31 Af 55/2011

JMÉNEM REPUBLIKY

Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Marie Kocourkové a soudkyň JUDr. Magdaleny Ježkové a Mgr. Heleny Konečné ve věci žalobkyně obchodní společnosti CZT, a. s., se sídlem v Pardubicích, Bratranců Veverkových 396, zast. JUDr. Jiřím Vaníčkem, advokátem v Praze 8 – Karlíně, Šaldova 34/466, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové 2, Horova 17, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. března 2011, čj. 1225/11-1200-607208, t a k t o :

O d ů v o d n ě n í :

Napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně do rozhodnutí Finančního úřadu v Pardubicích (dále také jen "správce daně") ze dne 6. 5. 2010, čj. 114553/10/248912604202, kterým jí byla dodatečně vyměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 7. 2005 do 30. 6. 2006.

V jeho odůvodnění uvedl, že správce daně vyloučil žalobkyni z daňových nákladů za propagaci a reklamu z celkové částky 12.845.708,10 Kč náklady ve výši 10.910.218,29 Kč. Ze sedmi dokladů od společnosti LETKA TEAM, a. s. (dále jen "LETKA TEAM"), vyloučil buď jednotlivé položky nebo celou částku deklarovanou na dokladu, neboť dle jeho názoru žalobkyně neprokázala, že jí tyto náklady sloužily

pokračování 31Af 55/2011

-2-

k dosažení, zajištění a udržení jejích zdanitelných příjmů, jak stanoví § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"). V důsledku toho proto zvýšil základ daně podle § 23 odst. 3 písm. a) bod 2. cit. zákona o částku ve výši 10.910.218,29 Kč.

Dále žalovaný uvedl, že předmětem fakturace na dokladech vystavených společností LETKA TEAM bylo poskytnutí reklamy dle smlouvy o zajišťování propagace a reklamy. Správce daně prověřoval, zda došlo ke skutečnému poskytnutí reklamy, zda byl dodán deklarovaný rozsah reklamních služeb a zda tyto reklamní služby byly poskytnuty ve zdaňovacím období od 1. 7. 2005 do 30. 6. 2006. Společnost LETKA TEAM tyto služby nezajišťovala sama, ale většinou pomocí jiných subjektů, z největší části společnosti DVP Media, spol. s r. o. (dále jen "DVP Media"). Žalovaný dále specifikoval předmětné doklady vystavené společností LETKA TEAM:

- doklad č. 55/00012 ze dne 30. 9. 2005 na částku 373.642,- Kč, který deklaruje dodání „venkovní reklamy, reklamních předmětů a ostatních reklamních služeb“. Doklad má přílohu, ve které jsou u jednotlivých druhů reklamních služeb uvedeni subdodavatelé, subdodavatel reklamních předmětů však na příloze uveden není. Z tohoto dokladu správce daně za daňový náklad neuznal částku 130.852,64 Kč (bez DPH) za dodávku reklamních předmětů.

- doklad č. 55/00014 ze dne 15. 11. 2005 na částku 1.830.000,- Kč (bez DPH). Celková částka není nijak dále členěna a dodané služby jsou specifikovány pouze jako „reklamní kampaň od spol. DVD Media“.

- doklad č. 55/00018 ze dne 31. 12. 2005 na celkovou částku 582.656,- Kč (bez DPH). Dodané reklamní služby jsou specifikovány jako „reklama v katalozích, letácích a médiích, náklady související s umístěním reklamních boxů, reklamní předměty a ostatní reklamní služby“. Tento doklad má 2 přílohy, první obsahuje dílčí dodavatele jednotlivých reklamních služeb a druhá obsahuje výpočet časového rozlišení reklamní služby „umístění 83 reklamních boxů“. Správce daně vyloučil z daňových nákladů položky nákladů za dodávku „reklamních předmětů“ ve výši 32.298,28 Kč (bez DPH) a položku popsanou jako „náklady související s umístěním reklamních boxů“ ve výši 29.610,56 Kč (bez DPH). Tuto částku správce daně vypočetl tak, že rozlišil celkovou částku za umístění reklamních boxů ve výši 50.760,93 Kč za období prosinec 2005 až listopad 2006 podle časové souvislosti s kontrolovaným obdobím.

- doklad č. 56/00010 ze dne 3. 2. 2006 na částku 1.222.200,- Kč (bez DPH), na němž je deklarováno „Fakturujeme Vám náklady související s reklamními akcemi - reklamní kampaň pro značky Diesel, OK, Letka klasik na 700 DVP stanicích“. Ani u tohoto dokladu není další bližší specifikace poskytnutých služeb ani termínu plnění.

- doklad č. 56/00011 ze dne 23. 2. 2006 na částku ve výši 3.570.000,- Kč (bez DPH). Plnění je popsáno: „Fakturujeme Vám náklady související s reklamními akcemi reklamní kampaň pro značky Diesel, OK, Letka klasik na statických monitorech

pokračování 31Af 55/2011

-3-

DVP“. Bližší specifikace reklamy ani období dodání služeb z dokladu nevyplývá, doklad nemá žádnou přílohu.

- doklad č. 56/00015 ze dne 10. 4. 2006 na částku 3.810.946,20 Kč (bez DPH) se specifikací plnění: „Fakturujeme Vám náklady související s reklamními akcemi, dle Vašich požadavků za I. čtvrtletí roku 2006: reklama v katalozích, letácích a médiích, venkovní reklama, náklady související s umístěním reklamních boxů, ostatní reklamní služby“. Z celkové částky deklarované na dokladu správce daně vyloučil nákladové položky ve výši 3.400.000,- Kč (bez DPH) za „reklamu v katalozích, letácích a médiích“, částku ve výši 56.660,- Kč za „dodávku reklamních předmětů“ a částku ve výši 45.686,50 Kč (z částky 91.737,- Kč) jako částku související časově s kontrolovaným obdobím za „umístění reklamních boxů“. U dokladu jsou dvě přílohy. V první jsou uvedeni dodavatelé jednotlivých reklamních služeb a u druhé je výpočet podílu nákladů, který připadá na kontrolované zdaňovací období z celého období deklarované dodávky reklamních boxů, tj. z období leden až prosinec 2006.

- doklad č. 56/00023 ze dne 10. 7. 2006 (datum uskutečnění zdanitelného plnění 30. 6. 2006) na částku 1.097.637,80 Kč (bez DPH), se specifikací: „Fakturujeme Vám náklady související s reklamními akcemi, dle Vašich požadavků za II. čtvrtletí roku 2006 – reklama v katalozích, letácích a médiích, reklamní předměty a ostatní reklamní služby“. Z celkové částky uvedené na dokladu správce daně neuznal za daňový náklad částku ve výši 108.000,- Kč (bez DPH) za „reklamní kampaň na cigarety na DVD monitorech“, částku 416.000,- Kč za „reklamní kampaň na doutníky“ a částku 68.728,31 Kč za „dodávku reklamních předmětů“. U dokladu je příloha, ve které jsou uvedeni dodavatelé jednotlivých reklamních služeb.

Dále žalovaný uvedl, že žalobkyně ke zmíněným dokladům předložila smlouvu o zajišťování propagace a reklamy ze dne 3. 5. 2002 uzavřenou mezi žalobkyní jako mandantem a společností LETKA TEAM jako mandatářem. V článku III. této smlouvy bylo ujednáno, že „…úplaty za propagační a reklamní činnost... budou mandantem vždy předem odsouhlaseny před každou konkrétní propagační či reklamní akcí“. Žalobkyně však žádný důkazní prostředek o sjednaném vzájemném odsouhlasení fakturovaných částek za dodávku reklamních služeb v úhrnné výši přes 10 mil. Kč nepředložila. Žalobkyně předložila i smlouvu o nájmu a využívání technických zařízení (dále jen „smlouva o nájmu“) ze dne 8. 10. 2003 uzavřenou mezi žalobkyní a společností DVP Media, dle které svěřila společnosti DVP 1.000 ks zařízení do správy s oprávněním brát užitky z tohoto zařízení, jimiž se rozumí pronájem reklamního času třetím osobám. Čas využitelný pro reklamu byl smlouvou o nájmu rozdělen tak, že 15 % času bude poskytnuto žalobkyni, s čímž bude spojena samostatná fakturace služby, a zbylých 85 % času může společnost DVP Media poskytnout jiným zájemcům za ceny předem odsouhlasené žalobkyní. Společnosti DVP Media tak mělo připadnout od žalobkyně 1.000,- Kč měsíčně za 15 % využitelného času ze všech 1.000 ks zařízení a 10 % z prodeje zbylého reklamního času po odečtení nákladů na vyhledání prodejen a umístění zařízení. Na druhou stranu žalobkyni náležela odměna za pronájem zařízení ve výši 1,- Kč/ks/měsíc, což opět činí 1.000,- Kč/měsíc, a zbylých 90 % z prodeje vysílacího času třetím osobám.

pokračování 31Af 55/2011

-4-

Dle žalovaného nelze osvědčit za důkaz poskytnutí služeb ani žalobkyní předložený seznam prodejních míst, který předložila jako důkazní prostředek v písemnosti nazvané „Zaslání podkladů k reklamě“ obsahující seznam 827 prodejních míst - trafik, kam měla být umístěna promítací zařízení (přehrávač DVD s LCD monitorem) a kde se měla v kontrolovaném zdaňovacím období promítat reklamní DVD na výrobky žalobkyně. Seznam dokládá pouze to, kde měly být služby poskytnuty, ale nikoli, že tam poskytnuty skutečně byly. Seznam prodejních míst využil pak správce daně k náhodnému výběru svědků, které vyslechl k dodávce reklamy.

Žalobkyně předložila dále dvě reklamní DVD. Na prvním je videospot s reklamou na cigarety zn. Letka a cigarety zn. RED DOG v délce trvání 5 minut 56 sec. DVD bylo pořízeno dne 19. 2. 2005. Druhé DVD obsahuje dvě reklamy v délce 2x33 sec. a obsahuje reklamu na cigarety zn. DIESEL. Žalobkyně předložila i třetí DVD, na kterém jsou reklamy na cigarety BURTON a CALUME (pro společnost GECO TABÁK), reklama na cigarety OK a RED DOG a OK Pack krabičky a je zde uvedeno logo společnosti DVP Media. Dle žalovaného nelze za důkaz osvědčit ani samotná DVD, protože dokládají pouze to, že nějaká reklama byla nahrána, ale již ne to, že byla promítána na prodejních místech (trafikách). Předložená DVD proto neprokazují poskytnutí reklamy tak, jak je deklarováno na dokladech zaúčtovaných do nákladů na reklamu u žalobkyně.

Dále žalovaný uvedl, že první dvě DVD byla promítnuta svědkům z řad majitelů a pronajímatelů trafik. Z jejich výpovědí však nelze osvědčit, že by DVD byla v síti trafik přehrávána v kontrolovaném zdaňovacím období. Svědci uvedli, že na řadě trafik bylo promítací zařízení mimo provoz, protože došlo k ukončení spolupráce se společností DVP Media ještě před 1. 7. 2005. Žádný ze svědků jednoznačně nevypověděl, že obě DVD byla promítána tak, jak je deklarováno na dokladech vystavených společností LETKA TEAM. Ze smluvních ujednání o poskytnutí reklamy mezi žalobkyní a společností LETKA nevyplývá, že v určitém období bude poskytnuta reklama na ten či onen druh tabákového výrobku. Smluvně ujednané odsouhlasení úhrad za reklamu ani vyúčtování reklamně-propagačních akcí nebylo předloženo.

Žalovaný konstatoval, že zmíněné důkazní prostředky předložené žalobkyní pochybnosti správce daně neodstranily. Z toho důvodu správce daně vydal dne 14. 7. 2009 výzvu čj. 67112/09/248932601205, ve které požadoval předložení jakýchkoli dalších důkazních prostředků, které by prokázaly uskutečnění reklamních služeb, a to v deklarovaném rozsahu na dokladech a v kontrolovaném zdaňovacím období. Žalobkyně v průběhu řízení předložila přílohy k přezkoumávaným dokladům, které pak žalovaný hodnotil jednotlivě u každého dokladu, a to podle jednotlivých druhů reklamních akcí. Současně navrhla další důkazní prostředky (výslechy všech majitelů a provozovatelů trafik, výslech svědka Mgr. V. S. a výslech dalších blíže neurčených bývalých zaměstnanců společnosti LETKA TEAM, jmenovitě pouze T. K.).

pokračování 31Af 55/2011

-5-

Správce daně a dožádaní správci daně pak vyslechli v období září – listopad 2009 celkem 64 svědků z řad majitelů a provozovatelů trafik. Při výsleších jim byla promítnuta dvě DVD a byly jim kladeny otázky ohledně realizace reklamy od společnosti LETKA TEAM v kontrolovaném zdaňovacím období. Ze svědecké výpovědi Mgr. V. S., bývalého předsedy představenstva společnosti LETKA TEAM vyplynulo, že tato společnost měla jako fungující distribuční kanál výrobků žalobkyně vybudovanou síť obchodních zástupců, prostřednictvím nichž zajišťovala reklamní kampaně. V daném případě měla být takto zajištěna vlastní instalace a servis technického zařízení, aby se zde mohly promítat videospoty na výrobky žalobkyně. To uvedl ve své výpovědi i svědek J. N., bývalý jednatel společnosti DVP Media, když uvedl, že montáž zařízení a uzavírání smluv mezi společností DVP Media a jednotlivými trafikanty prováděli distributoři společnosti LETKA TEAM a dodal, že společnost DVP Media jednotlivým trafikantům pouze platila za možnost umístění reklamního zařízení. Svědek potvrdil, že reklamní zařízení bylo fyzicky majetkem žalobkyně. To, že promítací technická zařízení (DVD přehrávače + LCD monitory) byla pořízena žalobkyní za cenu 24 mil. Kč od společnosti DVP Media dokládají i dodací listy z roku 2003.

K vlastním zjištěním týkajícím se reklamy a propagace výrobků žalobkyně žalovaný konstatoval, že mezi žalobkyní a společností LETKA TEAM byla vždy úzká obchodní spolupráce, tato společnost od žalobkyně odebírala tabákové výrobky a ty následně distribuovala do velkoobchodní i maloobchodní sítě. O tom svědčí rámcová smlouva o obchodních podmínkách, svědecká výpověď Mgr. V. S., bývalého předsedy představenstva společnosti LETKA TEAM, svědecká výpověď J. N., bývalého jednatele společnosti DVP Media a rovněž bývalého člena představenstva žalobkyně i svědecká výpověď T. K., bývalého obchodního zástupce společnosti LETKA TEAM. Vedle této obchodní spolupráce byla mezi výše uvedenými společnostmi uzavřena smlouva o zajišťování propagace a reklamy, na základě níž mělo docházet k fakturaci služeb vykonávaných společností LETKA TEAM v oblasti reklamy a propagace výrobků žalobkyně. Dle žalobkyní předložených dokladů a jejich příloh patřila mezi dodavatele reklamních služeb společnosti LETKA TEAM i společnost DVP Media, která měla mimo jiné zajistit reklamní kampaň formou promítání reklamních videospotů na propagaci tabákových výrobků. Žalovaný popsal i některé skutečnosti týkající se společnosti DVP Media, a to že společnost byla v listopadu 2006 převedena na J. U. a od té doby je nekontaktní. Daňová přiznání na dani z příjmů právnických osob za rok 2006 ani období následující nepodala. Rovněž společnost LETKA TEAM byla v březnu 2007 převedena na nového vlastníka - slovenskou společnost Oliveta, s. r. o., a v červnu 2007 byl na její majetek prohlášen konkurs.

Dále se žalovaný podrobně zabýval důkazními prostředky podle jednotlivých druhů reklamy deklarovaných na prověřovaných dokladech:

Reklamní akce na DVP stanicích (monitorech) byly fakturovány doklady:

č. 56/00010, částka 1.222.200,- Kč - „náklady související s reklamními akcemi - reklamní kampaň pro Diesel, Letka klasik na 700 DVP stanicích“,

pokračování 31Af 55/2011

-6-

č. 56/00011, částka 3.570.000,- Kč - „náklady související s reklamními akcemi: reklamní kampaň pro značky Diesel, OK, Letka Klasik na statických monitorech DVP“,

č. 55/00014, částka 1.830.000,- Kč - „reklamní kampaň od spol. DVP Media“,

č. 56/00023, částka 108 000,- Kč - „reklamní kampaň na DVP monitorech“.

U akcí deklarovaných uvedenými doklady byla jejich společným znakem skutečnost, že se jednalo o realizaci reklamy formou promítání DVD na promítacích zařízeních (přehrávač DVD a LCD monitor) na tzv. obchodních místech, kterými žalobkyně označila konečné příjemce reklamy (majitele a provozovatele trafik) po celém území České republiky. Dle žalovaného předložené důkazní prostředky (dodavatelské doklady, smlouvy a tři DVD) poskytnutí deklarovaných reklamních služeb neprokázaly, proto bylo přistoupeno k výslechům svědků. Ti byli vybráni náhodným výběrem ze seznamu trafik poskytnutého žalobkyní. Kromě takto náhodně vybraných 64 svědků z řad majitelů a pronajímatelů trafik správce daně vyslechl i bývalé zástupce společnosti LETKA TEAM i společnosti DVP Media.

Z výslechů 14 svědků z řad majitelů a provozovatelů trafik dle žalovaného vyplývá, že instalované promítací zařízení (LCD monitor a přehrávač DVD) bylo značně poruchové a průběžná údržba tohoto zařízení společností DVP Media vázla, nebo že zařízení byla v kontrolovaném období již mimo provoz. Dvanáct z těchto svědků potvrdilo, že spolupráce se společností DVP Media byla ukončena již před začátkem kontrolovaného zdaňovacího období, tj. před 1. 7. 2005, a svá tvrzení doložili i příslušnými dokumenty a předávacími protokoly o vrácení promítacího zařízení. Dvanáct svědeckých výpovědí nepotvrdilo tvrzení žalobkyně o poskytnutí reklamy formou promítání DVD na LCD monitorech, protože promítací zařízení na trafikách v kontrolovaném období již nebylo umístěno. Z výpovědí svědků tak dle žalovaného vyplývá, že žalobkyně důkazní břemeno, ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP neunesla, neboť svědecké výpovědi její tvrzení nepotvrdily.

Z výpovědí 46 svědků z okruhu majitelů a pronajímatelů trafik vyplývá, že někteří reklamu na tabákové výrobky promítanou na svých trafikách zaregistrovali, ale nebyli schopni označit období poskytnutí reklamy a nepoznali obsah klipu z jednoho nebo obou reklamních DVD, která měla být na jejich trafice promítána. Žalovaný upozornil na smlouvu o nájmu uzavřenou mezi žalobkyní a společností DVP Media, podle které žalobkyni připadlo 15 % promítacího času na reklamu jejích výrobků. Pokud tedy svědci sdělili, že DVD viděli nebo připustili, že se reklama na trafikách mohla promítat, potom mohli vypovídat o reklamě promítané v čase vyhrazené žalobkyni dle smlouvy o nájmu a nikoli o reklamě zajištěné společností LETKA TEAM. I z tohoto důvodu označil žalovaný realizaci dodávek reklamy dle uvedených dokladů za nevěrohodnou.

Pět svědků ze 63 majitelů a pronajímatelů trafik uvedlo, že se reklama mohla promítat nebo probíhala i v kontrolovaném období. Odpovědi těchto svědků však nejsou konkrétní a nepotvrzují celý rozsah reklamy na LCD monitorech (např. reklamu na doutníky). Protože jsou jejich výpovědi nekonkrétní a neurčité, správce

pokračování 31Af 55/2011

-7-

daně je neosvědčil za důkaz. Pouze svědek M. M. uvedl, že reklama byla promítána na monitorech i v roce 2006 a poznal reklamu obsaženou na dvou DVD.

Vzhledem k tomu, že 12 z oslovených svědků (majitelů a provozovatelů trafik) vypovědělo, že v kontrolovaném období reklama formou promítání na monitorech na jejich trafikách neprobíhala z důvodu chybějícího promítacího zařízení, 46 z oslovených svědků nepoznalo reklamu na jednom nebo obou promítaných DVD a 5 z oslovených svědků připustilo jen neúplný rozsah reklamy na tabákové výrobky dle druhů reklamy uvedených na dokladech a jejich přílohách, nelze dle žalovaného tyto výpovědi osvědčit za důkaz provedení reklamy na tabákové výrobky v čase a rozsahu uvedeném na přezkoumávaných dokladech a jejich přílohách. Žalobkyně proto neunesla důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP a neprokázala, že jí vynaložené náklady ve shora uvedených částkách z dokladů č. 56/00010, č. 56/00011, č. 55/00014 a č. 56/00023 sloužily k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Z dokladu č. 56/00023 neuznal správce daně z „ostatních reklamních služeb“ v částce 467.260,39 Kč za daňový náklad položku ve výši 416.000,- Kč za „reklamní kampaň na doutníky“. I tato reklamní kampaň měla být realizována prostřednictvím promítání na monitorech umístěných na trafikách společností DVP Media. Obě promítnutá DVD však reklamu na doutníky neobsahují. Z oslovených 63 svědků si na promítání reklamy na doutníky pamatuje pouze T. V., a to jen v souvislosti s výrobou reklamního videospotu na doutníky vyrobeného podle ní v roce 2006. Žádný z dalších provozovatelů či majitelů trafik poskytnutí promítací kampaně na doutníky v kontrolovaném zdaňovacím období nepotvrdil.

Bývalý předseda představenstva dodavatele reklamy společnosti LETKA TEAM Mgr. V. S. sdělil, že realizace reklamního plnění v kontrolovaném období proběhla, potvrdil, že uzavřel smlouvu o zajišťování reklamy a propagace za společnost LETKA TEAM se žalobkyní, i to, že byly vystaveny předmětné doklady. Vypověděl, že reklamní kampaně na monitorech probíhaly podle časového harmonogramu odsouhlaseného s vedením žalobkyně. Žádná odsouhlasení však nepředložil, a to ani žalobkyně. Svědek i uvedl, že DVD promítnutá správcem daně jsou totožná s DVD promítanými v trafikách. K reklamě na doutníky sdělil, že bylo promítáno DVD s reklamou na doutníky Gullivers s tím, že DVD bylo do sítě trafik nasazeno v roce 2005 bez bližšího určení času a doby poskytnutí reklamy. Příloha dokladu č. 56/00023 deklarujícího dodávku této reklamy však neobsahuje informaci, zda se jednalo o propagaci doutníků značky Gullivers či jiné značky.

Výpověď tohoto svědka žalovaný neosvědčil jako důkaz o poskytnutí reklamních služeb, neboť ve světle výpovědí majitelů a pronajímatelů trafik je s těmito výpověďmi v rozporu. Výpověď svědka ohledně reklamy na doutníky je v rozporu i s výpovědí svědka T. K. (bývalého obchodního zástupce společnost LETKA TEAM), který sdělil, že na DVD s reklamou na doutníky měla být propagována značka MERLIN, ovšem neuvedl, zda a kde bylo toto DVD promítáno.

pokračování 31Af 55/2011

-8-

Svědek K. tak uvedl v rozporu se svědkem S. jinou značku doutníků, která měla být v reklamě na trafikách promítána. Poznal obsah dvou promítnutých DVD s reklamou na cigarety, avšak nebyl schopen určit, kdy byla tato DVD nasazena do sítě trafik. Svědek dále sdělil, že seznam obchodních míst – trafik, který mu byl předložen, není kompletní. Žalovaný uvedl, že vzhledem k tomu, že žádný z vyslechnutých majitelů a pronajímatelů trafik nepotvrdil promítání reklamy na doutníky značky Gullivers a doklad č. 56/00023 ani jeho příloha neobsahuje informace o značce doutníku, který měl být propagován, a svědek K. vypovídal o jiné značce doutníku (MERLIN), je výpověď svědka K. nevěrohodná a jeho výpověď nelze osvědčit za důkaz o tom, že reklamní kampaň na doutníky za 416.000,- Kč byla uskutečněna. Výpovědi majitelů a provozovatelů trafik ohledně reklamy na doutníky na LCD monitorech jsou kromě svědkyně T. V. vesměs nekonkrétní a tuto reklamu neprokazují. Pokud svědci uvedli, že poznávají obsah alespoň jednoho z předvedených DVD, nebyli schopni s jistotou potvrdit, že reklama probíhala v jejich trafice v kontrolovaném období.

Dle žalovaného tak důkazní prostředky neprokázaly přijetí reklamních služeb dle dokladů č. 55/00014, 56/00010, 56/00011 a 56/00023 deklarovaných jako „reklamní kampaně od spol. DVP Media, náklady související s reklamními akcemi pro některé tabákové výrobky na 700 DVP stanicích nebo statických monitorech, reklamní kampaň na cigarety na DVP monitorech“ v kontrolovaném období. U reklamy spočívající v promítání videospotů s reklamou na cigarety a doutníky neunesla žalobkyně důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZSDP“), neboť neprokázala, že jí služby byly poskytnuty a náklady na reklamu sloužily k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Na dokladu č. 56/00015 je uveden předmět dodávky „reklama v katalozích, letácích a médiích“ v částce 3.400.000,- Kč. Příloha dokladu k této částce uvádí, že se jedná o „reklamní kampaň na DVD monit.“. Služby uvedené na příloze dokladu tak jsou dle žalovaného v rozporu se službami uvedenými na dokladu. Daňový subjekt, přestože byl vyzván, aby prokázal přijetí plnění dle zmíněného dokladu, žádnou realizaci reklamy v katalozích ani letácích nedoložil. Reklamní kampaň byla zahájena na počátku roku 2004 (leden – únor), kdy byla instalována promítací zařízení na řadě trafik k promítání videospotů, jak vyplývá z výslechů svědků i z jimi předložených listinných důkazů. Tuto skutečnost potvrzuje technický nosič dat předložený žalobkyní dne 10. 11. 2009, který obsahuje fotodokumentaci provozoven (trafik). Ani tento nosič neosvědčil žalovaný za důkaz poskytnutí reklamy v kontrolovaném období, neboť fotodokumentace dokládá pouze umístění promítacího zařízení na trafikách a neprokazuje vlastní poskytnutí reklamy v kontrolovaném období. Z dokladů č. 56/00010, 56/00011, 55/00014, 56/00023 a jejich příloh nevyplývá, pro jaký konkrétní počet konečných příjemců reklamy ze seznamu 827 obchodních míst měla být služba skutečně poskytnuta. Pokud je počet stanic (obchodních míst) uveden např. na dokladu č. 56/00010 jako 700 stanic, nejsou tato místa blíže specifikována.

pokračování 31Af 55/2011

-9-

Žalovaný u reklamy spočívající v promítání videospotů s reklamou na výrobky a uvedení v katalozích a letácích uzavřel, že žalobkyně neunesla důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP, neboť neprokázala, že jí služby byly poskytnuty a náklady na tuto reklamu v kontrolovaném zdaňovacím období sloužily k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Dodávky reklamních předmětů byly vyfakturovány v celkové částce 288.539,23 Kč, a to v dílčích částkách na dokladech č. 56/00012, č. 55/00018, č. 56/00015 a č. 56/00023. Doklady ani přílohy k dokladům nespecifikují, kdo byl subdodavatelem těchto dodávek, neobsahují žádnou informaci o druhu a počtu poskytnutých reklamních předmětů. Uvedené doklady pouze deklarují částky za dodané reklamní předměty. Reklamní předměty (deštník, hrníček, plakáty, popelník, zapalovač, čepice, samolepky, nášlapná podlahová samolepka, tužka se zapalovačem, letáky, katalogy) byly žalobkyní označeny logem "OK" (tj. značkou jí vyráběných cigaret). Reklamní předměty, které měly být dodávány do sítě trafik, ukázala správci daně E. K., bývalá ekonomická ředitelka žalobkyně, která při ukázce předmětů pouze uvedla, že reklamní předměty se vztahují k výrobkům, které žalobkyně v kontrolovaném období vyráběla. Ve světle výpovědí majitelů a provozovatelů trafik je dle žalovaného výpověď svědkyně K. nevěrohodná, neboť 55 majitelů a pronajímatelů trafik neuvedlo, že by obdrželo předmětné reklamní předměty. Ti naopak uvedli jiné reklamní předměty (samolepicí visátka). Z výslechů 63 trafikantů vyplynulo, že pouze osm z nich připustilo, že obdrželo některé reklamní předměty, avšak ne v takové škále, jakou ukázala správci daně svědkyně K. Nebo naopak uvádějí takové reklamní předměty, které svědkyně K. správci daně neukázala (samolepící visátka, sirky). Žádný z uvedených svědků však nesdělil správci daně, že reklamní předměty byly dodány v kontrolovaném období. Svědek Mgr. V. S. – bývalý předseda představenstva LETKA TEAM k reklamním předmětům uvedl, že každý obchodní zástupce společnosti LETKA TEAM jimi byl vybaven, že o jejich předání trafikantovi měl existovat písemný záznam a fotodokumentace. Žádné takové záznamy o předání reklamních předmětů však nebyly žalobkyní ani jinou osobou předloženy. K tomu, zda společnost LETKA TEAM dodala žalobkyni nějaké reklamní předměty, příp. jaké, se svědek nevyjádřil. Tato obecná a nekonkrétní svědecká výpověď Mgr. V. S. proto dle žalovaného neprokázala, že by byly do sítě trafik v kontrolovaném období distribuovány reklamní předměty dodané od společnosti LETKA TEAM. Svědek T. K. (obchodní zástupce společnosti LETKA TEAM) na otázku ohledně distribuce reklamních předmětů odpověděl: „Nedokážu odpovědět“ a neodpověděl ani na otázku, zda ví, kdo reklamní předměty společnosti LETKA TEAM dodával. Proto ani tuto nelze dle žalovaného osvědčit za důkaz o dodání reklamních předmětů, protože ohledně reklamních předmětů ke kontrolovanému období nic konkrétního nesdělil.

Důkazní prostředky ohledně dodávky reklamních předmětů do sítě trafik proto žalovaný shrnul tak, že v kontrolovaném období nejsou na dokladech ani jejich přílohách nijak specifikovány co do druhů a počtů a výslechy majitelů a

pokračování 31Af 55/2011

-10-

provozovatelů trafik dodávky reklamních předmětů předložených svědkyní Kášovou neprokazují (55 svědků uvádí, že žádné reklamní předměty od LETKY TEAM neobdrželo, 8 svědků připouští dodávky některých reklamních předmětů od zmíněné společnosti, jejich odpovědi však nepotvrzují dobu těchto dodávek). Žalovaný proto uzavřel, že žalobkyně neunesla důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP a neprokázala, že jí byly reklamní předměty v celkové hodnotě 288.539,23 Kč v kontrolovaném období dodány, a že jí vynaložené náklady na tyto dodávky sloužily k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Dodání služby nazvané „umístění reklamních boxů“ bylo deklarováno na dokladech č. 55/00018 a č. 56/00015. V případě dokladu č. 55/00018 se dle přílohy mělo jednat o dodávku 83 ks reklamních boxů, které měly být umístěny na trafikách ve IV. čtvrtletí 2005 a v případě dokladu č. 56/00015 o 150 ks reklamních boxů, které měly být umístěny na trafikách v I. čtvrtletí roku 2006. O existenci dodávek reklamních boxů vypověděl pouze bývalý předseda představenstva společnosti LETKA TEAM – Mgr. V. S., ale z jeho výpovědi dle žalovaného nevyplývá, zda konkrétně dodávky 83 ks a 150 ks reklamních boxů dle faktur č. 55/00018 a č. 56/00015 byly realizovány v kontrolovaném období. Z obsahu výpovědi nevyplývají ani konkrétní příjemci těchto dodávek. Svědek P. R. (trafikant) reklamní boxy sice zmiňuje, avšak ne v souvislosti se společností LETKA TEAM, ale s jiným dodavatelem. Svědek M. J. (trafikant) se ve své výpovědi též zmiňuje o „stojáncích z papíru“, avšak nebyl schopen uvést konkrétní období dodávky. Žádný jiný trafikant se při své výpovědi o reklamních boxech jako o druhu dodané reklamy společností LETKA TEAM v kontrolovaném období nezmínil. Z výpovědi svědkyně E. K., bývalé ekonomky daňového subjektu vyplývá, že reklamní stojany (boxy) na cigarety existovaly, ale svědkyně neuvedla období dodávky, přestože byla na dobu dodávek správcem daně dotázána.

Žalovaný uzavřel, že pouze uvedení čtyři svědci zmínili ve svých výpovědích reklamní boxy, avšak bez vazby na kontrolované období nebo na dodavatele LETKA TEAM. Žalobkyně neprokázala dodávku 83 ks a 150 ks reklamních boxů ve IV. čtvrtletí roku 2005, resp. v I. čtvrtletí roku 2006, tj. neprokázala, že dodávky v deklarovaném množství a době přijala a že náklady jí vynaložené za reklamních boxy sloužily ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Tím neunesla důkazní břemeno ve smyslu § 31 odst. 9 ZSDP.

V dalším textu žalovaný podrobně reagoval na jednotlivé odvolací námitky žalobkyně, kterým však nepřisvědčil. Jednalo se o námitky proti postupu správce daně v průběhu daňové kontroly související s místním šetřením u jiných daňových subjektů, proti nepřípustnému přenášení důkazního břemene, proti odepření práva na informace o osobě svědka, o námitky proti vedení důkazního řízení včetně neurčitosti výzvy, o námitku, že žalobkyní předložené důkazní prostředky zůstaly bez vlivu na její daňovou povinnost, že správce daně má zkoumat vzájemné obchodní vztahy v celém obchodním řetězci dodávky reklamních služeb, o námitku

pokračování 31Af 55/2011

-11-

neodůvodněného zpochybnění svědeckých výpovědí svědků Mgr. V. S. a J. N., o námitku, že důkazní prostředky byly hodnoceny účelově a selektivně, že správce daně neprovedl výslechy osob provádějících další činnost v oblasti reklamy, o námitku nevypořádání se s předloženým produkčním CD s názvem "Reklamní spot pro CZT, a. s.", o námitky proti projednání zprávy o daňové kontrole dne 15. 12. 2009, o námitky proti hodnocení svědeckých výpovědí správcem daně a neprovedení některých výslechů navržených žalobkyní. Dále šlo o návrhy na doplnění dokazování o výslechy majitelů a provozovatelů trafik z dalších oblastí Čech, o výslech stávajícího jednatele DVP Media pana U. a o výslech bývalých obchodních zástupců LETKA TEAM. Dále se jednalo o návrh žalobkyně na využití institutu pomůcek, o námitku nezákonnosti daňové kontroly jako celku s ohledem na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/07, návrh na provedení průzkumu obvyklé úrovně nákladů na reklamu u výrobců a dovozců tabákových výrobků a o názor, že průběh daňového řízení a jeho vedení nebylo nestranné a že došlo k ovlivnění správce daně.

Včas podanou žalobou se žalobkyně domáhala přezkoumání zákonnosti shora uvedeného rozhodnutí, navrhla jeho zrušení a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Dle žalobkyně správce daně a žalovaný nedostatečně osvědčili skutkový stav, neunesli důkazní břemeno a jejich jednání je tak porušením zásady zákonnosti a současně i zásady součinnosti. Žalobkyně své žalobní důvody nazvala následovně:

Nezákonnost daňové kontroly: Žalobkyně vyslovila přesvědčení, že daňová kontrola byla nezákonná jako celek. S poukazem na nález Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07 má zato, že kontrola zahájená protokolem dne 18. 3. 2008 a protokolem dne 4. 7. 2008 nevyhovuje právním a ústavním závěrům Ústavního soudu, resp. odpovídá postupu, který je dle Ústavního soudu protiústavní, neboť protokoly o zahájení daňové kontroly neobsahují konkrétní důvody pro její zahájení a při zahájení ani nebyly žalobkyni sděleny. Současně namítla nezákonnost daňové kontroly spočívající i v tom, že v daňovém řízení byl záměrně zvolen jiný institut, než který měl být správně použit. Mělo být provedeno vytýkací řízení, protože správce daně „konkrétní podezření“, či „pochybnosti“ měl, což vyplývá dle žalobkyně zejména z toho, že v době, kdy byla zahájena daňová kontrola u žalobkyně, disponoval správce daně důkazy, které získal dříve v rámci daňové kontroly u společnosti LETKA TEAM. Získal tak důkazy, které jej s vysokou pravděpodobností vedly k zahájení daňového řízení se žalobkyní, resp. u něj vyvolaly pochybnosti. Dle žalobkyně však správce nemůže libovolně volit mezi jednotlivými instituty daňového řízení, ale volit takové, které odpovídají dané situaci. V tomto směru poukázala na judikaturu Nejvyššího správního soudu.

Další okruh námitek se týkal svědků a hodnocení jejich výpovědí. Ty žalobkyně nazvala a zdůvodnila následovně:

- nesprávné vyhodnocení svědeckých výpovědí: Žalobkyně je toho názoru, že správce daně a žalovaný provedené svědecké výpovědi nesprávně vyhodnotili, a pro přehlednost shrnula podstatné skutečnosti, které z jednotlivých výpovědí 61 svědků

pokračování 31Af 55/2011

-12-

vyplynuly. Z toho je dle jejího názoru zjevné, že správce daně i žalovaný brali v úvahu pouze svědectví, z nichž vyplývá, že reklama již v roce 2005 či 2006 neprobíhala a do tohoto výčtu započítávají i svědectví osob, které ukončily podnikání před rokem 2006. Nepřípustným způsobem tak provedli selekci důkazů ve prospěch těch, které měly potvrdit jimi zvolenou skutkovou verzi, tj. že v kontrolovaném období již reklamní kampaně neprobíhaly. Navíc se řada svědků zavázala, že dohledá potřebné doklady a tyto předá příslušným finančním úřadům. Ze zprávy však není patrné, zda je skutečně dohledali a předali a zda se s těmito důkazy správce daně vypořádal.

- označení svědků: Žalobkyně uvedla, že požádala správce daně, aby ji poskytl informace o osobách všech svědků, které bude vyslýchat. V převážné většině případů však správce daně toto právo žalobkyně nerespektoval a ani dožádané finanční úřady na tuto žádost žalobkyně neupozornil. Odepřením práva žalobkyně na informace o osobě svědka, resp. jeho neoznačení, ač o to žádala, správce daně výrazně oslabil její právo uvedené v § 16 odst. 4 písm. e) ZSDP a založil tím vadu řízení spočívající v nemožnosti se na výslech svědků řádně připravit.

- nedostatečná reprezentativnost vzorku a absence kritérií pro výběr svědků: Žalobkyně namítla nedostatečnou reprezentativnost vzorku svědků – majitelů a provozovatelů trafik. Uvedla, že předložila seznam 827 provozoven (trafik), v nichž probíhala reklama na promítacím zařízení od DVP Media a do kterých byly dodávány reklamní předměty (samolepy, nálepky, plakáty, zapalovače atp.). V drtivé většině z nich se prodávaly i tabákové výrobky vyráběné žalobkyní. Proto navrhla, aby byl proveden výslech všech majitelů a provozovatelů trafik. Správce daně však provedl výslech cca 64 svědků a žalobkyně má zato, že uvedený vzorek není reprezentativní, neboť nedosahuje ani 10% z celkového počtu provozoven. Navíc se týkal pouze okresů Pardubice, Hradec Králové, Chrudim, Prostějov, Cheb, Kutná hora a Praha 4. Připomněla, že již v průběhu daňového řízení poukazovala na skutečnost, že bývalý jednatel DVP Media J. N. při výslechu sdělil, že reklamní spoty na tabákové výrobky žalobkyně se kromě celého území ČR soustředily na některé oblasti více, neboť se zohledňovala koupěschopnost obyvatelstva. Zadavatel reklamy LETKA TEAM se přitom soustředil především na prodej levných značek cigaret vyráběných žalobkyní, proto měla reklama lepší účinnost na oblasti s nižší koupěschopností obyvatelstva jako jsou severní Čechy, severní Morava, ale také Brno, České Budějovice a Plzeň. Z těchto oblastí však nebyl nikdo vyslechnut.

- výpovědi svědků, provedení výslechu svědka U. a opatření účetnictví DVP Media: Žalobkyně zdůraznila, že dle ustálené judikatury Nejvyššího správní soudu se výpovědi svědků považují za pravdivé, není-li prokázán opak a že svědci nejsou povinni při výpovědi cokoliv dokazovat. Několikrát bezvýsledně žádala o provedení důkazu účetnictvím společnosti DVP Media a o výslech svědka J. U. (nového majitele této společnosti). Ten byl bezúspěšně kontaktován. Provedení výslechu tohoto svědka a opatření zmíněného účetnictví přitom žalobkyně považuje za zásadní záležitost. Žalobkyně namítla, že správce daně nevyčerpal všechny dostupné prostředky k provedení výslechu tohoto svědka. Z ustanovení § 31

pokračování 31Af 55/2011

-13-

odst. 2 ZSDP pro něj vyplývá i povinnost prokázat všechny skutečnosti co nejúplněji, tedy také si opatřit účetnictví společnosti DVP Media. Poukázal i na ustanovení § 31 odst. 8 téhož zákona, dle něhož má správce daně povinnost prokázat existencí skutečností, které věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, evidenci či jiných záznamů zcela vyvracejí. Nelze proto žalobkyni vytýkat, že neunesla důkazní břemeno ohledně skutečností týkajících se jiného daňového subjektu.

- nevyslechnutí obchodních zástupců společnosti LETKA TEAM: Žalobkyně nesouhlasila s názorem žalovaného, že výslech 11 dalších svědků – obchodní zástupců společnosti LETKA TEAM by byl nadbytečný. Ti se totiž dostávali do bezprostředního kontaktu s majiteli a provozovateli trafik. Výslechy těchto svědků jsou tak jednoznačně důležité jako výslechy trafikantů, proto si správce daně počínal nezákonně, když tyto výslechy neprovedl.

- zpochybnění svědectví Mgr. S. a J. N.: S poukazem na judikaturu Nejvyššího správní soudu žalobkyně připomněla, že svědkové nemusí své výpovědi podkládat žádnými důkazy ani listinnými podklady a že pro konstatování, že provedený důkaz svědeckou výpovědí není věrohodný nepostačí přesvědčení správních orgánů, že navržení svědci měli prioritní zájem transakci potvrdit. To dle žalobkyně platí pro svědeckou výpověď Mgr. S. a J. N., které je nutno hodnotit stejně jako ostatní svědecké výpovědi a není možné upozorňovat na „spřízněnost“ posledně jmenovaného svědka se žalobkyní.

- svědectví I. R. a A. P.: Dle žalobkyně nebyl řádně proveden výslech těchto osob, přesto, že je navrhovala. Jestliže I. R. jako grafik navrhoval reklamní materiály, měl dle jejího názoru největší předpoklady pro výslech k předmětné záležitosti a jedná se o klíčového svědka. Správce daně jej sice vyslechl, avšak způsobem odporujícím postupu při daňové kontrole, proto měl jeho výslech zopakovat. A. P. vyráběla samolepy na prodejny, proto žalobkyně navrhovala její výslech, což správce daně neučinil a žalovaný toto pochybení nenapravil.

Další žalobní body jsou nazvané:

Nezákonnost (neurčitost) výzvy: Žalobkyně označila výzvu k předložení důkazních prostředků na reklamní akce a reklamní kampaně za neurčitou. Má však být jasná, určitá a srozumitelná. Zdůraznila, že může předkládat jen důkazy týkající se jejího obchodního vztahu s jiným daňovým subjektem, ale nemůže předkládat důkazy k obchodnímu vztahu, jehož není účastníkem, tj. vztahu mezi majiteli a provozovateli trafik na straně jedné a DVP Media na straně druhé, vztahu mezi DVP Media a LETKA TEAM či vztahu mezi dalšími dodavateli reklamy společnosti LETKA TEAM. Přesto se o to pokusila a některé důkazy, např. nosiče DVD č. 1 až 5, či řadu reklamních plakátů, letáků, samolepek, nášlapných samolet a reklamních předmětů, vypátrala. Přestože je předložila, zůstaly bez vlivu na její daňovou povinnost. K tomu připomněla, že v daném případě se jedná o řetězec obchodních vztahů a namítla, že správce daně, místo aby logicky a správně postupoval od začátku tohoto obchodního

pokračování 31Af 55/2011

-14-

řetězce, postupuje nelogicky a nesprávně od konce, tj. od obchodního vztahu mezi žalobkyní a společností LETKA TEAM.

Přenos důkazního břemene: Žalobkyně považuje s poukazem na judikaturu Nevyššího správního soudu i Ústavního soudu způsob dokazování v rámci u ní prováděné kontroly ohledně reklamy a reklamní činnosti poskytnuté společností DVP Media za nesprávný a nezákonný. Proto je nezákonná i výzva v části týkající se uskutečňování reklamy a propagační činnosti prováděné DVP Media, která měla obchodní vztah s majiteli a provozovateli trafik a která měla obchodní vztah se společností LETKA TEAM. Není to tedy žalobkyně, která neunesla důkazní břemeno dle ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP, ale je to správce daně a žalovaný, kteří neunesli důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) ZSDP.

Řetězec subdodavatelských vztahů a vytýkací řízení: Žalobkyně namítla, že v tomto daňovém řízení byla prokazována její daňová povinnost a nikoliv daňová povinnost provozovatelů a majitelů trafik, DVP Media a dalších dodavatelů reklamy pro společnost LETKA TEAM. Přitom obchodní vztahy těchto subjektů mají dopad do její daňové povinnosti. Aby bylo dokazování vedeno zákonně, musel by si dle jejího názoru správce daně opatřit důkazy řádně cestou zkoumání obchodních vztahů mezi daňovými subjekty, které na nich byly účastny, neboť se v daném případě jedná o řetězec obchodních vztahů. Navíc správce daně vedl nezákonné řízení, neboť jestliže měl pochybnosti o správnosti či pravdivosti daňového přiznání žalobkyně, měl zahájit vytýkací řízení v souladu s rozsudkem Nejvyššího správního soudu, který sám žalovaný ve svém rozhodnutí citoval (čj. 8 Afs 46/2009-46). Správce daně disponoval účetnictvím společnosti LETKA TEAM, a pokud měl jakékoliv pochybnosti či podezření, měl provést důkaz tímto účetnictvím, což žalobkyně již v odvolání navrhovala. Zopakovala, že to tedy není žalobkyně, kdo neunesl důkazní břemeno dle ustanovení § 31 odst. 9 ZSDP, ale je to správce daně a žalovaný, kteří neunesli důkazní břemeno ve smyslu ustanovení § 31 odst. 8 písm. c) téhož zákona, a to jak v souvislosti s dokazováním subdodavatelských vztahů, tak i z hlediska hodnocení svědeckých výpovědí.

Spolupráce mezi jednotlivými odděleními žalovaného: Žalobkyně namítla, že mezi jednotlivými odděleními žalovaného probíhá konzultace ohledně vypořádání jejích odvolacích námitek týkajících se dvou samostatných odvolacích řízení, a to o dani z přidané hodnoty a o dani z příjmů právnických osob. Žalobkyně má zato, že touto spoluprací se popírá zásada nezávislosti rozhodování odvolacího orgánu, resp. jeho jednotlivých samostatných oddělení. Z toho důvodu označila napadené rozhodnutí za nepřezkoumatelné a nezákonné.

Daňový doklad a jeho náležitosti, průkaznost účetnictví a nevypořádání se s některými důkazy: Žalobkyně vyslovila nesouhlas s výtkou správce daně, že účetní doklady nemají přílohu nebo chybí bližší specifikace služby, že reklamní činnosti uvedené na předmětných fakturách nebyly nijak blíže specifikovány, že nebyla uvedena cena jednotlivých činností, kalkulace ceny apod. K tomu připomněla ustanovení § 28 odst. 2 písm. f) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty,

pokračování 31Af 55/2011

-15-

ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), ze kterého dle jejího názoru nevyplývá, že by daňový doklad (faktura) měl mít nějaké přílohy. Má zato, že i rozsah a předmět plnění je na fakturách určen natolik určitě, že z něj nemohou vyplývat žádné pochybnosti. Žalobkyně dále upozornila, že v rámci odvolání k dani z přidané hodnoty předložila důkazy, se kterými se žalovaný nevypořádal. Ty si měl žalovaný od tohoto oddělení nepřímých daní vyžádat, neboť k tomu byl v odvolání vyzván. Jednalo se o leták LETKA TEAM na tabákové výrobky, vybrané části katalogu „Velkoobchod Traffic Pavel Halbrštát“, velkoobchodní ceník GECO TABAK, a. s., z období září – říjen 2005, vybrané části katalogu FOLLYX – speciální nabídka, platnost od 1. 11. – 30. 11. 2005, znalecký posudek č. B 18/2007, který se zabývá vývojem prodeje doutníků od 1. 1. 2006 do 31. 8. 2006, vybrané části konkurzní podstaty ze dne 5. 10. 2007 obsahující inventarizaci ke dni 25. 6. 2007 s výčtem reklamních předmětů, vybrané části znaleckého posudku čj. 1459/2008 obsahující tabulku Přehled prodejů, zápis o převzetí ze dne 2. 3. 2007 (mimo jiné dokumentů a věcí novému vlastníku společnosti OLIVETA, s. r. o.) a vybrané části předávacích protokolů, vybrané části znaleckého posudku č. B 64/2006 prokazující množství tabákových nálepek odebraných žalobkyně v lednu 2005 až březnu 2006.

Personální propojení společnosti LETKA TEAM a žalobkyní a dalšími subjekty, nedůvěra k jejich svědectví: Dle žalobkyně zní nepřesvědčivě tvrzení žalovaného, že správce daně ze společného sídla žalobkyně a společnosti LETKA TEAM nedovozoval žádné závěry, neboť správce daně ve zprávě z kontroly poukazoval na jejich společné sídlo a na spřízněnost svědka N. se žalobkyní, v předkládací zprávě poukazoval na převedení společnosti LETKA TEAM na nového vlastníka a že v souvislosti s činností uvedené společnosti byla podána obžaloba pro trestný čin krácení daně na osoby spojené s vedením žalobkyně. Žalobkyně z toho dovodila, že se tím správce daně snažil zpochybnit hodnověrnost žalobkyně i dalších osob, zejména V. S. a J. N. Dovodila i to, že zmínění trestní řízení bylo nejspíš onou pochybností, na základě níž u ní provedl správce daně nezákonnou daňovou kontrolu. Avšak, jak již žalobkyně uvedla, v případě pochybností, měl zahájit vytýkací řízení a nikoliv daňovou kontrolu.

Nezákonnost použití některých důkazů v daňovém řízení: Dle žalobkyně si správce daně v rámci šetření a jednání s třetími osobami opatřil některé důkazy v rozporu se zákonem, přičemž i o ně opřel svůj závěr, že se reklamní činnost neuskutečnila. Proto jsou jeho pochybnosti, jakož i závěry žalovaného, nesprávné a nemají oporu v provedeném dokazování a jeho výsledku. Následné výslechy svědků, u nichž bylo provedeno nejprve místní šetření bez účasti žalobkyně, již nelze dle žalobkyně považovat za bezprostřední, objektivní a neovlivněné. Navíc se tito svědci při vlastním výslechu nejprve odvolali na to, co prohlásili při místním šetření. Navíc je žalované rozhodnutí v této části nepřezkoumatelné z toho důvodu, že žalovaný pouze odkázal na rozhodnutí o námitce proti postupu správce daně ze dne 1. 9. 2009, aniž by rekapituloval, co vyjádřil správce daně, příp. rozvedl a doplnil svůj právní názor.

pokračování 31Af 55/2011

-16-

Použití pomůcek: Žalobkyně navrhla jako krajní řešení využít jako důkaz institut pomůcek, který v případ reklamy využívají ostatní správci daní. Proto vyzvala žalovaného, aby provedl průzkum u výrobců a dovozců tabákových výrobků za účelem zjištění, kolik tito vynakládají na reklamu a propagaci svých tabákových výrobků.

Další žalobní důvody: Žalobkyně označila rozhodnutí za zmatečné a nepřezkoumatelné z důvodu, že žalovaný uvedl, že žalobkyně hodnotí důkazy získané dožádaným správcem daně pro Prahu 4 jako důkazy získané nezákonným způsobem, neboť byly získány v souvislosti s obhajobou v trestní věci. To však žalobkyně ve svém odvolání netvrdila.

Dle žalobkyně trpí žalované rozhodnutí prvkem libovůle, jestliže žalovaný tvrdí, že pokud svědci připustili nebo sdělili, že DVD viděli, potom mohli vypovídat o reklamě promítané v čase vyhrazeném žalobkyni dle smlouvy o nájmu a nikoliv o reklamě zajištěné společností LETKA TEAM. Pro takové tvrzení však žalovaný nemá oporu v daňovém spise a jedná se o úvahu ničím nepodloženou. Je též nepřezkoumatelné proto, že žalovaný neuvedl, v čem spočívá nekonkrétnost výpovědí svědků ing. J., P., V. a L. Není pravdivé tvrzení žalovaného, že pouze svědkyně V. si pamatuje promítání reklamy na doutníky, neboť svědek M. L. vypověděl, že DVD přehrávač vypnul, když přišli celníci a zabavili doutníky, přičemž o tom, kdy žalobkyně vyráběla a prodávala doutníky Gullivers a Merlin žalovaný ze spolupráce s celním úřadem věděl. Není tedy pravdivé tvrzení, že žádný další z provozovatelů či majitelů trafik poskytnutí promítací kampaně na doutníky v kontrolovaném zdaňovacím období nepotvrdil. Nesprávný je rovněž závěr žalovaného o tom, že výpovědi svědků K. a S. jsou ohledně tabákových výrobků Merlin a Gullivers nevěrohodné. Za nevěrohodnou nelze považovat dle žalobkyně ani výpověď svědkyně K. jen proto, že nepředložila samolepicí visátka, ačkoliv se svědci o těchto reklamních předmětech zmínili. To, že osm svědků připustilo, že některé z označených reklamních předmětů obdrželo, avšak neupřesnilo období, neznamená, že by bylo jejich svědectví bez významu. Žalobkyně rovněž podotkla, že žalovaný vyvozuje nesprávně neprovedení reklamní kampaně a reklamy v deklarovaném rozsahu, jelikož reklama nebyla realizována v celé síti trafik, přestože z daňového dokladu č. 56/00010 plyne, že reklamní kampaň probíhala na 700 DVP stanicích. Žalobkyně konstatovala i to, že v rámci odvolacího řízení předložila CD s názvem „Reklamní spoty pro CZ TABÁK, a. s.“, které bylo nasazeno v síti DVP Media ve II. čtvrtletí 2006 (dne 24. 5. 2006), na němž je zobrazena výroba tabákových výrobků (cigaret) žalobkyně, s listinou Seznam obchodních míst pro distribuci plateb dle jednotlivých řidičů LETKA TEAM – období IV. čtvrtletí 2005. Dle jejího názoru je opět prvkem libovůle, pokud žalovaný uvedl, že s ohledem na výpovědi svědků nemohlo být předložené CD promítáno v celé síti trafik. Dle žalobkyně však nelze vyloučit jeho promítání v části této rozsáhlé sítě.

V písemném vyjádření k žalobě žalovaný odkázal na odůvodnění napadeného rozhodnutí a navrhl zamítnutí žaloby. K žalobním námitkám dodal, že daňová

pokračování 31Af 55/2011

-17-

kontrola provedená u obchodních partnerů žalobkyně nebyla zákonnou překážkou zahájení a provedení daňové kontroly u žalobkyně. Pokud žalobkyně rekapituluje a vyčísluje, jaká část z vyslechnutých svědků tu či onu aktivitu spojenou s poskytnutím reklamy potvrzuje, popírá nebo si na ni nepamatuje, tedy i podle její analýzy si většina vyslechnutých svědků nevzpomněla nebo přímo popřela tyto aktivity spojené s poskytnutím reklamy. Finančně nejrozsáhlejší reklamní aktivity v objemu kolem 10 mil. Kč, tj. promítání reklamy na monitorech, však žalobkyně z této analýzy vypustila. Pokud jde o svědka I. R., ten jako grafik navrhoval reklamní materiály, avšak nebyl příjemcem reklamy (nepracoval na trafikách), proto poskytnutí reklamy na trafikách prokázat nemohl. Výslech svědkyně A. P., která pro žalobkyni vyráběla samolepy na prodejny, nebyl v odvolání požadován. Žalovaný zopakoval, že žalobkyně prokázala částečné přijetí reklamy prostřednictvím výpovědí některých svědků, avšak poskytnutí reklamy jejím dodavatelem společností LETKA TEAM nebylo při daňové kontrole prokázáno v takovém rozsahu a čase, jak bylo deklarováno šesti dodavatelskými doklady zmíněné společnosti. Jak vyplynulo z listinných důkazních prostředků i výpovědí svědků, na řadě míst sítě trafik, kde měla být reklama na tabákové výrobky poskytnuta formou promítání na promítacích zařízeních, byla promítací zařízení ještě před kontrolovaným obdobím demontována. Reklama formou promítání tedy nemohla být poskytnuta v celé síti trafik, jak ji specifikovala žalobkyně. Žalovaný proto setrval s poukazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu na tom, že není-li prokázáno, že se obchodní případ stal tak, jak daňový subjekt tvrdí, nemůže mít tvrzený výdaj vůbec vliv na základ daně, tj. nepřipadá v úvahu, že by se k němu přihlíželo byť i jen částečně.

V replice na vyjádření žalovaného žalobkyně k nezákonnosti daňové kontroly opětovně poukázala na usnesení Městského soudu v Praze sp. zn. 40 T 6/2010 ze dne 26. 1. 2011 související s trestním stíháním osob kolem společnosti LETKA TEAM, na které správce daně poukazoval v předkládací zprávě žalovanému, ale i ve zprávě z kontroly, a vybrané části k replice předložila. Dodala, že rozsudkem ze dne 23. 2. 2012 byly tyto osoby zproštěny obžaloby z trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby. Má zato, že předkládací zpráva správce daně, která poukazovala na stíhané osoby, je jedním z důkazů prokazujícím, jak neobjektivně a zaujatě vedl správce daně daňové řízení. Zopakovala rovněž, že prodej tabákových výrobků a reklama na ně včetně dodávek reklamních předmětů jsou z obchodního hlediska naprosto spojené a nezbytné činnosti, jejichž cílem je získat a udržet zákazníky, což úřední orgán zjevně opomíjí. Má zato, že svědectví I. R. mohlo prokázat dodávku reklamních materiálů, které byly následně použity, a připomněla, že výslech A. P. požadovala v odvolání na straně 17. Závěrem uvedla, že u kontroly daně z příjmů a daně z přidané hodnoty došlo k částečnému překrytí, proto je přesvědčena, že nic nebránilo tomu, aby důkazy předložené v daňovém řízení k jedné dani, byly použity a provedeny jako důkazní prostředky v dalším řízení k jiné dani.

Při jednání před soudem zástupce žalobkyně odkázal na podrobný obsah žaloby a repliku k vyjádření žalovaného a zopakoval některá zásadní pochybení správce daně a následně i žalovaného při vedení daňového řízení. Předložil soubor

pokračování 31Af 55/2011

-18-

fotografií, které získala od společnosti LETKA TEAM a které dle jeho názoru dosvědčují, že reklamní zařízení byla na předmětných provozovnách instalována. Připomněl, že žalobkyně již v daňovém řízení požadovala, aby šetření bylo rozšířeno právě i na tuto společnost a její dodavatele, v rámci něhož by se tento důkaz nepochybně objevil.

Pověřená pracovnice žalovaného odkázala na odůvodnění napadeného rozhodnutí a dodala, že nebylo pochyb o tom, že existovala reklamní zařízení umístěná v provozovnách, avšak v průběhu daňového řízení nebylo prokázáno, že byla realizována reklama.

Krajský soud přezkoumal napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů v řízení podle části třetí hlavy druhé dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), a žalobu důvodnou neshledal.

Z listin založených v předloženém správním spise vyplynulo, že mezi žalobkyní a společností LETKA TEAM existovala obchodní spolupráce, a to na základě rámcové smlouvy o obchodních podmínkách uzavřené dne 31. 7. 2000 a jejího dodatku č. 1 ze dne 2. 8. 2000. Společnost LETKA TEAM, označená v této smlouvě také jako „kupující“, od žalobkyně odebírala tabákové výrobky a ty následně distribuovala do velkoobchodní a maloobchodní sítě, přičemž bylo ujednáno, že na jednotlivé dodávky zboží bude vždy uzavřena samostatná kupní smlouva. Mezi stejnými účastníky byla dne 3. května 2002 uzavřena i smlouva o zajišťování propagace a reklamy, v níž se společnost LETKA TEAM jako mandatář zavázala pro žalobkyni vykonávat propagaci a reklamu jejích výrobků na území České republiky, zejména zajišťovat vlastním jménem propagační a reklamní akce a platit za služby spojené s realizací propagace a reklamy na výrobky žalobkyně. Úplata a platební podmínky byly dohodnuty v článku III. smlouvy tak, že výše úplaty za propagační a reklamní činnost bude součtem úplat, které budou žalobkyní jako mandantem vždy předem odsouhlaseny před každou konkrétní propagační či reklamní akcí, a bude vyplácena nejméně jednou za kalendářní rok. Poskytnutí reklamy, příp. propagace, a náklady na ně pak byly právě předmětem fakturace na sporných fakturách vystavených společností LETKA TEAM. Není sporu o tom, že mezi dodavatele reklamních služeb společnosti LETKA TEAM patřila i společnost DVP Media, která měla mimo jiné zajišťovat reklamní kampaň formou promítání reklamních spotů na technických zařízení (LCD monitorech a DVD přehrávačích) umístěných v jednotlivých trafikách. Mezi žalobkyní a společností DVP Media byla přitom dne 8. října 2003 uzavřena smlouva o nájmu a využívání technických zařízení, jejímž předmětem byl pronájem a s tím spojené využívání technických zařízení (skládajícího se z DVD přehrávače, LCD monitoru nebo TV obrazovky, kabeláže, stojanu, krycích prvků a přívodu el. energie), která žalobkyně jako vlastník 1000 ks těchto zařízení svěřila právě do správy společnosti DVP Media. Ta se současně zavázala poskytovat žalobkyni 15% objemu reklamně využitelných časů a tuto službu jí fakturovat samostatně. Dále bylo ujednáno, že zbylý čas využije k prodeji jiným zájemcům a dohodnuta byla odměna za služby, tj. pro společnost DVP Media za správu a žalobkyni za pronájem.

pokračování 31Af 55/2011

-19-

Ze žalobkyní ve zdaňovacím období od 1. 7. 2005 do 30. 6. 2006 uplatněných výdajů jí správce daně z daňových nákladů za propagaci a reklamu z celkové částky 12.845.708,10 Kč vyloučil náklady ve výši 10.910.218,29 Kč. Takto sporných bylo celkem 7 dokladů vystavených společností LETKA TEAM, konkrétně šlo o faktury č. 55/00012, č. 55/00014, č. 55/00018, č. 56/00010, č. 56/00011, č. 56/00015 a č. 56/00023. Správce daně po provedené daňové kontrole vyloučil buď jednotlivé položky nebo celou částku deklarovanou na těchto dokladech, neboť dle jeho názoru žalobkyně neprokázala, že tyto výdaje (náklady) jí sloužily k dosažení, zajištění a udržení jejích zdanitelných příjmů ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Jednalo se o výdaje za reklamní kampaň, která měla být promítána na LCD monitorech umístěných ve vybraných trafikách (konkrétní zajištění v nich pak měla provádět společnost DVP Media), výdaje za reklamní předměty a výdaje za umístění reklamních boxů. Dodatečným platebním výměrem jí proto správce daně daň z příjmů právnických osob za kontrolované zdaňovací období doměřil. Odvolání proti němu pak žalovaný napadeným rozhodnutím zamítl.

Krajský soud se nejprve zabýval námitkou žalobkyně, že daňová kontrola byla nezákonná jako celek. V tomto směru obsáhle citovala z nálezu Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2008, sp. zn. I. ÚS 1835/07, v němž tento soud dospěl k závěru, že důvody podezření musí na straně správce daně existovat již v okamžiku zahájení daňové kontroly a musí být správcem daně jednoznačně formulovány a daňovému subjektu sděleny a objektivně zachyceny v protokolu o zahájení kontroly. Dle žalobkyně protokoly o zahájení daňové kontroly v jejím případě neobsahují konkrétní důvody pro její zahájení, proto považuje daňovou kontrolu za nezákonnou, resp. za nezahájenou.

Předně je nutno konstatovat, že aplikovatelností zmíněného nálezu Ústavního soudu se již opakovaně zabýval Nej