5 Afs 159/2025 – Nejvyšší správní soud

5 Afs 159/2025- 52 - text  5 Afs 159/2025 - 56 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: Career agency s.r.o., se sídlem Kociánov 28, Loučná nad Desnou, zast. Mgr. Tomášem Cimbotou, advokátem se sídlem Horní náměstí 365/7, Olomouc, proti žalovanému: Finanční úřad pro Olomoucký kraj, se sídlem Lazecká 545/22, Olomouc, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočky v Olomouci ze dne 17. 6. 2025, č. j. 65 A 27/202538, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: I. Průběh dosavadního řízení [1] Oznámením o zahájení daňové kontroly ze dne 13. 11. 2024, č. j. 1599911/24/ 311060563801281, žalovaný zahájil u žalobce daňovou kontrolu daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za jednotlivá zdaňovací období od října 2021 do září 2024. [2] Žalobou podanou ke Krajskému soudu v Ostravě – pobočce v Olomouci se žalobce domáhal ochrany před tvrzeným nezákonným zásahem žalovaného. Ten měl spočívat v zahájení a provádění daňové kontroly v rozporu s ustanoveními zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v relevantním znění (dále jen „daňový řád“). [3] Žalobce uvedl, že je společností, která podniká v oblasti agenturního zaměstnávání. Od března roku 2017 je registrovaným plátcem DPH. Na základě doporučení odborných poradců zastával názor, že DPH nepodléhají mzdové ani další související náklady na agenturní zaměstnance, které přefakturovává konkrétnímu uživateli. Proto zdaňoval pouze odměnu za své služby. To muselo být žalovanému zřejmé z daňových přiznání a kontrolních hlášení k DPH při porovnání s daňovými přiznáními k dani z příjmů právnických osob a vyúčtováními daně z příjmů ze závislé činnosti. Žalovaný je však přesvědčen, že základem daně je celá hodnota služby poskytnutí pracovní síly fakturovaná uživateli. Bez ohledu na to, který z konkurujících právních názorů je správný, žalovaný měl podle žalobce v souladu s § 145 odst. 2 daňového řádu namísto zahájení daňové kontroly nejprve vydat výzvu k podání dodatečného daňového přiznání. Přestože tento svůj postoj žalobce sdělil žalovanému s odkazem na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/201455, publ. pod č. 3566/2017 Sb. NSS (všechna zde zmiňovaná rozhodnutí správních soudů jsou dostupná též na www.nssoud.cz), žalovaný v daňové kontrole dále pokračoval. Žalobce odkázal i na další rozhodnutí, z nichž plyne, že nezákonná daňová kontrola představuje nezákonný zásah do práv daňového subjektu. [4] Žalobce navrhl, aby krajský soud přikázal žalovanému zastavit daňovou kontrolu, popř., pokud by již daňová kontrola ke dni rozhodnutí krajského soudu neprobíhala, aby soud deklaroval, že daňová kontrola byla nezákonná. [5] Shora uvedeným rozsudkem ze dne 17. 6. 2025, č. j. 65 A 27/202538, krajský soud žalobu zamítl. V odůvodnění rozsudku v prvé řadě upozornil na aktuální znění zákona. Konstatoval, že pokud existuje důvodný předpoklad, že bude daň doměřena, je třeba i nadále v souladu s § 145 odst. 2 daňového řádu upřednostnit výzvu k podání dodatečného daňového přiznání oproti zahájení daňové kontroly. Tento dílčí závěr usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/201455, je podle krajského soudu i nadále použitelný. Ovšem z § 87 odst. 4 daňového řádu, ve znění účinném od 1. 1. 2021, vyplývá, že případné pochybení správce daně spočívající v zahájení daňové kontroly namísto vydání výzvy podle § 145 odst. 2 daňového řádu již nezpůsobuje nezákonnost daňové kontroly. Vede pouze k tomu, že daňový subjekt není povinen platit penále. Krajský soud odkázal na rozsudky jiných krajských soudů i Nejvyššího správního soudu, z nichž vyplývají tytéž závěry, a na odbornou literaturu. [6] Vzhledem k výše uvedenému krajský soud shrnul, že zahájení daňové kontroly namísto vydání výzvy k podání dodatečného daňového přiznání nemohlo představovat nezákonný zásah žalovaného. Proto soud nezkoumal, zda podmínky pro vydání výzvy dle § 145 odst. 2 daňového řádu byly v tomto konkrétním případě naplněny, či nikoli. Závěrem krajský soud poznamenal, že nepřihlédl k replice žalobce, která mu byla doručena až po vyhlášení rozsudku. II. Obsah kasační stížnosti a dalších podání [7] Žalobce (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, a to z důvodů, které podřadil pod § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. [8] Stěžovatel předně upozorňuje, že důvodně předpokládal, že mu bude umožněno reagovat na vyjádření žalovaného. Svou argumentaci podrobněji rozvedl v replice zaslané soudu dne 25. 6. 2025. Byl však nemile překvapen, když dne 11. 7. 2025 obdržel rozsudek ze dne 17. 6. 2025, v němž soud k jeho podání ze dne 25. 6. 2025 vůbec nepřihlédl. Podle stěžovatele není nikterak excesivní reagovat 35 dnů po doručení vyjádření žalovaného k žalobě. Rozhodování ve správních věcech podle statistik trvá průměrně 345 dní. Stěžovatel tudíž nemohl očekávat, že krajský soud rozhodne dříve než v řádu nižších desítek týdnů. [9] Dále stěžovatel připomíná, že bylo rozhodováno bez nařízení jednání. K tomu odkazuje na odbornou literaturu k umožnění repliky, jakož i na související judikaturu Nejvyššího správního soudu. Podle rozsudku zdejšího soudu ze dne 9. 12. 2024, č. j. 6 Azs 195/202430, má krajský soud zejména při rozhodování bez nařízení jednání dbát o to, aby poskytl stranám dostatečný prostor vyjádřit se k podkladům. Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2014, č. j. 4 As 208/201439, je při rozhodování bez jednání zvýšený zájem na tom, aby účastníci řízení měli k dispozici veškeré podklady, z nichž bude krajský soud vycházet. V rozsudku ze dne 15. 2. 2006, č. j. 2 Afs 121/200560, pak Nejvyšší správní soud připustil, že krajský soud neměl povinnost stanovit lhůtu k případné replice, ovšem nemohl následně rozhodnout pouhých 7 dnů poté, co žalobci doručil „argumentačně bohaté a hutné“ vyjádření žalovaného. Stěžovatel odkazuje rovněž na nálezy Ústavního soudu ze dne 28. 2. 2012, sp. zn. IV. ÚS 2319/11, a ze dne 3. 4. 2012, sp. zn. IV. ÚS 2119/11, které zdůrazňují požadavek na pečlivost obecných soudů a princip kontradiktornosti řízení. [10] Stěžovatel poznamenává, že i podle důvodové zprávy k zákonu č. 283/2020 Sb. (jímž byl mimo jiné novelizován § 87 daňového řádu) má mít před zahájením daňové kontroly v obecné rovině přednost výzva k podání daňového tvrzení. Připomíná, že zákonodárce ponechal § 145 daňového řádu beze změny. Ustanovení § 87 odst. 4 daňového řádu podle něj míří na případy, kdy by výzva k podání dodatečného daňového přiznání mohla vést ke ztrátě hodnoty důkazních prostředků a na situace hraniční, kdy není zřejmé, zda jsou dány důvody pro vydání výzvy. Výklad krajského soudu však může vést k tomu, že správce daně si sám zvolí pro něj vhodnější postup, přestože již řadu let disponuje dostatkem důkazů o tom, že daňový subjekt patrně přiznává a odvádí daň nižší, než stanoví zákon. Podle stěžovatele měl krajský soud posoudit, zda žalovaný měl, či neměl dostatek informací a důkazů k vydání výzvy podle § 145 odst. 2 daňového řádu. Stěžovatel upozorňuje, že v průběhu daňové kontroly mu žalovaný nesdělil, zda shledává důvody pro aplikaci § 87 odst. 4 daňového řádu. Po vydání rozsudku však daňovou kontrolu ukončil a dne 23. 7. 2025 vydal dodatečné platební výměry (a platební výměr za zdaňovací období září 2024), v nichž stěžovateli stanovil i penále. [11] Vzhledem k uvedenému stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. [12] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti konstatuje, že daňová kontrola byla dne 22. 7. 2025 ukončena. Přikládá dokumenty vztahující se k ukončení daňové kontroly, včetně dodatečných platebních výměrů (a platebního výměru za zdaňovací období září 2024). Bez další argumentace navrhuje, aby Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou. [13] Stěžovatel v replice na vyjádření žalovaného opakuje, že podle něj žalovaný vědomě a v rozporu se zásadami správy daní namísto výzvy k podání dodatečného daňového přiznání zahájil daňovou kontrolu, čímž stěžovateli znemožnil jeho pochybení dobrovolně napravit. Stěžovatel zdůrazňuje, že zákonodárce v důvodové zprávě k zákonu č. 283/2020 Sb. potvrdil, že výzva podle § 145 daňového řádu má obecně přednost před zahájením daňové kontroly. To podle něj potvrzuje i odborná literatura. Závěry dosavadní judikatury jsou tudíž použitelné i po novele provedené zákonem č. 283/2020 Sb. Stěžovatel rekapituluje, jaké údaje měl žalovaný k dispozici. Je přesvědčen, že žalovaný měl podklady vyhodnotit a včas zareagovat, nikoli vyčkávat a následně překrýt dosavadní vadný postup zahájením daňové kontroly. Stěžovatel přikládá komunikaci s jedním ze svých klientů, z níž podle něj vyplývá, že žalovaný měl k