8 Afs 119/2020 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 119/2020- 38 - text  8 Afs 119/2020 - 42 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Petra Mikeše a soudců Jitky Zavřelové a Milana Podhrázkého v právní věci žalobkyně: J. B., zastoupena JUDr. Petrem Vaňkem, advokátem se sídlem Palác YMCA, Na Poříčí 1041/12, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 11. 2019, čj. 45547/19/510031461701836, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 10. 6. 2020, čj. 51 Af 2/2020  40, takto: I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 10. 6. 2020, čj. 51 Af 2/2020  40, se ruší. II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 11. 2019, čj. 45547/19/510031461701836, se ruší a věc se žalovanému vrací k dalšímu řízení. III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 24 454 Kč, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce JUDr. Petra Vaňka, advokáta. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně podala 26. 2. 2018 daňové přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí ohledně pozemku v katastrálním území L. n. V. Vklad do katastru nemovitostí byl v dané věci proveden 13. 11. 2017 s účinky k 18. 10. 2017. Žalobkyně v daňovém přiznání uvedla jako základ daně kupní cenu pozemku. Správce daně však na základě předložené kupní smlouvy považoval za součást pozemku i nedokončenou stavbu rodinného domu, nacházející se na pozemku. Vyzval tedy žalobkyni k odstranění pochybností podle § 89 odst. 1 daňového řádu. Protože žalobkyně pochybnosti neodstranila, správce daně nechal pozemek s nedokončenou stavbou úředně ocenit. Následně správce daně vydal platební výměr ze dne 20. 3. 2019, čj. 589187/19/220300460304718, v němž v souladu s úředním oceněním stanovil daň na 39 484 Kč, namísto žalobkyní v daňovém přiznání tvrzených 8 690 Kč. Proti platebnímu výměru podala žalobkyně odvolání, které žalovaný shora označeným rozhodnutím zamítl a platební výměr potvrdil. [2] Rozhodnutí žalovaného napadla žalobkyně žalobou. V ní upozorňovala na čl. VII kupní smlouvy a návazné smlouvy o dílo týkající se daného pozemku, podle kterého měla žalobkyně nabýt vlastnictví stavby až poté, co zaplatí kupní cenu. K tomu mělo dojít až po dokončení stavby. Žalobkyně tudíž nemohla jednu a tutéž stavbu nabýt do vlastnictví dvakrát, ale až po jejím dokončení. Na stavbu se tedy vztahovalo osvobození podle § 7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění účinném do 31. 10. 2019 (dále „zákonné opatření“). [3] Krajský soud žalobu zamítl. Námitky žalobkyně podle jeho posouzení mířily mimo podstatu věci. Pro naplnění podmínek pro osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí podle § 7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření totiž není podstatné, kdy na žalobkyni přešlo vlastnictví dokončené stavby. Naopak je podstatná otázka, zda v době nabytí pozemku byla jeho součástí buď užívaná stavba rodinného domu (to žalobkyně ani netvrdila) nebo byla stavba rodinného domu dokončená (to žalobkyně také netvrdila, uváděla dokončení stavby kolaudačním souhlasem 7. 12. 2017.). Žalobkyně nabyla na základě kupní smlouvy daný pozemek s nedokončenou stavbou. Na této skutečnosti nic nemění, že žalobkyně současně s kupní smlouvou uzavřela i smlouvu o dílo, podle které vlastnické právo k dokončenému dílu přejde na objednavatele až v okamžiku uhrazení celé smluvní ceny. Dílem ale nebyl celý dům, pouze jeho dostavovaná část. Tato výhrada vlastnického práva nemohla změnit zákonný režim nabývání vlastnického práva s účinky vůči třetím osobám stanovený občanským zákoníkem. To plyne z jeho § 506, podle kterého jsou stavby součástí pozemku, a tudíž dokončované části stavby k pozemku „právně přirůstají“. Podle § 976 občanského zákoníku právo vlastnické působí absolutně a § 978 občanského zákoníku stanoví, že od ustanovení o absolutních právech se lze s účinky vůči třetím osobám odchýlit jen v případě připuštěných zákonem. Pro nabývání vlastnického práva ke stavbě pak zákon odchylku neumožňuje. Článek VII kupní smlouvy by se sice podle krajského soudu dal vyložit i způsobem, že žalobkyně nabyla pozemek až s úplným zaplaceným kupní ceny (nikoliv však v důsledku výhrady vlastnictví, ale díky odkládacím podmínkám), krajský soud je však stejně jako daňové orgány vázán rozhodnutím o povolení vkladu do katastru nemovitostí. Podle něj nabyla žalobkyně vlastnictví pozemku s nedokončenou stavbou s účinky k 18. 10. 2017. Soud se nezabýval výkladem žalobkyně, podle kterého není možné, aby zákonodárce osvobodil od daně kupce hotové stavby a zároveň neosvobodil kupce stavby rozestavěné. Tato situace jasně vyplývá ze zákona a správnost úvah zákonodárce nepřísluší soudu ani daňovým orgánům hodnotit. Důvodná nebyla ani námitka, že daňové orgány neprovedly dokazování stanovisky prodávajícího a katastrálního úřadu. V dané věci jsou spornými otázkami právní otázky ohledně nabývání nemovitostí, dokazování je možné provádět jen ohledně skutkových otázek. Konečně se krajský soud nemohl zabývat námitkou, podle které správce daně zahájil postup k odstranění pochybností opožděně s odkazem na § 140 daňového řádu. Toto ustanovení zvláštní lhůtu pro uplatnění tohoto postupu nestanoví, a tudíž nebylo krajskému soudu zřejmé, co žalobkyně namítá. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [4] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále „stěžovatelka“) kasační stížnost. V první řadě opakuje, že není možné, aby se stala vlastnicí dvakrát. V důsledku odkládacích podmínek a výhrady vlastnického práva se tak mohlo stát jen po dokončení stavby a zejména po zaplacení celé kupní ceny. Dále je nesprávný názor krajského soudu, podle kterého se výhrada vlastnického práva vztahuje jen k dostavbě rodinného domu. Tato výhrada zhotovitele se vztahuje na celé dílo, tedy na celý rodinný dům i pozemek. Vlastnictví zhotovitele k dostavěné části by ostatně nebylo možné oddělit, pokud by stěžovatelka nezaplatila za celé dílo. Muselo by jít o spoluvlastnictví žalobkyně a zhotovitele, což je absurdní. Vedle toho je nesprávný názor krajského soudu ohledně vázanosti soudu vkladem do katastru nemovitostí, přestože připustil, že vzhledem ke znění smluv mohla žalobkyně skutečně nabýt vlastnické právo až po úplném zaplacení kupní ceny a ceny díla. Otázku nabytí vlastnického práva měl soud posuzovat jako otázku skutkovou, a pokud ji nechtěl kvůli své nepříslušnosti zkoumat, měl připustit provedení důkazů stanovisky prodávajícího a katastrálního úřadu. Krajský soud také nesprávně vyložil § 7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření: účelem tohoto ustanovení bylo zvýhodnit první nabyvatele nového rodinného domu, a takovým nabyvatelem stěžovatelka nepochybně byla. Konečně krajský soud nesprávně posoudil opožděné přistoupení správce daně k postupu k odstranění pochybností; pokud tento postup není zahájen do lhůty pro konkludentní vyměření podle § 140 odst. 1 daňového řádu, nelze již tento postup zahájit, v úvahu připadá jen zahájení daňové kontroly podle § 85 a násl. daňového řádu. [5] Žalovaný ve vyjádření uvedl, že z kupní smlouvy jasně plyne její předmět (jmenovitě pozemek a nedokončená stavba), a tedy zároveň předmětem kupní smlouvy nemůže být v budoucnu dokončená stavba. Žalovaný se dále ztotožnil se závěry krajského soudu ohledně nabývání vlastnického práva. V tomto ohledu je navíc jednoznačné, že dokončení rodinného domu bylo realizováno na základě smlouvy o dílo, nikoliv na základě kupní smlouvy, jak tvrdí stěžovatelka, která tudíž nemohla nabýt vlastnictví až po plném zaplacení kupní ceny a ceny za dílo. Žalovaný se také ztotožnil se závěrem krajského soudu ohledně předmětu smlouvy o dílo; byla jím jen dostavba domu, nikoliv celý dům. Výhradu vlastnického práva lze navíc ve smlouvě o dílo sjednat jen dříve, než na objednatele přejde vlastnické právo k věci (rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 29. 11. 2010, čj. 29 Cdo 3863/2009). Výhrada v daném případě ostatně ani nebyla evidována v katastru nemovitostí. [6] Pokud jde o námitku odkládacími podmínkami ve smlouvách, žalovaný považuje za stěžejní otázku, kdy nastaly účinky vkladu do katastru nemovitostí (18. 10. 2017). Na vklad lze totiž podle zásady materiální publicity nahlížet jako na bezvadný akt, a tudíž jsou správné závěry krajského soudu, že mu nepřísluší jej přezkoumávat. Daňové orgány stejně jako krajský soud z tohoto data vycházely a k tomuto datu nebyla stavba rodinného domu zkolaudována ani užívána. Nebyly tedy naplněny podmínky pro osvobození od daně podle § 7 odst. 1 písm. a) zákonného opatření. Správce daně ostatně ani nezahájil postup k odstranění pochybností opožděně. Mezi březnem a květnem 2018 vedl se stěžovatelkou neformální komunikaci a po jejím nulovém výsledku přistoupil hned v květnu 2018 k tomuto postupu, a učinil tak tedy v přiměřené lhůtě v souladu s § 7 odst. 1 daňového řádu. Jiné ustanovení o lhůtách pro uplatnění tohoto pos