59 Af 6/2021

Finanční úřad pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) platebním výměrem ze dne 27. 2. 2019, č. j. 837489/19/2111-50523-202055, vyměřil žalobkyni DPH za zdaňovací období červen 2016 ve výši 2 420 910 Kč. Dospěl totiž k závěru, že žalobkyně neprokázala splnění podmínek pro osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu podle § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pro uvedené zdaňovací období (dále jen „zákon o DPH“), u dodání surového řepkového oleje estonské společnosti PROPOOLA osaühing (dále jen „Propoola“) a polským společnostem DAMIAN GIERA INVEST (dále jen „Damian Giera“), NEXT THEORY SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (dále jen „Next“), PEROL OIL SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (dále jen „Perol“) a LARSON CAPITAL SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (dále jen „Larson“), neboť neprokázala, že pořizovatelem zboží v jiném členském státě byli deklarovaní odběratelé, a proto uplatnila nárok na osvobození od daně neoprávněně.

Žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím odvolání žalobkyně zamítl a platební výměr správce daně potvrdil.

Žalobkyně brojí proti rozhodnutí žalovaného žalobou podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“).

Ze závěrů napadeného rozhodnutí podle ní vyplývá, že žalovaný nezpochybňuje, že zboží bylo dodáno a skutečně přepraveno (odesláno) do jiného členského státu, ani to, že přepravu zajistila žalobkyně jakožto dodavatelka, pořizovatelka či osoba zmocněná dodavatelem nebo pořizovatelem. Žalovaný podle žalobkyně nezpochybňuje dokonce ani skutečnost, že v době, kdy se měly předmětné dodávky zboží uskutečnit, byli deklarovaní odběratelé osobami registrovanými k dani v jiném členském státě. Předmětem sporu je tak pouze skutečnost, zda žalobkyně prokázala, že zboží bylo dodáno deklarovaným odběratelům Propoola, Damian Giera, Next, Perol a Larson. Žalobkyně přitom nesouhlasí s názorem žalovaného, že tuto skutečnost neprokázala, ale naopak má za to, že splnila a prokázala všechny podmínky stanovené v § 64 zákona o DPH, včetně skutečnosti, že zboží dodala odběratelům deklarovaným na daňových dokladech. Proti opačnému závěru žalovaného proto brojí níže rozvedenou žalobní argumentací.

Předně namítá, že jí bylo napadené rozhodnutí doručeno až po uplynutí lhůty pro stanovení daně ve smyslu § 148 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“). Podle zprávy o daňové kontrole měly vliv na běh lhůty následující skutečnosti: (1) zahájení kontroly dne 23. 8. 2016, a (2) mezinárodní dožádání v trvání od 1. 9. 2016 do 28. 11. 2017. Podle stanoviska správce daně k odvolání lhůta uplynula dne 20. 7. 2020. Napadené rozhodnutí bylo žalobkyni doručeno až dne 17. 2. 2021, tedy po uplynutí lhůty. Napadené rozhodnutí i platební výměr by měly být již z tohoto důvodu zrušeny, pro zrušení však podle žalobkyně existují i další důvody.

Žalovaný podle ní provedl dokazování nezákonně, neboť potlačil relevantní důkazní prostředky (bankovní výpisy, dodací listy, kupní smlouvy) a některé hodnotil formalisticky a izolovaně (mezinárodní nákladní listy; dále jen „CMR listy“), čímž dospěl k nesprávným skutkovým zjištěním. Nepostupoval tedy objektivně a neunesl své důkazní břemeno. V napadeném rozhodnutí pouze podpořil argumentaci správce daně, aniž by však řádně vypořádal odvolací námitky.

Žalobkyně je přesvědčena, že své důkazní břemeno unesla, neboť tvrdila a prokázala, že zboží bylo dodáno na základě kupních smluv. Jednotlivé dodávky byly konkretizovány ústně (osobně či telefonicky) nebo e-mailem, a to obchodní ředitelkou žalobkyně Ing. P., která jednala s obchodním zástupcem odběratele. Žalobkyně prověřila své odběratele v dostupných evidencích a odběratelé řádně zaplatili (bezhotovostním převodem) kupní cenu. Dopravu uskutečňovala společnost TRANSPORTSTAV s. r. o. (dále jen „Transportstav“). K jednotlivým dodávkám žalobkyně předložila vydané faktury, kupní smlouvy, CMR listy, bankovní výpisy, prohlášení pořizovatele, dodací listy a další související doklady (karty zásob, průvodky výdejem materiálu, vážní lístky a polské doklady). V rámci daňového řízení byli také vyslechnuti jako svědci zaměstnanec přepravce (společnosti Transportstav) R. H. a ve vztahu k dodávkám pro odběratele Damian Giera a Next obchodní zástupci J. O. a W. P.

Následně žalobkyně polemizuje se závěry, ke kterým žalovaný dospěl ve vztahu k jednotlivým deklarovaným odběratelům.

Dodávka pro odběratele Propoola (vyúčtovaná fakturou ze dne 20. 6. 2016) se uskutečnila na základě kupní smlouvy uzavřené dne 6. 6. 2016. Na faktuře uvedená váha oleje je potvrzena vážními lístky ze dne 8. 6. 2016. Na vážních lístcích jsou uvedena také čísla plomb, která korespondují s čísly plomb na CMR listech. CMR listy označují žalobkyni jako odesílatele a Propoolu jako příjemce. Propoola uhradila kupní cenu za svého bankovního účtu a potvrdila převzetí zboží potvrzením dodacího listu k faktuře, potvrzením CMR listů a také v rámci prohlášení pořizovatele. Tyto důkazní prostředky (kupní smlouvy, faktura, CMR listy, bankovní výpis, dodací list a prohlášení pořizovatele) spolu vzájemně korespondují a jednoznačně prokazují, že pořizovatelem zboží byla Propoola.

Dále žalobkyně zdůraznila, že Propoola potvrdila pořízení zboží i v rámci mezinárodní výměny informací. Polský správce daně totiž uvedl, že Propoola předložila předmětnou fakturu, potvrdila úhradu kupní ceny a mimo jiné uvedla, že ji zastupovala I. E. a že objednala a hradila přepravu.

Dodávky pro odběratele Damian Giera (vyúčtované fakturami ze dne 2. 6. 2016 a 3. 6. 2016) se uskutečnily na základě písemné kupní smlouvy. Na fakturách je jako odběratel uvedena zmíněná společnost a váha oleje, která je potvrzena vážními lístky ze dne 1. 6. 2016 a 2. 6. 2016. Na vážních lístcích jsou uvedena také čísla plomb, která korespondují s čísly plomb na CMR listech. CMR listy označují žalobkyni jako odesílatele a společnost Damian Giera jako příjemce. Uvedená společnost uhradila kupní cenu ze svého bankovního účtu a potvrdila převzetí zboží na CMR listech, dodacích listech a v prohlášení pořizovatele. Skutečnost, že společnost Damian Giera byla pořizovatelem zboží, potvrzuje i svědecká výpověď jejího obchodního zástupce J. O. Tyto důkazní prostředky (kupní smlouvy, faktury, CMR listy, bankovní výpis, dodací listy, prohlášení pořizovatele a výslech svědka) spolu vzájemně korespondují a jednoznačně prokazují, že pořizovatelem zboží byla společnost Damian Giera.

Pro odběratele Next uskutečnila žalobkyně v průběhu června několik dodávek, jejichž právním základem byla kupní smlouva uzavřená dne 26. 5. 2016. Na fakturách je jako odběratel uvedena zmíněná společnost a váha oleje, která je potvrzena vážními lístky. Na vážních lístcích jsou uvedena také čísla plomb, která korespondují s čísly plomb na CMR listech. CMR listy označují žalobkyni jako odesílatele a společnost Next jako příjemce. Uvedená společnost uhradila kupní cenu za svého bankovního účtu a potvrdila převzetí zboží na CMR listech, dodacích listech a v prohlášení pořizovatele. Skutečnost, že společnost Next byla pořizovatelem zboží, potvrzuje i svědecká výpověď jejího obchodního zástupce J. O. Tyto důkazní prostředky (kupní smlouvy, faktury, CMR listy, bankovní výpis, dodací listy, prohlášení pořizovatele a výslech svědka) spolu vzájemně korespondují a jednoznačně prokazují, že pořizovatelem zboží byla společnost Next.

Pro společnost Perol uskutečnila žalobkyně v červnu 2016 jednu dodávku, jejímž právním základem byla písemná kupní smlouva. Na faktuře je jako odběratel uvedena zmíněná společnost a váha oleje, která je potvrzena vážním lístkem. Na vážním lístku jsou uvedena také čísla plomb, která korespondují s čísly plomb na CMR listu. CMR list označuje žalobkyni jako odesílatele a společnost Perol jako příjemce. Uvedená společnost uhradila kupní cenu za svého bankovního účtu a potvrdila převzetí zboží na CMR listu a v prohlášení pořizovatele. K této dodávce se vztahuje i polský doklad o vážení č. 144/16/2016. Tyto důkazní prostředky (kupní smlouva, faktura, CMR list, bankovní výpis a prohlášení pořizovatele) spolu vzájemně korespondují a jednoznačně prokazují, že pořizovatelem zboží byla společnost Perol. Pořízení zboží potvrdila i polská finanční správa v rámci mezinárodní výměny informací, což potvrdil i žalovaný, neboť v napadeném rozhodnutí uvedl, že Perol vykázala pořízení zboží od žalobkyně.

Pro odběratele Larson uskutečnila žalobkyně v průběhu června několik dodávek, jejichž právním základem byla písemná kupní smlouva. Na fakturách je jako odběratel uvedena zmíněná společnost a váha oleje, která je potvrzena vážními lístky. Na vážních lístcích jsou uvedena také čísla plomb, která korespondují s čísly plomb na CMR listech. CMR listy označují žalobkyni jako odesílatele a společnost Larson jako příjemce. Uvedená společnost uhradila kupní cenu za svého bankovního účtu a potvrdila převzetí zboží na CMR listech, dodacích listech a v prohlášení pořizovatele. Tyto důkazní prostředky (kupní smlouvy, faktury, CMR listy, bankovní výpis, dodací list a prohlášení pořizovatele) spolu vzájemně korespondují a jednoznačně prokazují, že pořizovatelem zboží byla společnost Larson.

Dále žalobkyně souhrnně vyjadřuje nesouhlas se způsobem, jakým žalovaný hodnotil CMR listy a vytýká mu porušení zásady volného hodnocení důkazu, jak je vykládána související judikaturou. Žalovaný založil svou pochybnost o osobách odběratelů na tvrzení, že na CMR listech je v položce „zboží obdržel“ uveden subjekt odlišný od odběratelů uvedených na daňových dokladech a že tyto jiné společnosti figurují také na polských dokladech. Podle žalobkyně je však podstatné, že na CMR listech bylo převzetí zboží odběrateli Propoola, Damian Giera, Next, Perol a Larson potvrzeno. Žalovaný tuto skutečnost upozaďuje a klade důraz na skutečnost, že otisk razítka zmíněných společností se nachází většinou nad položkou „potvrzení o odevzdání celního dokladu“. Takové hodnocení je přehnaně formalistické. V praxi je běžné, že příjemci neumístí své potvrzení zcela přesně do příslušné položky. Otisk razítka a podpis pod položkou č. 24 nemá podle žalobkyně vliv na srozumitelnost CMR listů a je třeba uzavřít, že se jedná o potvrzení o přijetí zboží.

Obdobný závěr platí pro dodávku společnosti Perol. Žalovaný tvrdí, že položka „zboží obdržel“ není na CMR listu vyplněna a že otisk razítka této společnosti a podpis se nachází v položce „potvrzení o odevzdání celního dokladu“. Podle žalobkyně je i přesto srozumitelné, že se jedná o potvrzení přijetí zboží. Žádná cizí společnost se ani na tomto CMR listu nenachází. Stejně tak se žádná cizí společnost nenachází ani na CMR listu, který se vztahuje k dodávce společnosti Larson vyúčtované fakturou č. 21600805. Podle žalobkyně není zřejmé, proč žalovaný tento CMR list zpochybnil. V případě plnění fakturovaných daňovými doklady č. 21600737 a č. 21600736 je potvrzení od skladovatele společnosti WEGA SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (dále jen „Wega“) umístěno v dolním rohu CMR listu a je považováno ze strany žalovaného za potvrzení převzetí, přičemž umístění razítka deklarovaného odběratele u položky 24 je ignorováno.

Otištění razítka jiných společností, např. skladovatele zboží, zpracovatele zboží nebo obchodního partnera pořizovatele (deklarovaného odběratele), kterému bylo zboží dále prodáno, však podle žalobkyně nic nemění na skutečnosti, že pořizovatelem zboží byli deklarovaní odběratelé, a nezpochybňuje důkazní hodnotu CMR listů. Skutečnost, že na adrese vykládky není provozovna odběratele, je v zahraničním obchodě běžnou praxí (zejména pokud je odběratel obchodníkem, nikoliv zpracovatelem komodit) a nepředstavuje nijak neobvyklou situaci. Pokud je tedy kupující pouze obchodníkem s olejem, nikoliv výrobcem nebo konečným zpracovatelem, má vlastní nádrže (tanky) na uskladnění oleje nebo si je pronajímá či dopravuje olej přímo od prodávajícího ke konečnému zpracovateli. Svědek H. přitom potvrdil, že místa vykládky jsou většinou „rafinerie nebo sklady, kde mají označené nádrže“, a jako rafinerie označil „Komárno, Wroclaw“ a pak ještě jednu na území Polska, na kterou si nevzpomněl. Z výpovědi svědka P. pak vyplynulo, že odběratel je majitelem tanků nebo si je pronajímá.

Podle žalobkyně je podstatné, že žalovaný nevysvětlil, proč by subjekty, které by neměly vůbec žádný vztah k deklarovanému odběrateli, CMR listy potvrzovaly (podepisovaly). Neuvedl ani, komu jinému bylo podle jeho názoru zboží skutečně dodáno. Rovněž je podstatné, že žalovaný ani správce daně nezpochybnili převod práva nakládat se zbožím jako vlastník na odběratele.

V rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále též „NSS“) č. j. 7 Afs 320/201842, na který odkazuje žalovaný, daňový subjekt neprokázal skutečné přemístění zboží mezi členskými státy, ale naopak existovaly důkazy o opaku (výpisy mýtných bran). Z důvodu těchto skutkových odlišností je odkaz na zmíněný rozsudek nepřiléhavý. V nynější věci naopak není sporné, že zboží bylo dodáno do jiného členského státu, a proto žalovaným tvrzené nesrovnalosti CMR listů nemohou obstát. Názor žalovaného nepodporuje z důvodu odlišného skutkového stavu (neprokázání intrakomunitárního dodání, odporující si data na předložených dokladech) ani rozsudek č. j. 7 Afs 209/201937. V nynější věci naopak není sporné, že zboží bylo dodáno do jiného členského státu, a proto jsou kupní smlouvy, dodací listy a bankovní výpisy relevantním důkazním prostředkem. Žalobkyně je přesvědčena, že shromážděné důkazní prostředky jednoznačně prokazují skutečné pořizovatele zboží, a to Propoola, Damian Giera, Next, Perol a Larson.

Dále žalobkyně dodala, že polské doklady uchovává jako další důkaz o tom, že zboží bylo skutečně přepraveno na území jiného členského státu. Vážní lístek z místa vykládky zboží je dokladem o výsledku vážení zboží, nikoliv o předání a převzetí zboží, jak se patrně domnívá žalovaný. Svědek P. vypověděl, že koupě váhy je dosti nákladná, a proto zboží váží na požádání zákazníka společnost, která vlastní váhu v areálu, do kterého přijede zboží. Je proto neadekvátní činit z vážních lístků dalekosáhlé závěry.

Nadto, k polskému vážnímu lístku týkajícímu se dodávky pro společnost Perol žalovaný argumentuje rozporně, neboť na jedné straně tvrdí, že není zřejmé, kde bylo váženo, ale na druhé straně uvádí, že adresa místa vystavení polského vážního lístku neodpovídá místu vykládky uvedenému na CMR listech.

Dále žalobkyně připomíná judikaturu, podle níž nelze po daňovém subjektu požadovat, aby prokazoval skutečnosti, které jsou zcela mimo sféru jeho vlivu, a podle níž nelze posuzovat plnění izolovaně a uměle odtrženě. Naopak je třeba mít na zřeteli všechny okolnosti posuzovaných plnění. CMR listy podle žalobkyně korespondují s dalšími důkazními prostředky, a vytvářejí tak ucelený soubor prokazující, že zboží bylo dodáno deklarovaným odběratelům.

Je přesvědčena, že správce daně nezákonně rozšířil její důkazní břemeno, neboť jí kladl k tíži, že neuvedla vazbu k cizím společnostem na CMR listech. Žalobkyně ale nemá možnost tyto vazby prokázat, protože nejsou v její dispozici. Nad rámec svých povinností se nicméně v daňovém řízení vyjádřila ke společnosti Wega, o níž žalovaný v napadeném rozhodnutí uvedl, že na některých CMR listech vztahujících se ke společnosti Next je uvedena v položce v položce „zboží obdržel“. Žalobkyně odkázala na smlouvu o skladování, kterou předložila jako důkazní prostředek v rámci kontrol za jiná zdaňovací období a která prokazuje, že uvedená společnost poskytuje na adrese Przemyslowa 18, Knúrow služby spojené se skladováním řepkového oleje, jeho nakládkou a vykládkou. To potvrdil i svědek H.

Protože byly žalobkyni skutečnosti mimo její sféru vlivu kladeny k tíži, navrhla, aby byla formou mezinárodního dožádání ověřena existence smluvního vztahu mezi žalobkyninými odběrateli a společnostmi uvedenými na listinách, což správce daně nezákonně odmítl. Žalobkyně je přesvědčena, že nepřenášela důkazní břemeno na daňové orgány, ale návrh na provedení mezinárodního dožádání učinila v reakci na konkrétní tvrzení a na požadavek správce daně, který považoval skutečnosti týkající se jiných subjektů za podstatné. Rozsudek Soudního dvora EU (dále též „SDEU“ nebo „Soudní dvůr“) ze dne 27. 9. 2007, C-184/05, Twoh, na který odkázal žalovaný, není podle žalobkyně přiléhavý, neboť řešil situaci, kdy společnost Twoh neměla doklady k obchodnímu vztahu se svými odběrateli a ani neprokázala intrakomunitární charakter plnění. Naopak v nynější věci se jedná o doložení vztahu mezi jinými subjekty, které nebyly v obchodním vztahu se žalobkyní, a zároveň intrakomunitární charakter plnění nebyl sporný. Přiléhavý není ani odkaz na rozsudek č. j. 1 Afs 104/201245, protože žalobkyně po správci daně nepožadovala, aby ověřil plnění daňových povinností odběratele nebo získal jiné údaje z vlastní činnosti zahraniční daňové správy. Krom toho je žalobkyně přesvědčena, že správní spis obsahuje dostatečné množství důkazů k prokázání jejího obchodního vztahu s odběrateli.

Dále žalobkyně nesouhlasí se způsobem, jakým daňové orgány pracovaly s informacemi získanými v rámci mezinárodní výměny informací. K dodávkám pro společnosti Damian Giera, Next a Larson žalovaný uvedl, že podle informací polské daňové správy tito odběratelé žádné pořízení zboží od žalobkyně nepřiznali a jsou pro místně příslušného správce daně nekontaktní. Tyto informace ale podle žalobkyně nijak nezpochybňují deklarované odběratele jako skutečné pořizovatele předmětného zboží. Je nezákonné a rozporné s judikaturou, pokud žalovaný klade žalobkyni k tíži, že odběratel nepřiznal pořízení dotčeného zboží nebo je nekontaktní. Nemá význam ani to, že určitou skutečnost polská finanční správa nepotvrdila.

Ve vztahu k odběratelům Propoola a Perol mezinárodní výměna informací potvrdila, že žalobkyně uskutečnila dodávky pro tyto společnosti. Tuto skutečnost žalovaný vůbec nevzal v úvahu, na rozdíl od negativních informací, a uvedl zcela irelevantní skutečnost, že nebylo prokázáno, komu bylo zboží dále dodáno. Takový přístup je neobjektivní. Nadto, tvrzení žalovaného ke společnosti Propoola neměla žalobkyně možnost prověřit, neboť při nahlížení do spisu byla odpověď estonského správce daně částečně anonymizována. Takový postup je nezákonný a neústavní. Nelze akceptovat argumentaci důkazními prostředky, které daňové orgány žalobkyni nezpřístupní minimálně v rozsahu informací, kterými podporují své závěry. Za této situace nemohla žalobkyně plně využít svého ústavně zaručeného práva vyjádřit se před dokončením dokazování ke všem důkazním prostředkům.

Dále žalobkyně namítá, že tvrzení žalovaného týkající se dobré víry jsou nepodložená a bezpředmětná. Z napadeného rozhodnutí není zřejmé, proč se žalovaný otázkou dobré víry zabýval. Dobrou víru je třeba zkoumat tehdy, ukáží-li se důkazy jako nepravdivé, což ale daňové orgány neprokázaly. Žalobkyně neměla nikdy pochyby o tom, že zboží bylo dodáno deklarovanému odběrateli, k čemuž předložila dostatek důkazních prostředků, které žalovaný účelově pomíjí. Odmítá proto, že by se chovala neobezřetně. Skutečnost, že v místě vykládky není provozovna odběratele je v zahraničním obchodě běžnou praxí a nepředstavuje neobvyklou situaci, která by měla vést žalobkyni k tomu, aby si obstarávala důkazní prostředky k prokázání vztahu odběratele a dalších subjektů. Znalost těchto skutečností a schopnost je prokázat není podmínkou pro vznik nároku na osvobození od DPH. Nadto, součástí důkazního břemene žalobkyně není prokazovat obezřetnost svého chování, to nebylo ani v rámci daňové kontroly předmětem dokazování.

Žalovaný v předložených důkazních prostředcích pouze vyhledává formální nesrovnalosti, a dokonce klade žalobkyni k tíži, že svědek něco neuvedl nebo že obsah důkazního prostředku nebyl prokázán (zřejmě opět jiným důkazním prostředkem). Takový postup by vedl k tomu, že by dokazovaná skutečnost nemohla být nikdy prokázána, a odporuje požadavku na přechod důkazního břemene podle § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. Žalovaný dále tvrdí, že nelze mít za prokázané, kdy, kde a kým byl dodací list fakticky potvrzen. S tím žalobkyně nesouhlasí. Jedná se o standardní potvrzení o tom, že zboží v něm uvedené bylo dodáno. Kdy a kde se tak stalo pak lze dovodit z CMR listu. Ostatně takto jsou potvrzeny i jiné dokumenty, tj. razítkem a podpisem bez uvedení místa, data a konkrétní fyzické osoby, přičemž takové potvrzení bere žalovaný za relevantní (viz např. tvrzení žalovaného o cizích subjektech na CMR listech). Žalovaný tedy hodnotí důkazní prostředky rozporuplně a účelově.

Žalobkyně nesouhlasí ani s tvrzením, podle kterého bankovní výpisy o zaplacení kupní ceny neprokazují, komu bylo zboží fakticky doručeno či dodáno. Pokud by deklarovaný odběratel nebyl skutečným odběratelem, pak není zřejmé, proč by kupní cenu platil, příp. který jiný subjekt by mohl či měl být skutečným odběratelem. Bankovní výpisy proto jsou podle žalobkyně relevantním důkazním prostředkem. Předložené bankovní výpis přitom korespondují s ostatními důkazními prostředky a jejich soubor je třeba hodnotit celistvě.

V případě dodávek pro odběratele Damian Giera a Next žalovaný tvrdí, že podle bankovního výpisu byla úhrada faktur provedena z bankovního účtu označeného AKCENTA CZ (dále jen „Akcenta“). K tomu se žalobkyně vyjádřila již v průběhu daňové kontroly a správce daně její vyjádření akceptoval. Nejedná se o nic neobvyklého v případě obchodů v cizí měně. Společnost

Dalším důkazním prostředkem k prokázání daňových tvrzení byla předložená prohlášení pořizovatelů ve smyslu § 64 odst. 5 zákona o DPH. V nich odběratelé potvrdili dodání jednotlivých dodávek, které jsou upřesněny označením kupní smlouvy, faktury, datem uhrazení kupní ceny a údaji o přepravě. Žalovaný prohlášením vytýká pouze nepodstatné formální nesrovnalosti a chyby v psaní, které podle žalobkyně neovlivňují závěr, že odběratelé dodání zboží potvrdili. Žalobkyni rovněž není známo, proč jí žalovaný vytýká, že nepředložila originál prohlášení. V jiných řízeních, v nichž originál předložila, jí nebyla tato skutečnost přičtena k dobru. Poukazuje-li žalovaný na to, že není zřejmé, jak mohl odběratel uvést, že „zboží bylo předáno k přepravě“, pokud nebyla doložena jeho účast při nakládce, pomíjí, že přeprava zboží byla uskutečněna podle pokynu odběratele a za jeho účasti (viz např. svědecké výpovědi), o průběhu přepravy (včetně nakládky) byl tedy odběratel podrobně informován. Dále žalobkyně zdůrazňuje, že nevěrohodnost údajů v prohlášeních zásadně nelze dovozovat z vyhodnocení informací získaných v rámci mezinárodní výměny informací (nekontaktnost odběratele, nepodání daňového přiznání apod.).

Žalobkyně je přesvědčena, že i kdyby prohlášení neobstála ve smyslu § 64 odst. 5 zákona o DPH, obstojí v této věci jako důkazní prostředek, protože je nesporné, že zboží bylo žalobkyní dodáno, že bylo přepraveno z tuzemska do jiného členského státu, a sporné je pouze určení osoby odběratele. Zmíněná prohlášení prokazují, kdo byl oním odběratelem. Žalovaný hodnotil prohlášení v rozporu se zásadou volného hodnocení důkazů a zásadou materiální pravdy a s žalobkyninými námitkami se nevypořádal.

Žalobkyně má rovněž za to, že dodávky odběratelům Damian Giera a Next potvrdila výpověď svědka O., který byl jejich obchodním zástupcem a byla oprávněn za ně komunikovat ve věcech plnění kupní smlouvy. Svědek výslovně uvedl, že tyto společnosti zná a že pro ně vykonával servis popsaný při výpovědi. Svědkem označená místa ukončení přepravy Knúrow a Lubrza korespondují s místy vykládky uvedenými v CMR listech vztahujících se k odběrateli Next. Svědek taky uvedl, že při přebírání zboží byl odebrán vzorek a provedena laboratorní zkouška, přičemž na otázku, kdo z kupujících je u vykládky, odpověděl: „Vždycky někdo od kupujícího, zpravidla někdo na váze, on si chce P. ohlídat, že zboží přišlo v odpovídající kvalitě a váze, pak teprve platí stanovenou taxu.“ Podle žalobkyně tedy svědek potvrdil, že skutečnými odběrateli byly společnosti Damian Giera a Next.

Svědek P. pak vypověděl, že prováděl prověřování odběratelů, zda „firma má normální bázi, kde jsou tanky a či je majitelem tanků nebo je jen pronajímá“. Dále uvedl, že „zařizoval polskou stranu“ a že „obdržel od pana O. informace typu avizace, tj. informace od pana H. nebo Transportstavu v SMS nebo e-mailem – jméno řidiče, SPZ tahač a cisterny, váhu zboží, přibližný čas příjezdu na místo vykládky“ a že po laboratorní kontrole a vážení následovala platba zboží, tzn. odběratel převedl bankovním převodem peníze za zboží žalobkyni, a po ověření, že peníze na účet dorazily, byl pan H. informován, že může uvolnit auto, a dal vědět panu O., že platba dorazila a že dal vědět řidiči, že může složit zboží. S těmito informacemi svědka P. koresponduje výpověď svědka H., který k dotazu žalobkyně potvrdil, že v průběhu přepravy komunikuje s řidiči ohledně vykládky, že řidiči mají zákaz složit zboží bez jeho souhlasu a že povolení dává na základě ověření zaplacení zboží u účetní žalobkyně. Svědek H. také potvrdil, že „jsou odebírány vzorky a většinou to provádí zaměstnanec firmy, pro kterou zboží vezeme“. Z výpovědi svědka H. přitom nevyplynulo, že by na CMR listech měly být nějaké nesrovnalosti.

S ohledem na výše uvedené nemůže podle žalobkyně obstát závěr žalovaného, že výpovědi svědků O. a P. neprokazují, že skutečně došlo k dodání zboží deklarovaným odběratelům Damian Giera a Next. Žalovaný nehodnotil jejich výpovědi objektivně a výpovědi jako celek zkreslil.

Závěrem žalobkyně nesouhlasí se žalovaným, že deklarovaná plnění měla být vykázána jako zdanitelná plnění s místem plnění v tuzemsku. Žalovaný nezpochybnil, že zboží bylo dodáno a skutečně přepraveno do jiného členského státu. Z toho je zřejmé, že nemohlo být dodáno v tuzemsku. Žalovaný ani nezpochybnil, že přeshraniční přeprava byla spojena s dodávkou uskutečněnou žalobcem, resp. nezpochybnil, že by přeprava byla zajištěna jinak, než jak požadují ustanovení zakotvující osvobození od DPH při dodání do jiného členského státu. Se závěrem, že nebylo dodáno deklarovaným odběratelům žalobkyně nesouhlasí, jak vysvětlila již výše. Nicméně v případě, že by obstál názor žalovaného o neprokázání dodání zboží deklarovaným odběratelům, bylo na něm, aby prokázal, že zboží bylo dodáno v jiném členském státě neplátci daně, resp. osobě, pro níž by pořízení zboží nebylo v souladu s čl. 3 směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému DPH, ve znění účinném do 27. 12. 2018 (dále jen „směrnice o DPH“), a příslušným ustanovením vnitrostátního právního řádu. To žalovaný neprokázal. Pokud zpochybňuje, že skutečný stav je odlišný od stavu deklarovaného, je jeho důkazní povinností skutečný stav prokázat.

Žalobkyně má navíc za to, že požadavek § 64 odst. 1 zákona o DPH, aby byl kupující osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, je podle judikatury Soudního dvora v rozporu se směrnicí o DPH. Skutečnost, že zboží pořídily osoby povinné k dani, vyplývá i ze samotného charakteru dodávaného zboží a jeho množství, tj. surový řepkový olej určený pro výrobu biopaliv v objemu stovek tun. Vzhledem k obchodované komoditě je proto zcela nereálné předpokládat, že zboží mohlo být dodáno osobě nepovinné k dani. Nadto v dané věci žalovaný nepostavil najisto, k jaké skutkové podstatě vlastně dospěl, neboť pouze tvrdí, že žalobkyně neprokázala dodání zboží deklarovanému odběrateli nebo že o tom existují pochybnosti, ale již netvrdí a neprokazuje, komu bylo vlastně dodáno, a co tedy žalovaný zdaňuje.

Žalovaný v prvé řadě nesouhlasí s námitkou, podle které nebyla dodržena lhůta pro stanovení daně. Datum prekluze uvedené správcem daně v jeho stanovisku k odvolání není relevantní ani závazné. Otázka běhu lhůty pro stanovení daně je objektivní skutečností, která se odvíjí od toho, že nastanou zákonem předvídané skutečnosti. Na den běhu lhůty v nyní posuzované věci mělo vliv zahájení daňové kontroly dne 23. 8. 2016 (§ 148 odst. 3 daňového řádu). Následujícím dnem počala běžet nová tříletá lhůta. Podle § 148 odst. 4 písm. f) daňového řádu lhůta neběžela po dobu od odeslání žádosti o mezinárodní spolupráci až do dne obdržení odpovědi na tuto žádost, a to: · Ve vztahu ke společnosti Larson byla žádost odeslána dne 2. 9. 2016 a úplná odpověď polského správce daně byla doručena dne 13. 12. 2016. · Ve vztahu ke společnosti Next byla žádost odeslána dne 1. 11. 2016 a úplná odpověď polského správce daně byla doručena dne 29. 3. 2017. · Ve vztahu ke společnosti Perol byla žádost odeslána dne 20. 9. 2016 a úplná odpověď polského správce daně byla doručena dne 13. 3. 2018. · Ve vztahu ke společnosti Propoola byla žádost odeslána dne 3. 10. 2016 a úplná odpověď polského správce daně byla doručena dne 16. 12. 2016.

Lhůta pro stanovení daně tudíž neběžela od 2. 9. 2016 do 13. 3. 2018 a běžela až od 14. 3. 2018. Před začátkem stavení lhůty zbývalo ze lhůty 1087 dnů, její konec proto připadnul na den 4. 3. 2021. Napadené rozhodnutí tedy bylo žalobkyni doručeno před uplynutím lhůty pro stanovení daně.

Žalovaný je rovněž přesvědčen, že správce daně kvalifikovaně vyjádřil pochybnosti o oprávněnosti uplatněného osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu ve výzvě k prokázání skutečnosti, v níž popsal zjištěné nesrovnalosti [zejm. odlišný příjemce zboží, absence potvrzení na CMR listech, že příjemci zboží skutečně převzali, příp. otisk razítka další (jiné) společnosti, absence potvrzení na dodacích listech řady BSDV, uvedení odlišných společností na polských dokladech, nesrovnalosti v přepravě či zjištění z mezinárodních dožádání], a tudíž unesl své důkazní břemeno. Bylo v zájmu žalobkyně, aby si opatřila takové podklady, které mohou prokázat, že došlo k dodání do jiného členského státu deklarovanému odběrateli. Žalovaný nebyl povinen prokazovat dodání zboží v jiném členském státě neplátci daně, resp. osobě, pro níž pořízení zboží nebylo předmětem daně při pořízení.

Žalobkyně však své důkazní břemeno neunesla, neboť nevyvrátila pochybnosti vznesené správcem daně. Za situace, kdy předložená dokumentace nebyla průkazná, měla možnost prokázat dodání do jiného členského státu podle § 64 odst. 5 zákona o DPH. Předložená prohlášení pořizovatelů zboží však nelze považovat za věrohodná, a proto pochybnosti neodstranila, ale naopak je prohloubila.

Žaloba je koncipována tak, že vytrhává z kontextu určitá zjištění (polských či tuzemských) daňových orgánů nebo vyjádření svědků tak, aby svědčily v žalobkynin prospěch. Vlastní hodnocení tedy činí pouze u vybraných skutečností, ale skutková zjištění, která nesvědčí v její prospěch, naopak zamlčuje či nesprávně interpretuje. Žalobkyně např. přehlíží, že na základě mezinárodních dožádání bylo zjištěno, že deklarovaní odběratelé Damian Giera, Next a Larson pořízení zboží od žalobkyně nevykázali.

K tvrzení žalobkyně, podle kterého žalovaný nevzal v úvahu, že mezinárodní dožádání potvrdilo uskutečnění dodávek pro odběratele Propoola a Perol, žalovaný uvedl, že společnost Propoola za předmětné zdaňovací období žádné intrakomunitární pořízení zboží od žalobkyně nedeklarovala. Propoola sice uvedla, že zboží bylo přepraveno přímo od žalobkyně k polskému kupujícímu SLT International Sp. z o. o. (dále jen „SLT“), tato osoba ale nebyla uvedena na fakturách žalobkyně ani na CMR listech. Na základě šetření estonského správce daně u společnosti Propoola vyšlo najevo, že tímto odběratelem předložené písemnosti nevypovídaly nic o tom, že se v případě sporného plnění jednalo o třístranný obchod. Ani důkazní prostředky předložené žalobkyní třístranný obchod žádným způsobem neprokazují (srov. body 31 a 44 napadeného rozhodnutí). Na pravdě se nezakládá ani tvrzení žalobkyně, podle kterého žalovaný nevzal v úvahu informace z mezinárodního dožádání týkajícího se společnosti Perol. Žalovaný se k nim vyjádřil v bodech 104 a 114 napadeného rozhodnutí. Žalovaný posoudil všechny skutečnosti vyplývající z mezinárodního dožádání, nikoliv pouze vykázání pořízení zboží zmíněnou společností. Nelze přitom přehlédnout, že ze zjištění polského správce daně plyne, že faktury neodrážejí skutečný průběh transakce realizované mezi společností Perol a žalobkyní.

Veškerá zjištění z mezinárodních dožádání tedy podle žalovaného prohloubila pochybnosti správce daně. Pouhý nesouhlas žalobkyně s hodnocením těchto zjištění nelze ztotožňovat s jejich nezohledněním. Krom toho, informace z mezinárodních dožádání nebyly jedinými důkazními prostředky, které údaje uvedené v prohlášení pořizovatelů znevěrohodnily.

Při hodnocení prohlášení pořizovatelů vyšel žalovaný z jejich obsahu (např. zjištění o uvedení mylné informace, že zboží mělo být přepraveno do Slovenské republiky, absence data vystavení či data podpisu na prohlášení společnosti Propoola, absence razítka na prohlášení společnosti Larson, které obsahuje jen jméno M. A. a podpis, který na první pohled není shodný s podpisem na kupních smlouvách). Hodnověrnost prohlášení snižuje i skutečnost, že žalobkyně předložila de facto obsahově shodná prohlášení u všech deklarovaných odběratelů a že byla vystavena vždy až se značnou časovou prodlevou od okamžiku uskutečnění prověřovaných transakcí. Skutkový stav je přitom odlišný od věci, jíž se týkal rozsudek NSS č. j. 5 Afs 83/201246 (např. deklarovaní odběratelé Larson a Next v daňových přiznáních k DPH nepřiznali žádné intrakomunitární plnění).

Bankovní výpisy jsou pak pouze deklarací toku finančních prostředků, které nejsou za současné existence nevyvrácených pochybností způsobilé prokázat splnění podmínek pro osvobození od DPH.

Nedošlo ani k nepřípustnému rozšiřování důkazního břemene na žalobkyni, neboť správce daně po žalobkyni nepožadoval prokázání skutečností mimo sféru jejího vlivu (vazby subjektů uvedených na CMR listech), ale prokázání deklarovaného odběratele. V případě žalobkyně nenastala situace, kdy by byly předložené důkazy natolik přesvědčivé a dostatečné, aby z nich bylo možné učinit závěr s dostatečnou mírou jistoty a bez závažných pochybností.

Podle žalovaného se vzhledem k nesrovnalostem na CMR listech daňové orgány zabývaly dobrou vírou žalobkyně zcela oprávněně. Žalobkyni musely být tyto nesrovnalosti známy nejpozději od ukončení přepravy, přesto žalobkyně nepožadovala od svých odběratelů vysvětlení, proč se sporné údaje na CMR listech nachází. Daňové orgány přitom nenahlížely na údaje v CMR listech izolovaně, ale vycházely i z dalších předložených dokladů a z informací získaných na základě mezinárodního dožádání. Pokud CMR listy a další doklady obsahovaly subjekty odlišné od odběratelů, měla si žalobkyně minimálně zajistit další informace o skutečném odběrateli a místech dodávek. Pasivita žalobkyně vypovídá o jejím neobezřetném chování a o tom, že nemohla být v dobré víře, že uplatňuje osvobození od DPH oprávněně a že v budoucnu unese své důkazní břemeno ve vztahu k oprávněnosti tohoto nároku. K argumentu žalobkyně, že v zahraničním obchodě je běžné, že v místě vykládky zboží není provozovna odběratele, žalovaný dodal, že právě z tohoto důvodu si měla žalobkyně zajistit dostatek důkazních prostředků k doložení splnění podmínek pro osvobození od DPH a nemohla se spokojit s doklady, které vykazují zcela jasné nesrovnalosti a na kterých figurují zcela jiné subjekty. Žalovaný zdůraznil, že jednou z nezbytných hmotněprávních podmínek pro uznání nároku na osvobození od DPH při dodání do jiného členského státu je prokázání, že zboží bylo dodáno osobě registrované k dani v jiném členském státě. Tato podmínka je zásadní a nelze ji bagatelizovat pouhým tvrzením, že převod vlastnického práva je možný i bez fyzického převzetí zboží.

Žalovaný je také přesvědčen, že postupoval v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů. Zabýval se všemi důkazy jednotlivě i v jejich vzájemných souvislostech a své závěry řádně popsal v odůvodnění napadeného rozhodnutí. Z žaloby přitom není patrné, v čem konkrétně žalobkyně spatřuje porušení zásady materiální pravdy. Tato námitka je koncipována jen zcela obecně. V této souvislosti žalovaný dodal, že zásada materiální pravdy znamená, že rozhodující je skutečný obsah právního jednání, které činí osoba povinná k dani, nikoliv jeho formální označení. Žalobkyně předkládá svou verzi hodnocení důkazních prostředků. Vzhledem k tomu, že správce daně kvalifikovaně vyjádřil pochybnosti, které mu vznikly při posouzení prvotně získaných důkazních prostředků, bylo na žalobkyni, aby relevantním způsobem prokázala, že k dodání zboží do jiného členského státu deklarovanému odběrateli došlo. Prohlášení pořizovatelů doložená v reakci na výzvu k prokázání skutečností však vykazovala známky nevěrohodnosti a ani svědecké výpovědi nepotvrdily, komu bylo zboží skutečně dodáno.

Ve vztahu k dodávkám pro deklarované odběratele Damian Giera a Next žalobkyně polemizuje s hodnocením svědeckých výpovědí, podle žalovaného je však zkresluje, neboť vytrhává z kontextu jejich jednotlivé pasáže, kterými argumentuje ve svůj prospěch. Svědci u vykládek buď nebyli, nebo pokud byli, nevěděli u které. Svědek O. sice potvrdil, že zajišťoval pro polské odběratele nákup řepkové oleje od žalobkyně, ale nevěděl s určitostí pro které konkrétní odběratele. Ani svědek P. nepotvrdil, komu konkrétně bylo zboží dodáno. Svědek H. nebyl schopen vysvětlit, proč se na předložených dokladech vyskytují jiné společnosti než Damian Giera a Next. V této souvislosti žalovaný odkázal na body 57, 62, 63 a 87 napadeného rozhodnutí, v nichž se svědeckými výpověďmi detailně zabýval. Ve vztahu k deklarovaným odběratelům Damian Giera a Next jsou pak významné informace z mezinárodní výměny informací, podle kterých tyto subjekty nepřiznaly pořízení zboží od žalobkyně, Damian Giera se zabývá zprostředkováním pojištění a hlavní činností Next je velkoobchod se stroji, vybavením a doplňky, jedná se o problematickou společnost, která neplní své povinnosti a sídlí na virtuální adrese.

Nevyhovění požadavku na provedení mezinárodního dožádání k ověření obchodních smluvních vztahů žalobkyně nebylo podle žalovaného nezákonným odmítnutím důkazního návrhu. Mezistátní výměna informací nebyla zavedena, aby umožnila daňovým subjektům získat dodatečné důkazy, které si měly zajistit samy. Ve vztahu ke všem deklarovaným odběratelům mezinárodní dožádání provedeno bylo, přičemž výsledek těchto dožádání pochybnosti o splnění podmínek pro osvobození od DPH ještě prohloubil. Za této situace by mezinárodní dožádání týkající se možných odběratelů žalobkyniných odběratelů nemohlo vzniklé pochybnosti odstranit. Pro úplnost žalovaný dodal, že žalobkyně v rámci odvolacího řízení nepožadovala, aby žalovaný ověřil obchodní smluvní vztahy jejích odběratelů a společností uvedených na CMR listech. V rámci vyjádření k výsledku kontrolního zjištění pak uvedené dožádání požadovala, pokud správce daně setrvá na svém názoru, že pro posouzení naplnění podmínek § 64 zákona o DPH jsou skutečnosti ohledně jiných subjektů uvedených na dokladech podstatné. Správce daně však k uvedenému závěru nedospěl.

K námitce, podle které žalobkyně nemohla ověřit tvrzení týkající se společnosti Propoola z důvodu částečné anonymizace odpovědi estonského správce daně, žalovaný uvedl, že žalobkyně blíže nerozvinula, kdy jí měla být tato zmíněná písemnost zpřístupněna v částečně anonymizované podobě. Ze spisu je zřejmé, že její zástupce nahlížel do odpovědi estonského správce daně dne 21. 9. 2018 a správce daně mu pořídil kopii. Tato písemnost byla upravena pro nahlížení (aby nebyl ohrožen zájem jiného daňového subjektu nebo jiných osob zúčastněných na správě daní anebo cíl správy daní), žalobkyně proti tomu nic nenamítala a ani následně nevyužila žádný zákonem předvídaný postup, jímž by brojila proti rozsahu nahlížení do spisu. Žalobkyně brojí proti tomu, že nemohla ověřit tvrzení o neprokázání, komu bylo zboží společností Propoola dále prodáno. Z přílohy protokolu o nahlížení je však zřejmé, že na str. 9 předložené odpovědi estonského správce daně není údaj o společnosti SLT anonymizován. Žalovaný proto nerozumí, čeho se vlastně žalobkyně domáhá.

Stěžejní je, že Propoola pořízení zboží od žalobkyně nepřiznala a že z mezinárodního dožádání vyplynulo, že zboží mělo být přepraveno od žalobkyně přímo k polskému kupujícímu SLT, tato osoba však nebyla uvedena na CMR listech ani fakturách vystavených žalobkyní. Odpověď estonského správce daně byla hodnocena již ve zprávě o daňové kontrole, a žalobkyně tedy měla možnost se k ní vyjádřit, což ostatně v odvolání učinila. Zpřístupnění pouze anonymizované verze odpovědi estonského správce daně žalobkyně namítá poprvé až v žalobě, proto žalovaný považuje tuto námitku za účelovou.

K námitce týkající se dobré víry žalovaný uvedl, že dobrou víru daňového subjektu je třeba při posuzování oprávněnosti osvobození dodání zboží do jiného členského státu zkoumat vždy, i když nebylo splnění hmotněprávních podmínek prokázáno. Jde o ochranu daňových subjektů. Daňový subjekt tíží důkazní břemeno ohledně splnění podmínek podle § 64 zákona o DPH, přísnost tohoto požadavku je zmírňována právě ochranou dobré víry. Závěr o tom, že žalobkyně v dobré víře nebyla, žalovaný zdůvodnil v napadeném rozhodnutí (viz body 48, 74, 98, 122 a 145). Samotné prověření deklarovaného odběratele v systému VIES nezakládá dobrou víru ohledně skutečnosti, že zboží bylo deklarovanému odběrateli skutečně dodáno. Žalobkyně nemohla být v dobré víře u transakcí s deklarovaným odběratelem Propoola, protože nedoložila oprávnění paní E. jednat za tuto společnost. V případě deklarovaných odběratelů Damian Giera a Next nemohla být v dobré víře proto, že nedoložila věrohodné oprávnění svědka O. jednat za uvedené společnosti. V případě deklarovaného odběratele Larson nemohla být v dobré víře, neboť nedoložila oprávnění pana H. jednat za tuto společnost. Žalobkyně nemohla být v dobré víře ani v průběhu sporných transakcí s ohledem na nesrovnalosti v dokladech, které jí musely být známy, pokud by si je dostatečně prostudovala. Nelze přehlédnout také to, že žalobkyně obchodovala s rizikovou komoditou, a proto bylo možné očekávat vyšší míru obezřetnosti. Zároveň z ničeho nevyplynulo, že by se jednalo o společnosti zavedené v daném oboru. Nelze rovněž klást rovnítko mezi posouzením, zda byla žalobkyně v dobré víře, a prokazováním skutečností mimo sféru jejího vlivu. Posledně uvedené daňové orgány po žalobkyni nepožadovaly.

Žalovaný nesouhlasí s tvrzením, že se nezabýval všemi odvolacími námitkami. Postupoval tak, že v napadeném rozhodnutí prezentoval vlastní názor odlišný od názoru žalobkyně, který přesvědčivě zdůvodnil, a tím minimálně implicitně vypořádal všechny uplatněné námitky. Případná absence výslovné odpovědi na některý dílčí argument nezakládá nepřezkoumatelnost. Závěr, podle kterého je třeba z dotčených plnění odvést daň na výstupu, je souladný se zákonem o DPH a judikaturou Nejvyššího správního soudu. K údajnému rozporu § 64 zákona o DPH s čl. 138 směrnice o DPH žalovaný odkázal na rozsudek NSS ze dne 25. 11. 2015, č. j. 3 Afs 6/2015-30.

Žalovaný podle žalobkyně pouze zopakoval své předchozí závěry, aniž by reflektoval žalobní námitky, kterými se zabývá jen minimálně.

Žalobkyně setrvala na námitce, že jí bylo napadené rozhodnutí doručeno (dne 17. 2. 2021) po uplynutí prekluzivní lhůty. Žalobkyně se s žalovaným neshoduje v době, po kterou lhůta pro stanovení daně neběžela z důvodu mezinárodního dožádání. Podle žalovaného se jednalo o dobu od 2. 9. 2016 do 13. 3. 2018, kdy byla doručena odpověď polské finanční zprávy ke společnosti Perol č. j. 1451507/18/2113-60561-606257. Správce daně však tuto odpověď nepoužil a nehodnotil (viz zpráva o daňové kontrole), v rámci odvolacího řízení pak žalovaný doplnil dokazování pouze o fakturu za přepravu (viz seznámení se zjištěnými skutečnostmi a výzva k vyjádření v rámci odvolacího řízení).

Zpráva o daňové kontrole ke společnosti Perol uvádí pouze žádost o výměnu informací ze dne 9. 9. 2016 a odpovědi ze dne 16. 1. 2017, 9. 5. 2017, 14. 8. 2017 a 28. 11. 2017. Dále pak shrnuje obsah posledně zmíněné odpovědi, v níž polská daňová zpráva mimo jiné uvedla, že společnost Perol vykázala pořízení zboží od žalobkyně (jedná se pouze o zopakování odpovědi ze dne 16. 1. 2017) a že podmínky nákupu byly sjednány s P. P., což byla tehdejší obchodní ředitelka žalobkyně. Dále podle správce daně polská finanční správa uvedla, že dalším kupujícím byl český subjekt s tím, že probíhá daňová kontrola, v rámci níž se zejména vyšetřuje, zda zboží zapojené v transakci bylo přeprodáno příjemcům na území ČR.

V rámci nahlížení do spisu žalobkyně zjistila, že správce daně zaslal další žádost ze dne 2. 1. 2018, kterou však ve vztahu k žalobkyni nijak nepoužil a nezhodnotil. Zmíněná žádost byla odeslána evidentně v návaznosti na zmíněnou odpověď ze dne 28. 11. 2017, neboť obsahuje jediný dotaz: „C8 Komu bylo zboží dále přeprodáno? Prosíme, uveďte název/názvy společností/a její/jejich DIČ k DPH do kolonky C40“. Z obsahu žádosti je tedy zřejmé, že se netýkala transakcí mezi žalobkyní a společností Perol. Odpověď polské finanční správy byla doručena dne 5. 2. 2018 a je v ní uvedeno, že zboží nakoupené od žalobce bylo přeprodáno v polovině července 2016 (tedy několik týdnů po uskutečněné dodávce od žalobkyně, která proběhla dne 23. 6. 2016) společnosti SOLANISUS PRAGA s. r. o. (dále jen „Solanisus“), dopravu měla zařídit společnost Perol a dopravcem měl být T. G. (přepravcem dodávky od žalobkyně byla společnost Transportstav).

V odpovědi zmíněné žalovaným ve vyjádření k žalobě (č. j. 1451507/18/2113-60561-606257 doručené dne 13. 3. 2018) polská finanční správa zopakovala své vyjádření z odpovědi ze dne 28. 11. 2017. Dále v závěru výslovně uvedla, že „Výše uvedená informace je dodatkem odpovědi poskytnuté na žádost č. VAT_CZ_O201703530_PL_13524Y17_2017_12_18_AF_RI_R“. Touto žádostí je výše zmíněná žádost ze dne 2. 1. 2018 o sdělení, komu bylo zboží přeprodáno, která se však netýkala transakce mezi žalobkyní a společností Perol, správce daně ji nepoužil ani nehodnotil a žalovaný o ni nedoplnil dokazování.

Ve vztahu k odběrateli Perol byla použita a hodnocena nanejvýš odpověď ze dne 28. 11. 2017. Následná výměna informací se již týkala výhradně vztahu Perol a jejího obchodního partnera, tedy zcela jiné než v nynějším daňovým řízení šetřené transakce. Toho si byl zřejmě vědom i správce daně, a proto ji nepoužil, a to ani pro výpočet lhůty pro stanovení daně ve stanovisku k odvolání. Evidentně tedy na potřebu informací, o něž žádal, rezignoval, resp. se tyto informace ukázaly v průběhu řízení jako nepotřebné. Jediný, kdo výměnu informací proběhlou v roce 2018 využil je žalovaný ve vyjádření k žalobě, přičemž tak činí evidentně účelově, tak aby okamžik uplynutí lhůty pro stanovení daně vyšel na den pozdější, než bylo datum doručení napadeného rozhodnutí. Žalobkyně je proto přesvědčena, že doba, po kterou prekluzivní lhůta neběžela, byla maximálně v rozsahu od 2. 9. 2016 do 28. 11. 2017.

Dále žalobkyně nesouhlasí s argumentací žalovaného týkající se jeho důkazního břemene. Žalovaný přehlíží, že to byl on, kdo dodání zboží žalobkyní do jiného členského státu překlasifikoval na dodání tuzemské, z něhož vyměřil daň. Vyměření daně předpokládá, že jsou pro to splněny zákonné podmínky, což bylo na žalovaném. Žalobkyně nebyla povinna prokazovat, že se jedná o tuzemské dodávky, neboť nic takového netvrdila. Tvrdí-li žalovaný, že šlo o plnění tuzemské, bylo na něm, aby naplnění podmínek pro vyměření prokázal. Z tohoto pohledu je napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. Žalovaný odpovídá za to, že je daň vyměřena ve správné a zákonné výši. Pokud žalovaný zpochybňuje, že skutečný stav je odlišný od stavu formálně deklarovaného, je jeho povinností tento skutečný stav prokázat. Žalovaný přitom neuvedl jediný důkazní prostředek, který by dokazoval, že se jednalo o tuzemskou transakci, a dokonce ani neuvádí, komu tedy bylo podle jeho názoru zboží dodáno.

Žalovaný podle žalobkyně zakládá své závěry pouze na základě informací z mezinárodního dožádání, které i ve vyjádření k žalobě opakovaně charakterizuje jako „důležité“ nebo „stěžejní“. V napadeném rozhodnutí přitom pouze tvrdil, že tyto informace „prohloubily pochybnosti“. Proti postupu správce daně, který žalobkyni kladl k tíži, že v některých případech odběratel pořízení zboží nevykázal, se žalobkyně ohradila již v odvolání. Žalovaný pak reagoval konstatováním, že zjištění z mezinárodní výměny informací nebyla stěžejní. Nyní se vyjadřuje zase opačně. Důvody, které vedly k vydání napadeného rozhodnutí, tedy žalovaný zjevně mění a není zřejmé, co vlastně považuje za rozhodné pro stanovení daně. Žalobkyně přitom nepřehlíží, že odběratelé Damian Giera, Next a Larson pořízení zboží od žalobkyně nevykázali, ale nejedná se o podmínku vzniku nároku na osvobození.

Z odpovědi estonského správce daně k odběrateli Propoola vyplývá, že tato společnost přijetí plnění od žalobkyně potvrdila a poskytla řadu relevantních podkladů. Mimo jiné bylo také zjištěno, že její hlavní činností jsou třístranné obchody. Žalovaný přesto uvádí, že o třístranném obchodu nic nevypovídá, což navíc klade k tíži žalobkyně, a to přestože v napadeném rozhodnutí tvrdil opak (na str. 32 uvedl: „Podmínka, aby zboží bylo dodáno deklarovanému odběrateli, je vždy přítomna při posuzování osvobození od daně při dodání do JČS. Je tak bez významu, zda se dodání zboží uskutečňuje v rámci třístranného, dvoustranného či jiného obchodu. Podstatné je, že zboží musí být fyzicky přepraveno za hranice a příjemcem zboží musí být deklarovaný odběratel. I v případě třístranného obchodu platí, že subjekt žádající osvobození musí prokázat fyzickou přepravu (v daném případě do Polska) a prodej zboží deklarovanému odběrateli (estonská společnost).“ Skutečnost, že zboží bylo fyzicky přepraveno za hranice a že příjemcem zboží byl deklarovaný odběratel, byla prokázána. Je zcela irelevantní, komu Propoola zboží dále prodala.

Žalobkyně nesouhlasí s tvrzením, podle kterého byla její námitka týkající se zpřístupnění pouze anonymizované verze odpovědi estonského správce daně účelová. Žalobkyně vznesla tuto námitku proto, že na základě odpovědi estonského správce daně (v té podobě, kterou má k dispozici) měla za prokázané, že společnost Propoola zboží dále prodala polskému odběrateli, a to v režimu třístranného obchodu, resp. že tato odpověď prokazuje, že Propoola byla skutečným pořizovatelem zboží. Protože žalovaný s tímto názorem nesouhlasil, a to s odkazem právě na odpověď estonského správce daně, byla žalobkyně nucena uplatnit námitku, že jí jsou zřejmě zatajovány relevantní skutečnosti. Tato námitka byla tedy zcela logická.

Ostatně z vyjádření žalovaného není zřejmé, jakým způsobem vyhodnotil odpověď estonské finanční správy. Z napadeného rozhodnutí vyplývá, že pro žalovaného bylo podstatné, komu Propoola zboží dále prodala, přičemž společnost SLT za jejího odběratele zřejmě nepovažoval. Tomu ale odporuje vyjádření žalovaného k žalobě, z něhož vyplývá, že tuto skutečnost nezpochybňuje: „Žalobkyně brojí proti tomu, že nemohla ověřit tvrzení o neprokázání, komu bylo zboží společností Propoola dále prodáno. Z přílohy protokolu o nahlížení je však zřejmé, že na str. 9 předložené odpovědi estonského správce daně není údaj o společnosti SLT International Sp. z o. o. anonymizován. Žalovaný proto nerozumí, čeho se vlastně žalobkyně domáhá.“ Argumentace žalovaného je proto podle žalobkyně účelová a není vůbec zřejmé, k jakému skutkovému závěru dospěl, resp. není známa přezkoumatelná úvaha, jak vyhodnotil mezinárodní dožádání ve vztahu k odběrateli Propoola.

Pouze okrajově v souvislosti s výše uplatněnou námitkou prekluze lhůty pro stanovení daně žalobkyně uvádí, že v rámci nahlížení do spisu jsou jí pravidelně anonymizovány údaje o okamžiku odeslání žádosti o mezinárodní dožádání a doručení odpovědi, včetně odpovědi estonského správce daně, přestože se jedná o skutečnosti relevantní pro průběh řízení a nejedná se o případ, kdy by byl ohrožen zájem jiných osob či cíl správy daní.

Žalovaný ve vyjádření dále tvrdil, že žalobkyně nepravdivě uvedla, že nevzal v úvahu informace z mezinárodního dožádání ke společnosti Perol. Žalobkyně však nic takového neuváděla. V žalobě namítala, že žalovaný nevzal v úvahu, že mezinárodní dožádání potvrdilo uskutečnění dodávek pro společnost Perol a že při hodnocení informací nepostupuje objektivně. Ve vyjádření žalovaný tuto námitku opět ignoruje. Polská daňová správa uvedla, že společnost Perol pořízení zboží od žalobkyně vykázala v podaném souhrnném hlášení za období 06/2016 a že uvedla, že podmínky nákupu zboží sjednala s paní P. (žalobkyninou tehdejší obchodní zástupkyní). Ta správci daně potvrdila osobní jednání se zmíněným odběratelem. Polská daňová správa dále uvedla, že Perol zboží dále prodala v půlce července. Jedná se tedy o jednoznačné potvrzení transakce mezi žalobkyní a uvedenou společností, které koresponduje s ostatními předloženými důkazními prostředky. Tvrzení žalovaného, podle kterého faktury neodrážení skutečný průběh transakce, je nepodložené.

K prohlášení pořizovatelů žalobkyně odkázala na žalobní argumentaci a zdůraznila, že žalovaný neunesl důkazní břemeno ohledně nevěrohodnosti těchto prohlášení. Prohlášení naopak korespondují s ostatními důkazními prostředky. Obsahová shodnost prohlášení není podle žalobkyně relevantní. Již v žalobě uvedla, že vycházejí z obecného vzoru, přičemž každá dodávka je v nich specifikována 13 údaji, např. číslem faktury, kupní smlouvy, údaji o platbě, údaji o přepravě, včetně čísla CMR listu a adresou vykládky (místo vykládky je také uvedeno v příloze prohlášení). Okamžik prohlášení je podle žalobkyně zcela irelevantní.

Argumentace žalovaného k námitce rozšiřování důkazního břemene je podle žalobkyně rozporuplná. Žalovaný tvrdí, že nepožadoval doložení vazby jiných subjektů, ale vzápětí uvádí argumentaci, v níž klade žalobkyni k tíži, že tyto vazby neprokázala. Obdobně rozporně se vyjadřuje také k otázce dobré víry. Podle žalobkyně je tedy zřejmé, že žalovaný argumentuje, jak se mu zrovna hodí. Spolu s izolovaným a formalistickým hodnocením důkazů, upozaděním důkazů svědčících ve prospěch žalobkyně (bankovní výpisy, kupní smlouvy) a umělým vnášením nesrovnalostí svědčí tyto skutečnosti o účelovém postupu žalovaného. Žalobkyně rovněž setrvala na námitce, že žalovaný postupoval v rozporu se zásadou volného hodnocení důkazů. Žalovaný měl hodnotit všechny důkazy ve vzájemné souvislosti, a to i včetně skutečnosti, že podle mezinárodních dožádání odběratelé Propoola a Perol pořízení od žalobkyně přiznali či přímo potvrdili. Nelze akceptovat ani tvrzení, že se bankovní výpisy stanou důkazním prostředkem až poté, kdy je celý průběh transakce prokázán jinými přesvědčivými důkazními prostředky.

Tvrzení žalovaného, že žalobkyně vytrhává z kontextu výpovědi svědků O. a P. ve vztahu k odběratelům Damian Giera a Next, je zcela obecné. Vytčeného jednání se naopak dopouští žalovaný. Ignoruje totiž, že se tito svědci museli zúčastnit každé jednotlivé dodávky a že detailně popsali průběh cest. Svědek O. přitom potvrdil, že zajišťoval nákup řepkového oleje pro odběratele Damian Giera a Next. Výpovědi zmíněných svědků korespondují také s výpovědí dispečera přepravce.

Závěry žalovaného ohledně dobré víry nemohou podle žalobkyně obstát, protože žalovaný nebere v úvahy veškeré důkazní prostředky, jak žalobkyně popsala v žalobě a nyní v replice. Na základě nezákonné selekce nelze činit závěry o dobré víře nebo obezřetnosti žalobkyně. Žalovaný ignoruje vyjádření jejího jednatele na jednání dne 23. 6. 2016, který se vyjadřoval ke způsobu obchodování žalobkyně a zavedeným opatřením (žalobkyně požaduje z důvodu obezřetnosti zaplacení zboží před jeho stočením).

K tvrzení, podle kterého nemohla být žalobkyně v dobré víře ve vztahu ke společnosti Propoola, protože nedoložila věrohodné oprávnění paní E. za zmíněnou společnost jednat, žalobkyně zdůraznila, že toto oprávnění bylo potvrzeno mezinárodním dožádáním. Krom toho, žalobkyně znala paní E. v době uzavření transakce z předchozí spolupráce s jinou společností téhož koncernu, přičemž tato spolupráce byla bezproblémová. Ve vztahu k oprávnění svědka O. žalobkyně nejenže disponovala písemným pověřením, ale byl označen odběratelem i v písemných kupních smlouvách jako osoba oprávněná komunikovat ve věcech plnění smlouvy. Činnost pro konkrétní odběratele pak potvrdila jeho výpověď. Z výslechů vyplynulo, že svědci O. a P. vykonávali činnost pro žalobkyniny odběratele na základě smlouvy o zprostředkování uzavřené s odběrateli, což daňové orgány nezpochybnily. Pan H. pak byl žalobkyni doporučen jiným obchodním partnerem, s nímž žalobkyně dlouhodobě bezproblémově obchodovala

K otázce dobré víry žalobkyně dodala, že rozsudek SDEU ve věci Teleos není přiléhavý, neboť se týkal posouzení dobré víry v souvislosti s podvody na DPH, což není případ žalobkyně. Není proto zřejmé, proč se žalovaný otázkou dobré víry zabýval, a žalobkyně má za to, že tím nad rámec zákona stanovil další podmínku pro uznání nároku na osvobození od DPH.

V podání ze dne 4. 3. 2022 žalovaný reagoval na rozsudek zdejšího soudu ze dne 17. 2. 2022, č. j. 55 Af 48/202061, v obdobné věci žalobkyně. Vyjádřil nesouhlas s aplikací závěrů rozsudku SDEU ze dne 9. 12. 2021, C-154/20, Kemwater ProChemie s.r.o. (dále jen „Kemwater“) při posuzování hmotněprávních podmínek pro osvobození od daně při dodání zboží do jiného členského státu a rozsudku NSS ze dne 4. 2. 2022, č. j. 4 Afs 115/2021-45, VYMĚTALÍK - INPOS s.r.o. (dále jen „Vymětalík“).

Žalobkyně v podání ze dne 25. 3. 2022 nesouhlasila s názorem žalovaného, že nemají být aplikovány závěry rozsudku ve věci Vymětalík. Neztotožňovala se ani názorem, že by se rozsudek Kemwater odchyloval od ustálené judikatury SDEU.

Žalovaný v následném vyjádření uvedl, že závěr, že rozsudek ve věci Vymětalík nelze brát jako judikaturní východisko pro další případy, plyne z rozhodovací činnosti NSS. Poukázal přitom na rozsudek ze dne 24. 2. 2022, č. j. 1 Afs 238/2020-59 (dále též jen „Steris“), v němž se Nejvyšší správní soud zabýval osvobozením od daně při dodání zboží do jiného členského státu, aniž by aplikoval závěry rozsudků Kemwater či Vymětalík. Ačkoliv byl tento rozsudek vydán až poté, co byl vydán rozsudek ve věci Vymětalík, NSS rozhodoval v souladu s dlouhodobě ustálenou judikatorní praxí, která zde byla před vydáním rozsudku ve věci Vym