30 Af 69/2018

Žalobkyně se žalobou ze dne 16. 12. 2018 domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 10. 2018, č.j. 45771/18/5300-22441-701848 (dále jen „napadené rozhodnutí“), a vrácení věci žalovanému k dalšímu řízení. Napadeným rozhodnutím bylo částečně změněno a ve zbytku potvrzeno rozhodnutí Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále jen „správce daně“ nebo „prvoinstanční správní orgán“) ze dne 15. 12. 2017, č.j. 2043114/17/2301-51521-402857 (dále jen „prvoinstanční rozhodnutí“), kterým byla žalobkyni vyměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období měsíce července 2015.

Daňové řízení je upraveno zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Problematika daně z přidané hodnoty je upravena zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).

Žalobkyně považovala napadené rozhodnutí za nepřezkoumatelné, neopodstatněné, nezákonné a nedůvodné, a zároveň tvrdila, že v procesu vydání byly porušeny procesní předpisy takovým způsobem, že to mělo za následek nezákonné rozhodnutí ve věci samé.

Úvodem žalobkyně popsala průběh daňového řízení. Dne 21. 8. 2015 podala žalobkyně řádné daňové přiznání k DPH za zdaňovací období červenec 2015. K tomu přiložila průvodní dopis s vyjádřením k vzniklému nadměrnému odpočtu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec roku 2015, ke kterému doložila kopie dokladů k vybraným přijatým zdanitelným plněním. V návaznosti na žalobkyní podané daňové přiznání zahájil správce daně postup k odstranění pochybností s tím, že žalobkyně měla prokázat faktické přijetí zdanitelných plnění, na něž uplatnila nárok na odpočet DPH, a jejich užití k ekonomické činnosti. Správce daně přistoupil k vydání další, konkrétnější, výzvy, kde po žalobkyni požadoval prokázat faktické přijetí třinácti zdanitelných přijetí přijatých od společnosti Balsen, s.r.o., sídlem Karlova 1037/38, 301 00 Plzeň. Správce daně měl pochybnosti ohledně faktického přijetí předmětných plnění a o tom, zda je skutečně poskytla společnost Balsen, s.r.o. Tyto pochybnosti pramenily dle žalobkyně z toho, že společnost Balsen, s.r.o. byla správcem daně vyzvána k předložení listin a poskytnutí údajů, které by prokazovaly uskutečnění předmětných zdanitelných plnění, na výzvu však reagovala opožděně, přičemž správci daně předložila částečnou odpověď, která dostatečně neprokazovala uskutečnění předmětných zdanitelných plnění. Žalobkyně na základě výzvy správce daně, kterou sice považovala z důvodu její obecnosti za nezákonnou, avšak s ohledem na zásadu součinnosti, předložila správci daně důkazní prostředky související s přijatým zdanitelným plněním, když se jednalo o faktury, zakázkové listy a doklady o úhradách provedených na bankovní účet společnosti Balsen, s.r.o. Tyto důkazní prostředky nerozptýlily pochybnosti správce daně, neboť daňové doklady nebyly dostatečným důkazem o přijetí zdanitelných plnění. Dle správce daně, vystavením dokladu lze tvrdit uskutečnění jakéhokoliv plnění, aniž by k němu ve skutečnosti došlo. Aby předmětný doklad mohl být akceptován jako daňový doklad, jímž plátce dle § 73 odst. 1 zákona o DPH prokazuje nárok na odpočet, musí údaje v něm uvedené korespondovat se skutečným stavem věci. Ani uhrazení plnění bankovním převodem samo o sobě neprokazuje přijetí předmětných plnění, protože k přesunu finančních prostředků může dojít pouze fingovaně, účelově a dočasně s cílem dodat daňovému dokladu, na jehož základě je uplatňován daňový odpočet, na věrohodnosti. Žalobkyně v této souvislosti poukázala na to, že v průběhu let 2014 a 2015 uhradila společnosti Balsen, s.r.o. za realizované dodávky milionové částky, jen ve zkoumaném období července 2015 se jednalo o 7 663 812 Kč. Dle žalobkyně je proti zdravému rozumu i podnikatelské logice, aby jeden subjekt hradil druhému subjektu milionové částky za provedené služby, pokud by je ve skutečnosti tento dodavatel neprovedl. Závěry správce daně i žalovaného jsou vytrženy zcela mimo realitu podnikatelského života, kdy jak správce daně, tak žalovaný předestírají příběh o tom, že žalobkyně platila za (pravděpodobně) neexistující služby, aniž by takové její jednání dávalo alespoň elementární logiku.

Protože rozsah dokazování přesáhnul rámec postupu k odstranění pochybností, zahájil správce daně dne 17. 12. 2015 daňovou kontrolu. Žalobkyně k postupu správce daně poukázala na to, že ten na str. 6 Protokolu o zahájení daňové kontroly dospěl k ničím nepodloženému závěru, že společnost Balsen, s.r.o. je součástí nestandardního obchodního řetězce, v jehož rámci jsou páchány podvody na DPH. Z dosavadního postupu správce daně nebylo dle žalobkyně patrné, na základě čeho prvoinstanční správní orgán k takovému závěru dospěl. Takový postup je dle žalobkyně nepředvídatelný a nepřezkoumatelný a ilustruje nekonzistentnost a nerozhodnost správce daně při posuzování povahy předmětných zdanitelných plnění, která se projevovala po celý průběh daňové kontroly. Ani žalovaný se k tomuto postupu správce daně relevantním způsobem nevyjádřil.

Žalobkyně správci daně v rámci svých vyjádření popsala, jakým způsobem probíhala deklarovaná zdanitelná plnění mezi ní a společností Balsen, s.r.o., popsala způsob přepravy materiálu, který byl následně ze strany společnosti Balsen, s.r.o. zpracován, a po jeho zpracování vrácen zpět žalobkyni. Tyto skutečnosti vyplývaly nejen z předložených písemných podkladů, ale byly rovněž potvrzeny provedenými svědeckými výpověďmi. Správce daně však dospěl na základě provedeného dokazování k závěru, že žalobkyně neprokázala, že zdanitelná plnění, ke kterým předložila daňové doklady vystavené společností Balsen, s.r.o., v deklarovaném rozsahu a hodnotě fakticky přijala. Vzhledem k této skutečnosti správce daně nárok na odpočet daně neuznal a v souladu s § 72 a § 73 zákona o DPH vyloučil ze zdanitelných plnění přijatých od společnosti Balsen, s.r.o. ve zdaňovacím období červenec roku 2015 odpočet daně na vstupu ve výši 1 609 400 Kč. Žalobkyně byla přesvědčena, že správce daně provedené důkazy hodnotil účelově, v její neprospěch, v řadě případů se uchýlil k ničím nepodloženým domněnkám a úvahám, které však neměly oporu v provedeném dokazování. Žalobkyně měla za to, že důkazní prostředky ve svém souhrnu potvrzují a osvědčují realizaci příslušných zdanitelných plnění, byla rovněž přesvědčena, že k neuznání nároku na odpočet DPH došlo v rozporu se zákonem, neboť správcem daně předestřený důvod pro neuznání odpočtu nemá oporu v zákoně. Žalovaný procesní obranu žalobkyně v podobě jí podaného odvolání zamítl, když neshledal žádné pochybení správce daně. Správci daně obou stupňů dospěli k závěru, že žalobkyně neprokázala vznik nároku na odpočet daně z přidané hodnoty v souladu s § 72 a § 73 zákona o DPH, zejména pak, že neprokázala, že dotčená zdanitelná plnění od společnosti Balsen, s.r.o. přijala v deklarovaném rozsahu a hodnotě. Tento důvod pro neuznání nároku na odpočet DPH však nemá oporu v zákonné úpravě a soudní judikatuře, nadto žalobkyně byla přesvědčena, že prokázala, že předmětné obchodní případy probíhaly tak, jak tvrdila.

Žalobkyně dále popsala svůj obchodní model. Předmětem její činnosti je výroba komponentů pro letecký průmysl z různých druhů materiálů. Vzhledem k tomu, že v počátku své obchodní činnosti nedisponovala dostatečným strojním vybavením, využívala služeb svých subdodavatelů, mj. společnosti Balsen, s.r.o., se kterou žalobkyně v různém měřítku spolupracuje již od roku 2013. Společnost Balsen, s.r.o. vykonávala pro žalobkyni činnost na základě výkresové dokumentace, kterou jí prostřednictvím žalobkyně poskytl jejich zákazník, společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o.

Žalobkyně dále uvedla, že v době podání žaloby probíhaly u ní další daňové kontroly za jiná zdaňovací období, z čehož dovodila, že správci daně jsou známy detailní informace o jejím obchodním majetku, jejích zaměstnancích a obchodním modelu. Dle žalobkyně však nebyla žádná z těchto skutečností v rámci předmětného daňového řízení zohledněna.

Žalobkyně byla přesvědčena, že správci daně v průběhu řízení neformulovaly jednoznačný závěr o tom, zda dodávky mezi společností Balsen, s.r.o. a žalobkyní byly fiktivní, tedy že vůbec neproběhly, nebo zda dodávky sice proběhly, ale žalobkyně neprokázala rozsah a hodnotu těchto zakázek, ať už je tímto požadavkem myšleno cokoliv. Tento vnitřní rozpor, nekonzistentnost a nečitelnost úvah správce daně a žalovaného činí závěry o nepřiznání nároku na odpočet DPH zcela nepřezkoumatelnými. V této souvislosti žalobkyně uvedla, že z ustálené judikatury plyne, že správní úvaha správního orgánů musí být jasná a přezkoumatelná. Orgány finanční správy nejsou nadány pravomocí alternovat mezi různými hodnoceními totožné skutkové situace. Jejich závěry musí být přezkoumatelné a určité. Není možné předložit několik různých důvodů, pro které nebude nárok na odpočet DPH uznán. Zákaz alternace mezi různými důvody pro uznání nároku byl rovněž soudní judikaturou vyloučen. Z textu napadeného rozhodnutí pak dle žalobkyně není jednoznačné, zda ony podezřelé okolnosti a rozpory mezi svědeckými výpověďmi svědčí o tom, že dodávky vůbec neproběhly, nebo zda sice proběhly, ale správce daně, potažmo žalovaný nemají jasno v tom, jak konkrétně daná zakázka/zakázky probíhala/probíhaly.

Žalobkyně v další části žaloby brojila proti procesním pochybením žalovaného. Namítala, že žalovaný provedl k důkazu a hodnotil jí podané důkazní prostředky v podobě znaleckého posudku zpracovaného společností APOGEO Esteem, a.s. a Ing. M. M., kterým chtěla prokázat provedení předmětných plnění ze strany společnosti Balsen, s.r.o., což správce daně i žalovaný v průběhu daňového řízení zpochybňovaly. Žalovaný však neseznámil žalobkyni se závěry, které z tohoto vyvodil, a neposkytl jí prostor k vyjádření se k nim. Takový postup žalované žalobkyně shledala rozporným s § 115 odst. 2 daňového řádu. Žalovaný, místo toho, aby poskytl žalobkyni možnost vyjádřit se k předmětným znaleckým posudkům, o pravdivosti jejichž obsahu měl pochyby, které však mohly být dle žalobkyně dalším dokazováním rozptýleny, odmítl tyto důkazní prostředky jako nedostatečné, ačkoliv existoval prostor pro jejich další doplnění, např. výslechem znalce. Dle žalobkyně byl žalovaný povinen poskytnout jí zákonem vymezený časový prostor pro to, aby se mohla vyjádřit k myšlenkovým hodnotícím pochodům žalovaného, pokud v rámci odvolacího řízení prováděl dokazování. Žalobkyně povinnost žalovaného postupovat tak, jak tvrdila žalobkyně, dovodila i s odkazem na komentář k daňovému řádu (Baxa, J. a kol. Wolters Kluwer, 2011). Postup žalovaného pak byl dle žalobkyně nezákonný do té míry, že způsobil nezákonnost napadeného rozhodnutí. Dále žalobkyně namítala, že žalovaný hodnotil odborné skutkové otázky, které překračují jeho znalosti, přičemž nezadal zpracování jiného znaleckého posudku, potažmo znalce alespoň vyslechl. Žalobkyně pak vyslovila domněnku, že nebyla žalovaným se závěry plynoucími ze znaleckých posudků seznámena proto, že by se žalovaný vystavil riziku prekluze práva vyměřit daň. Rozporným se zákonem pak shledala i obdobný postup žalovaného co do hodnocení svědecké výpovědi svědka J. H., když ani v tomto případě nebyla seznámena se závěry, které žalovaný učinil.

Žalobkyně rovněž brojila proti neprovedení důkazu - výslechu svědka Ing. T. V., jednatele a jediného společníka společnosti Strojírna Vrága, s.r.o., která byla v rozhodném období jedním ze subdodavatelů žalobkyně. Výslech svědka navrhovala proto, že se mohl relevantně vyjádřit k činnosti obchodní společnosti Balsen, s.r.o., kde v rozhodném období probíhala výroba a zpracování ze strany žalobkyně. Žalovaný provedení výslechu svědka nevyhověl, avšak skutečnosti plynoucí z výpovědi svědka Ing. T. V. měly, dle žalobkyně, relevantní souvislost s předmětem řízení, když byly schopny prokázat obchodní spolupráci mezi žalobkyní a společností Balsen, s.r.o. Žalobkyně rovněž konstatovala, že k výslechu svědka mělo dojít i proto, že správce daně provedl místní šetření u společnosti Strojírna Vrága, s.r.o., když protokol zachycující jeho průběh prezentovala žalobkyně i žalovanému, přičemž z jeho obsahu vyplývá spojitost společnosti Strojírna Vrága, s.r.o., s dodávkami pro společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. jakožto zákazníka žalobkyně. Pokud pak žalovaný odmítl provést důkaz s poukazem na neexistenci jeho souvislosti s předmětným řízením, měl takový postup zdůvodnit, což ale v projednávané věci učinil pouze nedostatečně a nepřezkoumatelně. Svědek měl být v předmětném řízení vyslechnut už proto, že správce daně, dle žalobkyně, v prvostupňovém řízení jeho výslech „obešel“ provedením místního šetření v průběhu jiného daňového řízení, jehož se žalobkyně nemohla účastnit. Žalobkyně byla toho názoru, že žalovaný měl provést jí navržené důkazní prostředky už s ohledem na zásadu úplné apelace uplatňovanou v odvolacím daňovém řízení. Žalovaný nemohl přikládat k tíži žalobkyně neunesení důkazního břemene co do prokázání reálné existence zdanitelného plnění, když zároveň odmítal provést jí navrhované důkazy prokazující či podporující její tvrzení.

Žalobkyně dále namítala, že se dne 5. 12. 2018 díky nahlédnutí do spisu u žalovaného, dozvěděla o skutečnosti, že žalovaný dne 18. 9. 2018 požádal z vlastní iniciativy Finanční úřad pro Plzeňský kraj, Územní pracoviště v Plzni, o poskytnutí informací k daňovému subjektu společnosti Balsen, s.r.o. týkajících se zdaňovacího období červenec 2015. Žalovaný tentýž den obdržel zprávu o daňové kontrole společnosti Balsen, s.r.o. Žalobkyně byla přesvědčena, že žalovaný měl o obstarání zprávy o daňové kontrole vyrozumět žalobkyni a dát jí možnost se s ní seznámit a to zejména z toho důvodu, že tento poznatek využil při svém rozhodování, jak vyplývá z bodu [83] odůvodnění napadeného rozhodnutí. Dále žalobkyně namítala, že žalovaný zcela jednostranně převzal závěry místně a věcně příslušného správce daně obsažené ve zprávě o daňové kontrole. Závěr o tom, že společnost Balsen, s.r.o. neprokázala uskutečnění zdanitelného plnění na výstupu, je dle žalobkyně zcela irelevantní bez bližší znalosti průběhu daňového řízení, jehož účastníkem byla žalobkyně. Závěr žalovaného, že společnost Balsen, s.r.o. nespolupracuje se správcem daně, může být dle žalobkyně toliko subjektivním hodnocením správce daně, nikoliv autoritativním a objektivním zhodnocením faktického stavu. Takový postup žalovaného pak žalobkyně označila za nepřezkoumatelný a vůči ní zaujatý.

Žalobkyně dále napadala jednotlivá dílčí skutková zjištění obsažená v odůvodnění napadeného rozhodnutí.

Stran bodu [29] odůvodnění žalobkyně uvedla, že komparace novinového článku s obsahem svědecké či účastnické výpovědi je zcela absurdní a nepřípadná, nicméně i obsah novinového článku koreluje s postupnými podnikatelskými úspěchy a obchodním růstem žalobkyně. Pro danou věc je podstatné, že její jednatel potvrdil průběh obchodní spolupráce se společností Balsen, s.r.o. a popsal i jeho dílčí detaily (např. proces přepravy v rámci zakázky, objem činností, které společnost Balsen, s.r.o. pro žalobkyni vykonávala), přičemž žalobkyně dále uvedla, že poptávka vůči společnosti Balsen, s.r.o. z její strany korelovala s poptávkou společnosti ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. jako zákazníka žalobkyně.

Stran bodu [30] odůvodnění žalobkyně konstatovala, že neuvedení společnosti Balsen, s.r.o. v seznamu schválených subdodavatelů je věcí obchodního rozhodnutí každého podnikatele, na jehož základě nelze mít za prokázanou neexistenci určitého plnění.

Ve vztahu k bodu [31] odůvodnění pak žalobkyně uvedla, že důvodem pro uvedení jakéhosi „zjednodušeného“ předmětu plnění „finální kontrola a úprava dílu z dodaného materiálu“ je obrovské množství objednávek, které mezi společností Balsen, s.r.o. a žalobkyní probíhaly. Je tak pochopitelné, že obsahem faktury nemohl být kompletní výčet jednotlivých úkonů, které společnost Balsen, s.r.o. pro žalobkyni provedla. Požadavek žalovaného na detailnost daňového dokladu jde nad rámec obvyklých zvyklostí a obchodních standardů.

K bodu [37] odůvodnění žalobkyně namítala, že ze správcem daně analyzovaných dokladů předložených žalobkyní a společnostmi ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. a Balsen, s.r.o. vyplývá, že nejprve učinila objednávku vůči žalobkyni společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. a na základě té pak žalobkyně poptala společnost Balsen, s.r.o. Obsah faktur vystavených společností Balsen, s.r.o. nelze klást k tíži žalobkyni. Dle žalobkyně, vystavení dodacího listu v jeden konkrétní den na celou zakázku neznamená, jak se mylně domnívají správce daně i žalovaný, že by společnost Balsen, s.r.o. danou dodávku realizovala v jeden den. Důvodem pro vystavení dodacího listu mohlo být např. zjednodušení administrativy na straně společnosti Balsen, s.r.o. S podivem je fakt, že se správce daně ani žalovaný vůbec nezabývali přiřazením okamžiků úhrad za dodané zboží k jednotlivým zakázkám. Žalobkyně totiž společnosti Balsen, s.r.o. hradila sjednanou cenu až po akceptaci ze strany konečného zákazníka. Důvod, pro který společnost Balsen, s.r.o. na dodacích listech uváděla totožné datum jako na faktuře, je okolností stojící mimo volní sféru žalobkyně. Tato skutečnost, pakliže ji správce daně či žalovaný považovali za relevantní, měla být ověřena ze strany správců daně. Žalobkyně totiž jako daňový subjekt byla povinna prokazovat pouze to, co tvrdí. Z toho pak žalobkyně činila závěr, že plnění mezi jí a společností Balsen, s.r.o. skutečně probíhalo, přičemž zakázky pro žalobkyni realizovala společnost Balsen, s.r.o. Jelikož žalobkyně nedisponovala v daném období dostatečným strojním vybavením, nemohla zakázky pro společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. realizovat sama. Pokud by žalobkyně zakázky vůči společnosti ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. nesplnila, nedostala by za ně zaplaceno, a nemohla by tak zaplatit svému subdodavateli. Touto konstrukcí se správce daně ani žalovaný, který pouze jednostranně převzal pasáže ze zprávy o daňové kontrole, vůbec nezabývali.

V další části žaloby označené jako „Přeprava zboží“ žalobkyně tvrdila, že z bodu [38] odůvodnění jednoznačně plyne účelovost výkladu jednotlivých důkazních prostředků ze strany žalovaného. Žalobkyně namítala, že při objemu zakázek a transakcí mezí ní a společností Balsen, s.r.o. nelze po jednotlivých svědcích či jednatelích společností požadovat, aby byli schopni popsat každou konkrétní objednávku v požadovaném detailu, když těch bylo v průběhu dvou let více než 4 000. Ve vyjádření ze dne 11. 1. 2016 se žalobkyně obecně vyjádřila ke způsobu přepravy mezi ní a jejími dodavateli. V lednu 2016 již žalobkyně dodávku zakoupila, její tvrzení tedy koreluje s faktickým stavem ke dni učinění tohoto vyjádření. V rámci jednání konaného dne 31. 3. 2016 bylo patrné, že se žalobkyně vyjadřuje k transakcím se společností Balsen, s.r.o., které proběhly v době, kdy dodávku žalobkyně nevlastnila. Míra, s jakou správce daně a žalovaný vyzdvihují zcela bagatelní odchylky ve výpovědích, je absurdní. Je pochopitelné, že jednatel žalobkyně odpovídal na obecně položenou otázku obecnou odpovědí.

Stran správcem daně i žalovaným sporované přepravě pak žalobkyně uvedla, že přepravu materiálu a polotovarů, resp. hotových výrobků zajišťovala v předmětném období jak společnost Balsen, s.r.o. (ve většině případů), tak žalobkyně (zejména v urgentních případech), přičemž žádná pevná pravidla mezi nimi stanovena nebyla, což potvrzují i výpovědi svědků. Žalobkyně považovala za podstatné zmínit, že na přepravu polotovarů a hotových výrobků nebylo potřeba žádné velké vozidlo. Jelikož se jedná z velké části o výrobky malých či menších rozměru (např. obdélníky o rozměrech cca 1 cm x 10 cm x 0,5 cm, síla v rozmezí 0,2 mm až 25 mm, maximálně však o délce 80 cm), bylo možné přepravovat tisíce kusů výrobků najednou i v běžném osobním automobilu. Společnost Balsen, s.r.o. disponovala v daném období bílou dodávkou, jelikož součástí její podnikatelské činnosti byla přeprava zboží. Fotografii dodávky má doposud na svých webových stránkách. Žalobkyně předpokládala, že tuto skutečnost si správce daně, potažmo žalovaný, zjistili z vlastní úřední činnosti, popř. z účetnictví společnosti Balsen s.r.o., pokud chtěli dospět k závěru o tom, že mezi oběma subjekty nebyla prokázána přeprava plnění. Žalobkyně v předmětném období používala osobní automobil a dodávku zakoupila v roce 2015, přičemž tyto skutečnosti vyplývají z jejího účetnictví, které má správce daně k dispozici. Dále žalobkyně uvedla, kteří její zaměstnanci jezdili do provozovny společnosti Balsen, s.r.o. pro hotové výrobky. Skutečnosti související s přepravou pak dle žalobkyně byly velice komplexně popsány svědkem J. H. v rámci jeho výpovědi před orgány činnými v trestním řízení, přičemž protokol o této výpovědi je součástí daňového spisu.

V části žaloby uvozené slovy „Specifikace předmětu“ žalobkyně namítala, že závěr žalovaného prezentovaný v bodu [39] napadeného rozhodnutí nemá oporu v provedených důkazech, neboť společnost Balsen, s.r.o. obdržela od žalobkyně výkresovou dokumentaci zpracovanou společností ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o., a proto neobstojí tvrzení žalovaného, že není možné, aby společnost Balsen, s.r.o. dokázala realizovat objednávky toliko na základě zakázkových listů. Současně žalovaný uvádí, že pokud by společnost Balsen, s.r.o. měla část výrobků pouze kontrolovat, popř. provést úpravu a dopracování polotovarů, tak by musela žalobkyně takové výrobky a polotovary nejprve vyrobit, popř. výrobu zadat u jiné společnosti a následně je přepravit společnosti Balsen, s.r.o. Tento závěr opět nemá oporu v provedeném dokazování. Materiál ZYTEL poskytovala společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o., od které si žalobkyně tento materiál nakupovala, o čemž svědčí faktury vydané společností ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. za prodej materiálu. Způsob nákupu materiálu popsal svědek J. H. v rámci své svědecké výpovědi ze dne 11. 5. 2017. Tyto závěry žalovaného pak dle žalobkyně odporují jeho závěrům uvedeným v následujícím bodu [40] odůvodnění napadeného rozhodnutí, kde žalovaný uvedl, že se společnost Balsen, s.r.o. neměla podílet na dodávkách pro ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o., neboť nebyla uvedena v seznamu schválených dodavatelů. Pochybná je dle žalobkyně i argumentace žalovaného ohledně odlišného grafického zpracování dodacích listů. Žalovaný v tomto bodu odůvodnění žalobkyni rovněž vytýkal, že nebyla řešena otázka materiálu, avšak z důkazních prostředků dle žalovaného vyplynulo, že realizace zakázek byla vázána na materiál dodaný žalobkyní. V bodu [39] odůvodnění však žalovaný uvedl zcela protichůdný závěr o tom, že žalobkyně nemohla stihnout společnosti Balsen, s.r.o. jakýkoliv materiál dodat. Ohledně materiálu se vyjadřoval i svědek H. ve svědecké výpovědi ze dne 11. 5. 2017, což však žalovaný vůbec nereflektoval. Napadené rozhodnutí je tak dle žalobkyně vnitřně rozporné, což jej činí nepřezkoumatelným. Grafická podoba dokladů vystavených společností Balsen, s.r.o. pak nemohla být žalobkyni kladena k tíži. Žalovaný vůbec nereflektoval to, že společnost Balsen, s.r.o. dostala za zakázku zaplaceno až tehdy, když došlo k jejímu kompletnímu dodání dle zakázkového listu.

V části žaloby uvozené jako „Hodnocení svědeckých výpovědí“ se žalobkyně věnovala skutkovým zjištěním a jejich hodnocením ze strany žalovaného a správce daně provedeným prostřednictvím svědeckých výpovědí.

Ohledně svědecké výpovědi svědka J. H. žalobkyně uvedla, že tento svědek plně potvrdil a popsal spolupráci žalobkyně se společností Balsen, s.r.o. i průběh zakázek. Svědkovi pak dle žalobkyně nelze vyčítat, že si nepamatoval detaily, když objednávky probíhaly v množství čítajícím tisíce kusů a v silách průměrného člověka není pamatovat si detaily každé konkrétní objednávky. Rozdíly mezi svědeckými výpověďmi z června 2016 a května 2017 jsou odůvodněny délkou časového odstupu, navíc v červnu 2016 byly svědkovi ze strany správce daně pokládány obecné dotazy bez návaznosti na konkrétní písemné podklady. V tomto ohledu tak svědek odpovídal obecně. Co se týče svědecké výpovědi z května 2017, žalobkyně konstatovala, že správce daně přistoupil v lednu 2017 k vydání zajišťovacích příkazů, kterými zajistil dosud nesplatnou daň žalobkyně ve výši více než 24 milionů Kč. Tento krok málem žalobkyni ekonomicky zlikvidoval, proto je logické, že v průběhu druhé svědecké výpovědi znal svědek okolnosti daného případu podstatně precizněji, neboť veškerou dokumentaci související se společností Balsen, s.r.o. prostudoval, a byl tak schopen kvalifikovaněji odpovídat na otázky správce daně týkající se daných obchodních případů, a to i v návaznosti na předložené doklady. K dotazu správce daně položenému svědkovi, zda si ověřoval, či je společnost Balsen, s.r.o. schopna zrealizovat předmětné zakázky či zda je vybavena zařízením nutným pro jejich realizaci, žalobkyně uvedla, že z judikatury Soudního dvora Evropské unie (rozsudky ze dne 21. 6. 2012, C-80/11 Mahagében, a C-42/11, Dávid) vyplývá, že daňový subjekt nemá povinnost takové skutečnosti zjišťovat. Dále žalobkyně, s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 1. 2008, č.j. 2 Afs 93/2007-85, namítala, že sama svědecká výpověď je důkazním prostředkem a není pravdivá jen tehdy, pokud jsou skutečnosti z ní vyplývající vyvráceny. Svědek nemá povinnost cokoliv prokazovat, povinností důkazní je zatížen pouze daňový subjekt. Pokud správce daně požadoval, aby sám svědek dokazoval, je takový jeho postup zcela mimo meze zákonného správního uvážení. V rámci následného hodnocení pravdivosti a přesvědčivosti svědecké výpovědi je nezbytné zohlednit časový odstup od předmětných obchodních transakcí, míru detailu, jakou si má svědek pamatovat a věrně a spontánně správci daně popsat. Dle žalobkyně je zcela logické, že výrobní ředitel nebude schopen popsat každý dílčí detail (o jaký výrobek se jednalo, jaké práce na něm dodavatel vykonal, či z jakého materiálu byl vyroben), nebude znát jména řidičů, které nezaměstnává ani nepoptává, a nebude schopen z popisu faktur detailně popsat předmět plnění, které od svého dodavatele v daném konkrétním případě přijal. Podstatné je, že svědek potvrdil existenci smluvního vztahu mezi žalobkyní a společností Balsen, s.r.o., byl u většiny zakázek, rámcově popsal průběh obchodních transakcí a potvrdil, že žalobkyně přijala předmětná zdanitelná plnění, tudíž že společnost Balsen, s.r.o. realizovala pro žalobkyni sjednané činnosti, když uvedl, že se jednalo o obrábění dílů, ohýbání plechů, měření, výpalky na laseru a další. Žalovaný ani správce daně pak nepředložili žádný relevantní důkaz zpochybňující výpověď svědka, a svůj závěr založili na ničím nepodložených domněnkách o protichůdnosti jednotlivých svědeckých výpovědí. Nadto, žalobkyně uvedla, že žalovaný nevyhodnotil informace obsažené v protokolu o výslechu svědka před orgánem Policie ČR, nezabýval se hlouběji informacemi, které svědek podal, a nekomparoval tyto informace s ostatními listinnými důkazy.

Žalobkyně rovněž brojila proti závěrům žalovaného stran svědecké výpovědi svědka Martina Emingera, jednatele společnosti Balsen, s.r.o. Dle žalobkyně se i zde projevila snaha žalovaného o účelovou extrakci některých vybraných informací podaných svědkem, když vyhodnotil svědeckou výpověď tohoto jako nekonkrétní a v rozporu s ostatními zjištěními. V této souvislosti žalovaný dle žalobkyně upozornil na skutečnost, že pro její zakázky byl z přibližně 80 % použit jako materiál hliník, zatímco ve své druhé výpovědi uvedl, že pro zakázky žalobkyně byl použit ZYTEL, hliník, nerezové plechy a černé plechy. Toto tvrzení svědka pak má být dle žalovaného v rozporu s obsahem listinných důkazů, když dle těchto se zakázky fakturované mezi společnostmi Balsen, s.r.o., ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. a žalobkyní týkaly téměř výhradně výrobků z plastového materiálu ZYTEL (správce daně zjistil, že z celkového počtu 17 186 ks dílů byly kromě 12 ks všechny vyrobeny z materiálu ZYTEL). Dle žalobkyně však tvrzení svědka ohledně použití hliníku koresponduje se skutečnostmi z konce roku 2015, kdy společnost Balsen, s.r.o. pro žalobkyni zpracovávala hliník. Žalobkyně dále uvedla, že správce daně položil svědkovi obecnou otázku, a proto obdržel obecnou odpověď, z toho pak žalovaný vyvodil, že obecný závěr svědka nedopadá na kontrolované období. Je však zjevné, že svědci vždy popisovali spolupráci mezi žalobkyní a společností Balsen, s.r.o. v obecné rovině, přičemž všichni potvrdili, že společnost Balsen, s.r.o. pro žalobkyni zpracovávala materiál ZYTEL, hliník a další. Žalovaný nadto tvrdí, že z předložených podkladů není patrné, čeho se zakázky týkají, na druhé straně však konstatuje, že zakázky proběhnuvší v červenci 2015 se týkaly materiálu ZYTEL. Žalobkyně pak uzavřela, že je přesvědčena, že svědek potvrdil fyzickou existenci přijatých zdanitelných plnění, spolupráci žalobkyně se společností Balsen, s.r.o., rámcově popsal způsob spolupráce, rovněž uvedl, jakým způsobem byla stanovena cena za předmětná zdanitelná plnění a uvedl i další skutečnosti, z nichž lze dovodit reálnou existenci přijatých zdanitelných plnění. Žalovaný tuto výpověď však vzhledem na určité diskrepance mezi jeho první a druhou výpovědí nepovažoval za dostatečný důkaz o skutečné existenci přijatého zdanitelného plnění. Dle žalobkyně je však logické, že si svědek např. nepamatoval, kterému zaměstnanci přiřazoval tu kterou objednávku, když jich Balsen, s.r.o. řešila průměrně 8 denně.

Žalobkyně také brojila proti hodnocení svědecké výpovědi K. F.. Žalovaný uvedl, že tento svědek byl jedinou osobou, která díly pro žalobkyni zpracovávala, což však dle ní nemá oporu v provedené svědecké výpovědi, když svědek sice uvedl, že u ohraňovacího lisu byl pouze on, nicméně netvrdil, že by byl jedinou osobou zpracovávající zakázky pro žalobkyni, natož že by se zakázky pro žalobkyni realizovaly pouze na jednom stroji, když sám uvedl, že se upravovaly na více strojích. Tento závěr vyvrací i to, že postupoval podle pokynů zaměstnance společnosti Balsen, s.r.o. Malce, který tedy také musel pracovat na předmětných zakázkách. Žalobkyně dále uvedla, že svědek F. nemohl být ve výrobním závodu Balsen s.r.o. čtyřiadvacet hodin denně 7 dní týdnu, odhlédneme-li od potřeby zaměstnance popisovat tak, aby vynikla jeho důležitost. Z jeho svědecké výpovědi je patrné i to, že jeho činnost v průběhu realizace předmětných zakázek spočívala pouze ve vytváření ohybů. Jiný svědek, R. Š., zaměstnanec společnosti Balsen, s.r.o., v průběhu daňového řízení vypověděl, že se na realizaci zakázek také podílel. Svědecká výpověď svědka F. tak dle žalobkyně rovněž prokazovala reálnou existenci předmětných zdanitelných plnění, když přesně popsal, jakou činnost a na jakém materiálu prováděl. Žalovaný si však opět vyjmul pouze izolovaně ta tvrzení, která podporovala jeho závěr.

Žalobkyně se dále zabývala svědeckou výpovědí svědka D. L.. Ten potvrdil, že společnost Balsen, s.r.o. pracovala jak s hliníkem, tak s materiálem ZYTEL, potvrdil existenci výkresové dokumentace, podle které společnost Balsen, s.r.o. prováděla příslušné úkony či činnosti. Svědek rovněž popsal, že u společnosti Balsen, s.r.o. se občas vyskytly problémy s kvalitou, neboť dodali o jeden díl méně, než bylo objednáno. Toto tvrzení svědka koreluje s Tabulkou č. 4 ve Zprávě o daňové kontrole, kdy se ne vždy shodoval počet dodaných dílů pro ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. s počtem dílů, které dodala společnost Balsen, s.r.o. žalobkyni. Svědek rovněž potvrdil, že občasně jezdil do provozovny společnosti Balsen, s.r.o., a to zapůjčenou dodávkou. V tomto tvrzení lze dle žalobkyně nalézt průsečík s tvrzením svědka F., který popsal, že zaměstnanci žalobkyně občas dojeli do provozovny společnosti Balsen, s.r.o. s vlastní malou dodávkou. Svědek Lučan naprosto spontánně popsal průběh vyřizování dodávek mezi společností Balsen, s.r.o. a žalobkyní. Požadavek žalovaného na vysvětlení odlišnosti dodacích listů vydaných jinou společností svědkem pak žalobkyně považovala za naprosto excesivní a nelogický.

Ohledně svědecké výpovědi svědka MUDr. V. B., který byl v předmětném období účetním žalobkyně, žalobkyně konstatovala, že ona výpověď byla žalovaným hodnocena jako nekonkrétní ve vztahu k tomu, co měla prokázat. Žalobkyni však nebylo jasné, co měl tento svědek jako účetní prokazovat, když se předmětných zakázek neúčastnil. Svědek však k předmětu řízení před daňovými orgány uvedl, že na fakturách k uvedenému předmětu plnění nespatřoval nic podezřelého či nestandardního a z toho důvodu faktury zaúčtovával. Účetní operace mezi žalobkyní a společností Balsen, s.r.o. hodnotil jako standardní. Dle žalobkyně, obsah svědecké výpovědi tohoto svědka zapadá do celkového kontextu předložených listinných důkazů, jako i ostatních svědeckých výpovědí.

Dále se žalobkyně vyjádřila k obsahu svědecké výpovědi svědka P. Z.. Žalovaný, ačkoliv uznal, že obsah této svědecké výpovědi nejvíce odpovídal obsahu listinných důkazů, uvedl, že tento svědek byl motivován vypovídat ve prospěch žalobkyně proto, že byl v době podání svědecké výpovědi jejím zaměstnancem. Žalobkyně uvedla, že svědek je povinen vypovídat pravdu a nic nezamlčovat, o čemž je před podáním svědecké výpovědi poučen. Pokud tak žalovaný tvrdil, že svědek nevypovídal pravdu, obvinil ho dle žalobkyně z trestného činu křivé výpovědi. Žalobkyně pak odkázala na rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 9. 12. 1998, sp. zn. 2 Cdon 1751/97, z něhož vyplývá, že skutečnost, že svědek je zaměstnancem účastníka řízení, sama o sobě nevede k závěru, že jeho výpověď není pravdivá (věrohodná). Při hodnocení pravdivosti či nepravdivosti takové svědecké výpovědi je nutno vzít v potaz i další relevantní skutkové okolnosti. Výpověď tohoto svědka pak dle žalobkyně zcela zapadala do kontextu listinných důkazů i dalších skutečností zjištěných z obsahu ostatních svědeckých výpovědí.

Stran svědecké výpovědi R. Š. pak žalobkyně uvedla, že svědek popsal, že pracoval jak s hliníkem, tak s materiálem ZYTEL, dále popsal rozsah činností, které prováděla společnost Balsen, s.r.o., i vybavení, které používala. Žalovaný však i tuto svědeckou výpověď označil jako nevěrohodnou, byť dle žalobkyně byl svědek ve všech tvrzeních dostatečně konkrétní. Na základě subjektivního tvrzení svědka, který uvedl, že „má na starost úplně vše“, což je obdobně přeceňující jako v případě svědka F., dovodil žalovaný, že svědek se musel podílet také na práci s materiálem ZYTEL. Žalovaný dále připisuje svědkovi vědomost něčeho, o čemž nemohl mít logicky tušení, neboť údaj o množství zpracovaného materiálu je záležitostí obchodního vedení, nikoliv mistra výroby. Stejně tak mistr výroby nemůže znát poměr jednotlivých dodávek z hlediska použitých materiálů, neboť tyto skutečnosti jsou zjistitelné z účetnictví, objednávek, dodacích listů, které však svědek neměl k dispozici. Na závěr pak žalovaný „překroutil“ výpověď svědka, neboť uvedl, že ten de facto ani nevěděl, zda společnosti Balsen, s.r.o. materiál ZYTEL v rámci vlastních kapacit opracovávala. Svědek však dle žalobkyně jednoznačně uvedl, že „se tam objevil nějaký ten zyrtex, nějaký ten divný materiál“, dále uvedl, že „na dílně ZYTEL viděl“ a že „při pálení ZYTELu to smrdělo“. Hodnocení svědecké výpovědi svědka ze strany žalovaného je tak vnitřně rozporné a nepřezkoumatelné.

Žalobkyně dále shrnula provedené hodnocení svědeckých výpovědí ze strany žalovaného. Uvedla, že z jednotlivých výpovědí nelze vždy zcela seznat, zda se svědek vyjadřoval ke konkrétnímu měsíci, či zda popisuje náplň obchodní spolupráce jako celku. Všichni ze svědků tendovali k tomu, že rámcově popisují hlavní principy, na kterých obchodní spolupráce v průběhu let fungovala. Jak již bylo několikrát žalobkyní konstatováno, množství zakázek, které společnost Balsen, s.r.o. realizovala, činilo několik tisíc, přičemž každá zakázka sestávala z desítek různých dílů. Je tak zcela pochopitelné, že se daný svědek nevyjadřoval k jednotlivým zpracovávaným dílům, ale k obchodní spolupráci jako celku, nota bene pokud mu správce daně nekladl konkrétní dotazy či nepředkládal konkrétní podklady, ke kterým se měl svědek vyjadřovat. Žalobkyně pak opět upozornila na to, že předmětem kontroly jsou plnění proběhnuvší v průběhu července 2015, přičemž se jedná o plnění tvořící pouze část celkového plnění dodaného společností Balsen, s.r.o. po dobu jednotek let a po svědcích lze jen stěží požadovat znalost detailů několika objednávek z celkového počtu několika tisíc, jména osob, když je ještě např. zřejmé, že u obou subjektů mohlo docházet k fluktuaci zaměstnanců, a další skutečnosti. Dle žalobkyně pak všichni svědci potvrdili, že společnost Balsen, s.r.o. realizovala pro žalobkyni předmětná zdanitelná plnění. S odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 10. 2015, č.j. 10 Afs 104/2014-61, pak žalobkyně uvedla, že požadavek daňových orgánů, aby každý svědek popsal přesně, detailně a bez jakýchkoliv odchylek od ostatních svědků každou konkrétní dodávku, je absurdní a vymyká se logice i lidským možnostem. Žalobkyně pak s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2013, č.j. 7 Afs 2/2013-26, zopakovala, že v kontextu všech provedených důkazů vyslechnutí svědci potvrdili skutečnosti vyplývající z předložených písemných podkladů a osvědčili, že zdanitelná plnění byla ze strany společnosti Balsen, s.r.o. poskytnuta a žalobkyní přijata.

K bodu [59] odůvodnění napadeného rozhodnutí žalobkyně uvedla, že tvrzení žalovaného, že si žalobkyně neověřovala výrobní kapacitu, je v rozporu s vyjádřením jednatele žalobkyně B. D., který v rámci ústního jednání před správcem daně uvedl, že si strojní vybavení a kapacity společnosti Balsen, s.r.o. ověřoval osobně. Nadto, z provedených důkazů vyplynulo, že se D. a E. znali z doby před započetím spolupráce. Tvrzení žalovaného, že žalobkyně neidentifikovala své další subdodavatele, není pravdivé a nemá oporu v provedeném dokazování. Svědek H. uvedl, že dalším subdodavatelem pro ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. byla společnost Strojírna Vrága, s.r.o., která ustoupila od zpracování ZYTELU kvůli znečišťování jejích strojů, a proto ZYTEL pro žalobkyni zpracovávala společnost Balsen, s.r.o. I to dle žalobkyně svědčí o nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí.

V bodu [63] napadeného rozhodnutí se pak žalovaný dle žalobkyně chytil do vlastní argumentační pasti. Na jedné straně vymezil důvod, proč nebyl žalobkyni přiznán nárok na odpočet DPH, a sice že žalobkyně neprokázala přijetí zdanitelných plnění v rozsahu a hodnotě deklarované daňovými doklady vystavenými společností Balsen, s.r.o., přičemž správce daně neuváděl jako důvod pro odmítnutí nároku na odpočet daně to, že společnost Balsen, s.r.o. nemá schopnosti a kapacity zakázku zrealizovat. Dle žalobkyně tak správce daně došel k závěru, že mezi subjekty plnění probíhalo. Na druhé straně však žalovaný uvedl v bodech [39], [65] či [82] napadeného rozhodnutí, že jsou zde pochybnosti, zda vůbec mohla společnost Balsen, s.r.o. zakázky pro žalobkyni realizovat. Z napadeného rozhodnutí tak není zřejmé, zda žalovaný dospěl k závěru, že k poskytnutí zdanitelného plnění mezi žalobkyní a předmětnou společností nedošlo, nebo zda k nim došlo, avšak předmět těchto zakázek z předložených důkazů dostatečně určitým způsobem nevyplýval. To opět zakládá vnitřní rozpornost napadeného rozhodnutí.

K výtce prezentované žalovaným stran předloženého znaleckého posudku žalobkyně uvedla, že znalecký posudek neměl prokazovat, že společnost Balsen, s.r.o. v červenci 2015 nějaké zakázky pro žalobkyni provedla, což ostatně ani nemohl, neboť byl vypracován až v roce 2017, nýbrž byl předložen jako podpůrný důkaz pro tvrzení, že společnost Balsen, s.r.o. disponovala dostatkem strojního vybavení pro realizaci zakázek pro žalobkyni.

Za zcela nepřípadnou pak žalobkyně považovala zmínku žalovaného o dobré víře v bodu [69] odůvodnění napadeného rozhodnutí. Otázka dobré víry je totiž dle žalobkyně posuzována v rámci prokazování zapojení daňových subjektů do podvodů na DPH, proto žalobkyně netuší, jak má otázka dobré víry souviset s předmětným daňovým řízením. Odkaz žalovaného na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 7. 2015, č.j. 9 Afs 233/2014-26, pak žalobkyně považovala za nepřípadný, neboť v tomto rozsudku byla důkazní situace daňového subjektu i skutkové okolnost naprosto odlišné od případu žalobkyně. Závěr žalovaného uvedený v bodu [68] napadeného rozhodnutí o tom, že došlo k přenesení důkazního břemene na žalobkyni, považovala žalobkyně za chybný a nemající oporu v provedeném dokazování.

Žalobkyně dále namítala nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí proto, že v prvoinstančním ani napadeném rozhodnutí nebyla rozptýlena pochybnost, z jakého důvodu vlastně nebyl žalobkyni přiznán nárok na odpočet DPH, přičemž správce daně i žalovaný alternují mezi variantou neposkytnutí zdanitelného plnění společností Balsen, s.r.o. žalobkyni a mezi variantou poskytnutí předmětného plnění, avšak jeho neprokázání do posledního detailu. Takový myšlenkový rozkol pak dle žalobkyně zakládá onu nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí.

Dále žalobkyně vymezila, kdy je možno nárok na odpočet DPH neuznat, přičemž zdůraznila, že pro účely přiznání nároku na odpočet DPH vůbec není relevantní hodnota přijatého zdanitelného plnění. Pokud by tedy důvodem pro neuznání nároku na odpočet DPH mělo být neprokázání rozsahu a hodnoty jednotlivých zakázek, není tato skutečnost relevantní, což vyplývá i z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 8. 2017, č.j. 4 Afs 58/2017-77, i z ustálené judikatury Soudního dvora Evropské Unie (zejm. rozsudky ve věcech Bonik EEOD a PPUH Stehcemp). Dále žalobkyně připojila rozsáhlou citaci uvedeného rozsudku, aby došla k závěru, že se jeho skutkové okolnosti v mnoha ohledech shodují s případem žalobkyně. Pro uznání nároku žalobkyně na odpočet DPH tak bylo relevantní, že se zdanitelné plnění fakticky uskutečnilo, což potvrdil ve zprávě o daňové kontrole správce daně a uvedl to i žalovaný v napadeném rozhodnutí, a subjekty v daňovém řetězci splnily své daňové povinnosti, tedy nedošlo ke spáchání daňového podvodu, přičemž tyto skutečnosti zakládající nárok žalobkyně i žalobkyně dostatečně prokázala.

Dle žalovaného však závěry uvedené Nejvyšším správním soudem v posledně uvedeném rozsudku na případ žalobkyně nedopadají, neboť správce daně zpochybnil především rozsah a hodnotu plnění jako takovou, nikoliv deklarovaného dodavatele společnosti Balsen, s.r.o. K tomu žalobkyně uvedla, že už samotné konstatování, že správce daně zpochybňoval především rozsah a hodnotu, je absurdní. Postup správce daně musí být jasný, srozumitelný a především přezkoumatelný. Důvod, pro který není daňovému subjektu uznán nárok na odpočet DPH, musí být formulován dostatečně určitě tak, aby jej bylo možno podrobit řádnému přezkumu. Zákon o DPH i tuzemská a unijní soudní judikatura stanoví jednoznačná pravidla pro neuznání nároku na odpočet DPH. Tato pravidla nebyla správcem daně respektovaná, a žalovaný tak fakticky jen aproboval nezákonný postup správce daně v rámci prvostupňového řízení. Nosnou myšlenkou posledně uvedeného rozsudku Nejvyššího správního soudu je, aby nevznikaly situace podobné jako té v nyní projednávané věci, kdy správce daně na základě dílčích pochybností neuzná nárok na odpočet z plnění jako celku, byť bylo prokázáno, že k plnění mezi danými subjekty došlo. Z provedeného dokazování v podobě výpovědí svědků dle žalobkyně vyplynulo, že obchodní spolupráce mezi těmito subjekty probíhala, když svědci popsali, v čem spočívala. Každý ze svědků popisoval sled událostí ze své vlastní perspektivy, což svědčí o autenticitě jejich tvrzení. Znalecký posudek potvrdil, že společnost Balsen, s.r.o. byla schopna předmětné činnosti provádět a disponovala pro ně odpovídajícím vybavením. Zákazník ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. pak potvrdil, že dodávky od žalobkyně přijal. Výklad a hodnocení skutkového stavu ze strany správce daně i žalovaného vykazuje řadu nelogických závěrů a účelových tvrzení a nerespektuje obchodní logiku a vzájemné souvislosti. Pokud by nemělo dojít k dodání plnění v požadovaném rozsahu, pak by společnost ZODIAC GALLEYS EUROPE, s.r.o. patřící do nadnárodního koncernu, jistě nehradila žalobkyni za dodávané služby jakékoliv finanční prostředky.

Žalobkyně byla přesvědčena, že unesla své primární důkazní břemeno, a proto byl správce daně povinen prokazovat skutečnosti ve smyslu § 92 odst. 5 písm. c) daňového řádu. Správce daně však věrohodnost průkaznost, správnost či úplnost žalobkyní předložených důkazů nevyvrátil, uvedl pouze ničím nepodložené argumenty a účelově vytvořené domněnky, kterými je protkána celá Zpráva o daňové kontrole. Žalobkyně dále uvedla, že již v odvolání odkázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2018, č.j. 5 Afs 60/2017-60, jehož závěry, ačkoliv se týkají problematiky daňových podvodů, dopadají i na případ žalobkyně. Správce daně tak nemohl unést své důkazní břemeno a přenést jej na žalobkyni, kdy své závěry vystavěl na toliko ničím nepodložených domněnkách.

Na základě závěrů vyjevených v žalobě navrhla žalobkyně, aby soud napadené rozhodnutí zrušil a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.

Přípisem ze dne 4. 4. 2019 pak žalobkyně doplnila k důkazům navrženým v žalobě důkazní prostředek v podobě znaleckého posudku, který měl prokázat, že společnost Balsen, s.r.o. byla schopna provádět obrábění výrobků z kovů a z materiálu ZYTEL, a to jak z technického hlediska, kdy na tyto úkony měla vhodné strojní vybavení, tak z hlediska časového, kdy více než polovina dílů z posuzovaných zakázek jsou jednoduché dílce nenáročné na výrobu.

Žalovaný ve vyjádření k žalobě nejprve stručně shrnul skutkový stav a dosavadní průběh daňového řízení. Dále uvedl, že právní posouzení i skutkový stav jsou podrobně rozvedeny v odůvodnění napadeného rozhodnutí i v celém daňovém spisu.

Stran námitky o seznámení žalobkyně s hodnocením znaleckého posudku a jejího nevyrozumění o opatření zprávy o daňové kontrole společnosti Balsen, s.r.o. žalovaný uvedl, že z § 115 odst. 2 daňového řádu a komentáře k němu (Baxa, J. a kol. Daňový rád: komentář. Wolters Kluwer: Praha, 2011) vyplývá, že povinnost seznámit daňový subjekt má správce daně pouze v případě, kdy na základě hodnocení předložených důkazních prostředků zjistil nové skutečnosti, což v posuzovaném případě nenastalo. Žalovaný se stran předmětného znaleckého posudku vyjádřil pouze k otázce důležitosti (upotřebitelnosti) tohoto posudku ve vztahu ke správnému stanovení daňové povinnosti, když konstatoval, že se jedná o důkazní prostředek neupotřebitelný, v souvislosti s čímž odkázal na bod [63] napadeného rozhodnutí. Tento znalecký posudek tedy nebyl způsobilý prokázat faktické přijetí zdanitelných plnění v deklarovaném rozsahu a hodnotě, tudíž ho nebylo možné osvědčit jako způsobilý důkazní prostředek. Procesní práva žalobkyně tak dle žalovaného nebyla porušena a jeho postup neměl za následek nezákonnost napadeného rozhodnutí. Žalovaný dále zdůraznil, že § 115 daňového řádu slouží především k tomu, aby nebylo v rámci odvolacího řízení vydáno rozhodnutí, které bude pro daňový subjekt překvapivé a neočekávané, což nepochybně ve zde posuzovaném případě nenastalo. Žalovaný dále odkázal na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 10 2018, č.j. 1 Afs 438/2017-32, z něhož vyplývá, že není sporu o tom, že povinnost postupovat dle § 115 odst. 2 daňového řádu má odvolací orgán právě tehdy, když dospěje k novým závěrům či závěrům odlišným od správce daně. Taková situace zde nenastala. Dále žalovaný uvedl, že smyslem § 115 odst. 2 daňového řádu není umožnit daňovému subjektu donekonečna protahovat daňové řízení tím, že bude neustále předkládat nové důkazní prostředky, a odvolací daňový orgán bude povinen daňový subjekt opakovaně seznamovat s jejich hodnocením. Ohledně neumožnění žalobkyni nahlédnout do zprávy o daňové kontrole týkající se společnosti Balsen, s.r.o. pak žalovaný odkázal na § 52 daňového řádu zavazující ho povinností mlčenlivosti.

Stran neprovedení žalobkyní navrhovaných důkazů, zejména výslechu svědka Ing. T. V., žalovaný setrval na závěrech vyjevených v bodu [94] napadeného rozhodnutí a dále uvedl, že z odůvodnění rozhodnutí nevypustil důvody, pro které žalobkyně výslech dotyčného svědka navrhovala. I kdyby je však doslovně neuvedl v napadeném rozhodnutí, nelze uzavřít, že tyto důvody nikterak nehodnotil. Žalovaný neměl povinnost citovat každé jednotlivé slovo uvedené žalobkyní. Důležité je, zda se jejím návrhem zabýval a zda návrh posoudil. A to je z napadeného rozhodnutí zcela zřejmé, jelikož žalovaný v napadeném rozhodnutí uvedl, že výpověď by měla poskytnout relevantní informace i o tom, zda žalobkyně využívala subdodavatele. Nelze tak říct, že by žalovaný nehodnotil relevanci této výpovědi ke vztahu ke společnosti Balsen, s.r.o., jak tvrdí žalobkyně. V posuzovaném případě dle žalovaného existovaly rozpory mezi svědeckými výpověďmi tak zásadní, že další výpověď nebyla schopna tyto rozpory odstranit, tím spíše v případě, že skutečnosti týkající se společnosti, ve které byl navrhovaný svědek jednatelem, jsou předmětem jiné probíhající daňové kontroly a tato společnost se ani neúčastnila transakcí, které jsou v řešeném případě sporné. Co do neprovedení žalobkyní navrhované svědecké výpovědi pak žalovaný odkázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 8. 2017, č.j. 5 Afs 184/2016-20, a ze dne 20. 9. 2017, č.j. 6 Afs 237/2017-23.

Žalovaný dále připomněl, že konstatování o tom, zda je určitá společnost kontaktní či nekontaktní není spornou skutečností, kterou by bylo třeba víc prokazovat. Pokud společnost nepodává daňová přiznání a se správcem daně nekomunikuje, jedná se o společnost, která je soudní i správní praxí označovaná jako nekontaktní, což není subjektivní hodnocení správce daně, nýbrž konstatování faktického stavu. Dále žalovaný odkázal na bod [83] napadeného rozhodnutí a zdůraznil, že nepřejímal výrok správce daně jako jakousi ultimu, když se jednalo pouze o další skutečnost, která vzbuzovala pochybnosti o průběhu sporné obchodní transakce. Z napadeného rozhodnutí je zcela zřejmé, jakými úvahami se žalovaný řídil při hodnocení skutkových i právních otázek a jakým způsobem se vypořádal se stěžejními námitkami žalobkyně. Stejně tak je z napadeného rozhodnutí zřejmé, na základě jakých skutečností nebyl žalobkyni přiznán nárok na odpočet DPH, když tento závěr správce daně i žalovaného je podrobně odůvodněn. Nelze totiž hovořit o tom, že by byly žalobkyní předloženy formálně zcela správné daňové doklady a neprokázala ani to, že se předmětné plnění fakticky uskutečnilo tak, jak je uvedeno na předložených daňových dokladech.

Nelze považovat za nesprávný postup, když u žalovaného vyvstaly pochybnosti o tvrzeních žalobkyně na základě novinového článku. Správce daně je totiž povinen postupovat v souladu se zákonem, kdy z § 92 odst. 2 daňového řádu vyplývá, že správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů. Navíc, předmětnému článku přikládá určitou váhu i žalobkyně, když uvádí, že obsah tohoto článku koreluje s jejími postupnými podnikatelskými úspěchy a obchodním růstem. Stejně tak nelze považovat za absurdní, pokud žalovaný v bodech [29] a násl. napadeného rozhodnutí komparoval svědeckou výpověď s tímto článkem, jelikož se jednalo o skutečnosti zcela zásadní pro posuzovaný případ.

Ohledně námitky, že to, že společnost Balsen, s.r.o. nebyla schváleným dodavatelem, neprokazuje, že by nějaké plnění nemohlo probíhat, žalovaný oponoval, že to ani netvrdil. Tato skutečnost byla pouze dalším zdrojem pochybností správce daně, když navíc ani žalobkyně na přímý dotaz správce daně nikterak nevysvětlila, proč probíhala spolupráce právě se subjektem, který nebyl schválen konečným odběratelem, přičemž žalovaný odkázal na bod [30] napadeného rozhodnutí. K námitce, že požadavek žalovaného na „dokonalost“ daňových dokladů jde nad rámec obvyklých zvyklostí a obchodních standardů, žalovaný odkázal na bod [31] napadeného rozhodnutí, kde již uvedl, že v důsledku toho, že na žalobkyní předložených dokladech nebyl uveden skutečný předmět a rozsah plnění, nelze hovořit o formálně správných dokladech ve smyslu § 28 odst. 2 písm. f) zákona o DPH, tudíž nelze hovořit o požadavku žalovaného, ale o požadavku, který vyplývá přímo ze zákona. Irelevantní je tvrzení žalobkyně, že nebylo možné uvést kompletní výčet jednotlivých úkonů z důvodu jejich velmi vysokého počtu, jelikož nárok na odpočet lze přiznat pouze v případě splnění hmotněprávních i formálněprávních podmínek, přičemž právě formálněprávní podmínky žalobkyně nesplnila v důsledku toho, že na daňových dokladech nebyl uveden skutečný předmět a rozsah poskytovaného plnění.

Stran námitky, že závěry uvedené v napadeném rozhodnutí jsou vnitřně rozporné, jelikož z napadeného rozhodnutí není jasné, zda je žalobkyni vytýkáno neprokázání vůbec žádného plnění mezi ní a společností Balsen, s.r.o., nebo neprokázání dílčích „fází“ obchodní spolupráce, žalovaný odkázal na body [73] a násl. napadeného rozhodnutí, kde se touto námitkou již podrobně zabýval. S odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 8. 2017, č.j. 4 Afs 58/2017-78, pak žalovaný konstatoval, že z průběhu celého nalézacího řízení je evidentní, že žalobkyně nepředložila věrohodné důkazy prokazující, že vůbec došlo k uskutečnění zdanitelného plnění tvrzeného daňovými doklady, a pokud žalobkyně neprokázala faktické přijetí zdanitelného plnění, nesplnila hmotněprávní podmínku pro přiznání nároku na odpočet daně a nárok na odpočet jí tedy nemohl být přiznán.

K dalším dílčím námitkám žalobkyně pak žalovaný konstatoval, že se s nimi v napadeném rozhodnutí již vypořádal, a to zejména v bodech [38], [39] a [40] napadeného rozhodnutí. Žalovaný mj. považoval za nepřiléhavý odkaz žalobkyně na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 10. 2015, č.j. 10 Afs 104/2014-61, jelikož ze svědeckých výpovědí je zcela evidentní, že správce daně ani žalovaný nepovažovali tyto svědecké výpovědi za nevěrohodné pouze v důsledku toho, že by si svědci nevybavovali konkrétní detaily, ale hodnotili je i v kontextu dalších okolností případu. Přiléhavý není ani rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 2. 2013, č.j. 7 Afs 2/2013-26, jelikož zde se Nejvyšší správní soud zabýval případem, ve kterém z provedených svědeckých výpovědí určitá skutečnost převážně vyplývala, nicméně tato situace ve věci žalobkyně nenastala. Žalobkyně byla povinna prokázat, že k faktickému plnění došlo tak, jak je uvedeno na daňových dokladech, což však neučinila, přičemž tento závěr vyplývá i z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2016, č.j. 6 Afs 147/2016-28. Žalovaný dále odkázal i na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 9. 2017, č.j. 6 Afs 34/2017-71.

Stran námitky, že otázka dobré víry je řešena v rámci prokazování zapojení daňových subjektů do podvodu na DPH, žalovaný odkázal na bod [67] napadeného rozhodnutí, kde se touto otázkou již zabýval a doplnil, že se k otázce dobré víry vyjadřoval zejména s ohledem na tvrzení žalobkyně, která měla za to, že tvrzené skutečnosti prokázala, tedy že byla v dobré víře, že jí předložené důkazní prostředky tvrzené skutečnosti prokazují.

Dle žalovaného není rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 8. 2017, č.j. 4 Afs 58/2017-78, na posuzovaný případ přiléhavý, jak ostatně uvedl již v bodech [75] a násl. napadeného rozhodnutí. Žalovaný i správce daně postupovali v souladu s ustálenou judikaturou Nejvyššího správního soudu (rozsudky ze dne 12. 2. 2015, č.j. 9 Afs 152/2013-49, ze dne 25. 9. 2014, č.j. 9 Afs 57/2013-37, a ze dne 21. 5. 2015, č.j. 9 Afs 181/2014-34), podle níž zjištění nesrovnalostí u dodavatele daňového subjektu plně opravňuje správce daně k požadavku, aby daňový subjekt prokázal faktickou stránku zdanitelného plnění jinými důkazními prostředky než samotným daňovým dokladem. Správce daně přitom může po daňovém subjektu požadovat prokázání nejen uskutečnění deklarovaného zdanitelného plnění jako takového, avšak i to, že toto zdanitelného plnění, o jehož faktickém uskutečnění není případně pochyb, daňovému subjektu opravdu poskytla osoba deklarovaná na předloženém daňovém dokladu jako dodavatel. Teprve poté, co daňový subjekt tyto skutečnosti prokáže, je pro neuznání uplatněného nároku na odpočet třeba, aby správce daně případně doložil, že šetřené zdanitelné plnění bylo začleněno do řetězce plnění zasaženého podvodem na DPH a že o této skutečnosti daňový subjekt minimálně vědět mohl a měl (srov. např. body [21], [22], [33] a [36] až [38] rozsudku ze dne 21. 5. 2015, č.j. 9 Afs 181/2014-34, nebo body [29], [30], [48] a [51] až [56] rozsudku ze dne 25. 9. 2014, č.j. 9 Afs 57/2013-37). V případě prokazování oprávněnosti nároku na odpočet daně existuje dlouhodobá ustálená praxe založená judikaturou Nejvyššího správního soudu, která deklaruje, že v prvé řadě je daňový subjekt povinen prokázat existenci zdanitelného plnění jako takového, a že toto zdanitelné plnění pro daňový subjekt opravdu uskutečnila osoba uvedená na předloženém daňovém dokladu jako dodavatel. Teprve poté, pokud jsou tyto skutečnosti daňovým subjektem prokázány, je povinností správce daně pro neuznání uplatněného odpočtu daně doložit, že zkoumané plnění bylo zasaženo podvodem na DPH a že o této skutečnosti daňový subjekt alespoň vědět mohl a měl. Závěry přijaté v rozsudku č.j. 4 Afs 58/2017-78 z této praxe vybočují, neexistuje však rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu, které by se k tomuto rozpornému rozsudku vyjádřilo a které by ustálenou praxi změnilo ve prospěch rozsudku č.j. 4 Afs 58/2017-83. Při neexistenci tohoto rozhodnutí tak správce daně i žalovaný zcela správně postupovali v souladu s dosavadní konstantní judikaturou Nejvyššího správního soudu, zejména výše citovanými rozsudky, a požadovali po žalobkyni prokázat nejen to, že došlo k faktickému uskutečnění zdanitelného plnění, ale i to, že bylo uskutečněno deklarovaným dodavatelem. Žalobkyní zmiňovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2015, č.j. 5 Afs 60/2017-60, není na věc žalobkyně přiléhavý, neboť v ní žalovaný k uvedenému závěru nedospěl na základě domněnek, ale na základě logického zhodnocení zjištěných skutečností, což vyplývá z napadeného rozhodnutí.

Napadené rozhodnutí není nezákonné, jelikož žalobkyní tvrzená procesní vada nebyla způsobilá ji poškodit. Ze znaleckého posudku nevzešly žádné nové skutečnosti, které by měly vliv na posuzovaný případ, zároveň nelze hovořit ani o tom, že by žalovaný pochybil tím, že by žalobkyni neumožnil provést navrhované důkazní prostředky, jelikož se jednalo o svědeckou výpověď, která nebyla způsobilá jakkoliv zvrátit závěr správce daně, a to zejména z důvodu, že nemá relevantní souvislost s předmětem řízení.