2 Afs 228/2020 — Nejvyšší správní soud

43 Af 12/2021- 34 - text 9 43 Af 12/2021 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedy Mgr. Jana Čížka, soudkyně Mgr. Ing. Lenky Bursíkové a soudce JUDr. Bc. Kryštofa Horna ve věci žalobkyně: POMNĚNKA 21 a.s., IČO: 27899373 sídlem Koutecká 132, Poděbrady zastoupená advokátem JUDr. Ondřejem Trubačem, Ph.D., LL.M. sídlem Na Poříčí 1079/3a, Praha proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 2. 2021, č. j. 6616/21/5100-31461-012952, takto: I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 2. 2021, č. j. 6616/21/5100-31461-012952, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku na náhradě nákladů řízení částku 15 342 Kč, a to k rukám jejího zástupce JUDr. Ondřeje Trubače, Ph.D., LL.M., advokáta. Odůvodnění: Vymezení věci 1. Spornou otázkou v této věci je, zda došlo k zániku daňové povinnosti žalobkyně (jako osoby oprávněné z práva stavby) na dani z nabytí nemovitých věcí poté, co zaniklo právo stavby v důsledku odstoupení vlastníka pozemku od smlouvy o jeho zřízení. 2. Finanční úřad pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) vydal dne 6. 11. 2019 platební výměr č. j. 4870726/19/2119-70462-203853, kterým vyměřil žalobkyni daň z nabytí nemovitých věcí ve výši 396 000 Kč, a to na základě nabytí práva stavby zřízeného vlastníkem pozemku ve prospěch žalobkyně jako stavebníka. 3. Dne 16. 11. 2019 podala žalobkyně dodatečné přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí na daň vyčíslenou částkou - 396 000 Kč. Vrácení daně se domáhala z důvodu zániku práva stavby, který nastal v důsledku odstoupení vlastníka pozemku od smlouvy o zřízení práva stavby. 4. Správce daně dodatečným platebním výměrem ze dne 1. 4. 2020, č. j. 1130591/20/2119-00460-203853 (dále jen „dodatečný platební výměr“) doměřil žalobkyni daň z nabytí nemovitých věcí částkou ve výši 0 Kč. Rozhodnutím označeným v záhlaví (dále jen „napadené rozhodnutí“) žalovaný zamítl žalobkynino odvolání a potvrdil dodatečný platební výměr. 5. Žalobkyně se žalobou podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) podanou dne 21. 4. 2021 domáhá zrušení napadeného rozhodnutí. Obsah žaloby 6. Žalobkyně uvedla, že dne 4. 2. 2019 uzavřela smlouvu o zřízení práva stavby, které bylo zřízeno v její prospěch k pozemkům p. č. XA a p. č. XB, k. ú. X. Vklad práva stavby byl do katastru nemovitostí zapsán s účinky ke dni 5. 2. 2019. Vlastník pozemku od smlouvy dne 21. 8. 2019 odstoupil a právo stavby bylo vymazáno z katastru nemovitostí s právními účinky ke dni 23. 8. 2019. 7. Žalobkyně namítá nesprávné právní posouzení, neboť byly splněny podmínky pro zánik daňové povinnosti podle § 55 odst. 2 písm. a) zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění zákona č. 254/2016 Sb. (dále jen „zákonné opatření“). Dle žalobkyně platí, že pokud dojde k odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby, oprávnění mít na povrchu nebo pod povrchem pozemku stavbu nezanikne, ale toto oprávnění se opět stane součástí vlastnického práva původního vlastníka. V této souvislosti odkázala žalobkyně na rozsudek Krajského soudu v Ostravě, pobočky v Olomouci ze dne 20. 5. 2020, č. j. 65 Af 11/2019-54, podle kterého vybudovaná stavba zánikem práva stavba ze zákona připadne vlastníkovi pozemku. Ačkoliv vychází rozsudek z jiného skutkové stavu, dle žalobkyně se uplatní stejný závěr i v případě, že stavba dosud nebyla zřízena. Výklad finančních orgánů je čistě formální a odporuje smyslu § 2 odst. 1 zákonného opatření. Ustanovení § 55 odst. 2 písm. a) zákonného opatření je přitom nutné interpretovat teleologicky extenzivně, neboť se jedná o obdobný případ jako při odstoupení od smlouvy o převodu vlastnického práva k jiným nemovitým věcem. Možnost analogie je v tomto případě ve prospěch žalobkyně přípustná. Jde o zákonodárcem nezamýšlenou mezeru v zákoně, která vede k neopodstatněné nerovnosti. 8. Dle žalobkyně je napadené rozhodnutí rovněž v rozporu se zásadou proporcionality a spravedlivého zdanění. V této souvislosti odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 30. 11. 2005, č. j. 6 A 69/2000-55. Obsah vyjádření žalovaného 9. Žalovaný ve vyjádření k žalobě navrhl její zamítnutí. Vyjádření k žalobě se z podstatné části shoduje s obsahem napadeného rozhodnutí. Nad rámec již uvedeného v napadeném rozhodnutí žalovaný konstatoval, že neužil striktně formální výklad § 55 odst. 2 písm. a) zákonného opatření, ale jazykově-logický výklad, který má přednost před teleologickým extenzivním výkladem. Aplikace analogie je na místě tam, kde právní úprava zcela chybí, ne v případě, že žalobkyně s právní úpravou nesouhlasí. 10. Dále žalovaný uvedl, že byť respektuje vůli stran uzavřít závazek a následně od něj odstoupit, nelze přehlédnout snahu žalobkyně snížit či se zcela vyhnout daňové povinnosti. Žalobkyně nejprve podala daňové přiznání s vyčíslenou daní desetkrát nižší. Následně po upozornění správce daně na chybu se snažila žalobkyně snížit daňovou povinnost dodatkem č. 1 ke smlouvě o zřízení práva stavby. Poté podala dodatečné daňové přiznání z důvodu odstoupení od smlouvy pro porušení smlouvy podstatným způsobem podle § 2002 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění zákona č. 33/2020 Sb. (dále jen „občanský zákoník“). Žalobkyně tvrdí, že kvůli nepříznivé finanční situaci nebyla schopna financovat stavbu a uhradit stavební plat. Neschopnost financovat stavbu je však překážkou na straně stavebníka, nikoliv podstatným porušením smlouvy Žalobkyně po 6 měsících od uzavření smlouvy a přibližně měsíc poté, co zjistila, že při stanovení daně nebude přihlíženo k dodatku č. 1, odstoupila od smlouvy pro nemožnost úhrady stavebního platu ve výši 10 000 Kč ročně. S ohledem na to, že vlastník pozemku a jednatelka žalobkyně je totožná osoba, má žalovaný pochybnosti, zda odstoupení od smlouvy nebylo snahou žalobkyně obejít daňovou povinnost. 11. K rozsudku Krajského soudu v Ostravě, pobočky v Olomouci ze dne 20. 5. 2020, č. j. 65 Af 11/2019-54, žalovaný uvedl, že jde o skutkově odlišný případ, který se týkal otázky, zda se stavba po odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby stane součástí pozemku a zda se pak následně stane součástí nově zřízeného práva stavby. Tento rozsudek byl potvrzen NSS rozsudkem ze dne 23. 6. 2021, č. j. 2 Afs 228/2020-25. NSS dospěl k závěru, že zánikem práva stavby zaniká toto právo jako nemovitá věc, stavba samotná se však nemůže dostat do právního vzduchoprázdna. I z judikatury tedy vyplývá, že právo stavby a stavba jsou dvě odlišné nemovité věci, jejichž právní úpravu nelze slučovat. Názor NSS je tak souladný s názorem žalovaného. Obsah repliky 12. Žalobkyně v replice uvedla, že skutečnost, že vlastník pozemku nebyl formálně vlastníkem práva stavby, protože právo stavby vzniká až zápisem do veřejného seznamu, nebrání výkladu žalobkyně. Navrácením v předchozí stav v důsledku odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby stavebník přichází o užitek. Vlastníkovi pozemku zároveň zaniká zatížení pozemku a rozsah jeho vlastnických oprávnění se vrací zpět do stavu před zřízením práva stavby. Analogie s pozbytím a navrácením vlastnického práva k nemovitosti původnímu vlastníku je tedy dle žalobkyně nezpochybnitelná. Tvrdí-li žalovaný, že právo stavby okamžikem odstoupení od smlouvy zaniklo od počátku, a že se na něj hledí jako by nikdy nevzniklo, klade si žalobkyně otázku, proč má jeho nabytí stavebníkem tedy podléhat zdanění. Žalobkyně nesouhlasí s předností gramaticko-logického výkladu před výkladem teleologickým. Striktně formalistický přístup zakládá zjevně nerovný přístup ke skutkově obdobným případům, přestože předmět daňové povinnosti (nabytí vlastnického práva k nemovitosti) i důvod jejího zániku (odstoupení od smlouvy) jsou v obou případech shodné. Úvahu žalovaného nad pohnutkami jednání vlastníka pozemku a žalobkyně i nad zákazem rozvazovací podmínky považuje žalobkyně za nemístnou a pro posouzení věci zcela bezpředmětnou. Žalobkyni nemůže být přičítáno k tíži jednání vlastníka pozemku, jedná-li navíc v zákonných mezích smluvní autonomie. 13. Dle žalobkyně i NSS v rozsudku ze dne 23. 6. 2021, č. j. 2 Afs 228/2020-25, potvrzuje, že stavba nemůže existovat odděleně od práva stavby nebo pozemku. Proto neobstojí argumentace, že odstoupení od smlouvy zakládá účinky jen do budoucna. Ačkoliv se jednalo o skutkově jinou situaci, nic to nemění na podstatě práv plynoucích z práva stavby. Stává-li se zřízená stavba po zániku práva stavby znovu součástí pozemku, musí se k pozemku (do sféry vlastníka) logicky vrátit i právo na pozemku stavbu zřídit. Vlastníkovi pozemku se navrací „předmět“ práva stavby, tj. užitek, který by měl být předmětem zdanění, pokud by právo stavby nebylo zrušeno. Obsah správního spisu 14. Ze správního spisu soud zjistil, že dne 4. 2. 2