu byla uložena povinnost hradit penále z předepsané daně ve výši 8.550 Kč. Rozhodnutí orgánu prvního stupně žalovaný změnil tak, že část týkající se výše předepsané daně zvýšil na částku 55.305 Kč a současně zvýšil povinnost uhradit penále na částku 11.061 Kč; dále odpovídajícím způsobem změnil část platebního výměru týkající se bankovního spojení, k čemuž v odůvodnění napadeného rozhodnutí vysvětlil, že s účinností od 1. 1. 2013 došlo ke změně organizační struktury správních orgánů pro výkon správy daní a že v důsledku této organizační změny došlo i ke změně bankovního účtu, na který má být částka předepsané daně včetně příslušenství uhrazena, proto bylo nutné v tomto směru změnit výrok rozhodnutí orgánu prvního stupně. [2] K věci samé žalovaný z obsahu daňového spisu zjistil, že u žalobce byla provedena kontrola daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období roku 2009, během níž bylo zjištěno, že žalobce poskytl na základě smluv o půjčce ze dne 31. 12. 2008 bezúročné půjčky společníkům a zároveň jednatelům společnosti panu Vladimíru Viklickému (ve výši 1.600.000 Kč) a Ing. Stanislavu Lancouchovi (ve výši 1.500.000 Kč). Peněžním zvýhodněním je ve zdaňovacím období roku 2009 úrok obvyklý plynoucí jednatelům – společníkům v souvislosti s poskytnutím této půjčky a představuje pro ně příjem ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění předpisů platných ve zdaňovacím období 2009 (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Žalobce z tohoto příjmu (obvyklého úroku) jednatelů – společníků nesrazil daň, resp. zálohu na daň. Proto byla žalobci podle ustanovení § 69 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZSDP“), ve vazbě s čl. II bod 14 zákona č. 346/2010 Sb., a podle zákona o daních z příjmů předepsána k přímému placení daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků. Žalovaný z výpisu z obchodního rejstříku ověřil, že jednateli a společníky žalobce byly v roce 2009 Vladimír Viklický a Ing. Stanislav Lancouch. Dle Smlouvy o půjčce ze dne 31. 12. 2008 žalobce jako věřitel půjčil Vladimíru Viklickému částku 1.600.000 Kč s tím, že půjčka je bezúročná a že bude věřiteli vrácena do 30-ti dnů ode dne doručení výzvy věřitele. Za stejných podmínek byla uzavřena Smlouva o půjčce ze dne 31. 12. 2008 s dlužníkem Ing. Stanislavem Lancouchem, kterému žalobce bezúročně půjčil částku 1.500.000 Kč. Bylo rovněž zjištěno, že půjčka byla zaúčtována v účetnictví žalobce, že žalobce nestanovil výši peněžního zvýhodnění, neprovedl výpočet úroku obvyklého z poskytnutých půjček, a to ani ke konci zdaňovacího období. Žalobce těmto osobám nevyplácel žádný příjem ze závislé činnosti za jejich práci pro společnost, jmenovaní jednatelé nepodepsali pro žalobce jako plátce daně prohlášení k dani dle § 38k zákona o daních z příjmů. Při jednání se správcem daně dne 27. 6. 2011 žalobce navrhoval, aby částka byla těmto osobám úročena ve výši úroku, která by byla sjednána při poskytnutí úvěru od České spořitelny pro žalobce, tj. 7,81 % per annum. [3] Žalovaný konstatoval, že oba jmenovaní žalobcovu firmu řídili, uzavírali jejím jménem smlouvy a plnili příslušné povinnosti stanovené zákonem č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „obchodní zákoník“). Peněžním zvýhodněním je ve zdaňovacím období r. 2009 příjem ve výši úroku obvyklého, plynoucí jednatelům – společníkům v souvislosti s poskytnutím této půjčky podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Za příjem ze závislé činnosti je nutné podle § 6 odst. 3 zákona o daních z příjmů považovat příjem spočívající v jiné formě plnění, přičemž tím je podle názoru žalovaného též příjem plynoucí ve formě neplaceného úroku z půjčky. Nejednalo se přitom o situaci, na kterou dopadá § 6 odst. 8 písm. p) zákona o daních z příjmů, protože se nejedná o bezúročnou půjčku z fondu kulturních a sociálních potřeb podle zvláštního předpisu, ze sociálního fondu nebo ze zisku po jeho zdanění. Nejednalo se též o návratné půjčky poskytnuté zaměstnanci na bytové účely nebo k překlenutí tíživé životní situace. V daném případě proto peněžní zvýhodnění zaměstnanců nelze považovat za příjem osvobozený od daně, ale naopak za příjem, který souvisí s výkonem práce, kterou jednatelé – společníci vykonávali ve společnosti. Zákon o daních z příjmů nadto v ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) stanoví, že příjmy, které plynou za práci společníků a jednatelů společnosti s ručením omezeným, jsou považovány za příjmy ze závislé činnosti. Žalovaný proto nesouhlasí s názorem žalobce, který odmítá považovat jednatele a společníky z pohledu daňového za zaměstnance, protože neměli žádný zúčtovaný příjem za práci pro společnost, protože tímto příjmem je právě částka ve výši obvyklého úroku, kterého dosáhli v přímé návaznosti na to, že byli v předmětném období ve společnosti jednateli a společníky a že pro společnost vykonávali práci. Z hlediska daňového je rozhodující, zda k poskytnutí příjmu ve formě peněžního zvýhodnění došlo. Žalovaný proto dospěl k závěru, že pokud jednatelé a společníci dostali peněžní zvýhodnění plynoucí z bezúročnosti půjčky poskytnuté žalobcem, jde o příjem zaměstnance ve smyslu zákona o daních z příjmů. Právě bezúročnost půjčky a její poskytnutí pouze jednatelům a společníkům odůvodňuje závěr, že tato půjčka je podmíněna právě vztahem těchto osob vůči žalobci. [4] Správce daně obsáhlým dokazováním zjišťoval výši úroku obvyklého z půjček bezhotovostních, bezúčelných, spotřebitelských, poskytovaných fyzickým osobám v roce 2009 bankovními ústavy v daném místě, tj. v okrese Znojmo. Žalovaný stanovil výši obvyklého úroku pro r. 2009 ve výši 11,89 %, na rozdíl od správce daně, který použil návrh žalobce, který se dovolával úrokové sazby stanovené Českou spořitelnou a. s., ve výši 7,81 % p.a. Žalovaný z tohoto důvodu nově vypočetl výši obvyklého úroku k 31. 12. 2009 a změnil prvostupňové rozhodnutí. Žalovaný rovněž vypočetl výši záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti dle ustanovení § 38h odst. 4 zákona o daních z příjmů, protože jednatelé a společníci nepodepsali prohlášení k dani. Celková výše nesražených a neodvedených záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků za zdaňovací období 2009 činí podle žalovaného částku 55.305 Kč. K námitkám žalobce žalovaný uvedl, že je rozdíl mezi smlouvou o úvěru a smlouvou o půjčce, protože předmětem smlouvy o půjčce nemusejí být na rozdíl od smlouvy o úvěru jen peněžní prostředky; náležitostí smlouvy o úvěru je jeho výše, doba jeho poskytnutí, podmínky splácení a úroková sazba. Vzhledem k tomu, že předmětem půjčky byly v řešeném případě peněžní prostředky, umožňují daňové předpisy správci daně vycházet při určení úroku obvyklého z předmětné půjčky z úroků poskytovaných bankovními ústavy z úvěrů podobného typu. Pokud žalobce u půjčky poskytnuté jeho společníkům – jednatelům toto neučinil, byl správce daně pro daňové účely povinen určit výši obvyklého úroku, neboť nestanovený úrok z půjčky je pro jednatele – společníky peněžním zvýhodněním, příjmem, který jim v souvislosti s výkonem práce pro žalobce plynul. Při výpočtu výše obvyklého úroku bylo postupováno v souladu s pokynem D-300 a s dosavadní soudní praxí, podle kterých není nutné vycházet ze sazby pro poplatníka nejvýhodnější, jak požaduje žalobce. Ke stanovisku Generálního finančního ředitelství k zápisu Koordinačního výboru Komory daňových poradců ze dne 9. 11. 2011, zabývajícího se poskytnutím firemní půjčky studentovi, žalovaný uvedl, že toto stanovisko není s ohledem na jinou skutkovou situaci r