9 Af 47/2018

Žalobkyně se žalobou podanou dne 6. 12. 2018 vedenou u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 9Af 47/2018 domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 10. 2018, a to:

Žalobkyně se další žalobou podanou dne 21. 1. 2019 vedenou u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 6 Af 3/2019 domáhala zrušení rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 19. 12. 2018 - 56075/18/5300-22444-711887, jímž žalovaný změnil své vlastní rozhodnutí ze dne 29. 10. 2018, č. j. 47895/18/5300-22444-711887, kterým bylo změněno rozhodnutí správce daně – dodatečný platební výměr na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec roku 2011 č. j. 220913/15/2004-52522- 105535 ze dne 14. 1. 2015.

Usnesením ze dne 1. 4. 2021, č. j. 6Af 3/2019-75 soud rozhodl o spojení těchto žalob ke společnému projednání rozhodnutí (§ 39 odst. 1 s. ř. s.). Řízení o obou žalobách tak bylo následně vedeno pod sp. zn. 9Af 47/2018.

Žalovaný v odůvodnění napadených rozhodnutí vyšel nejprve ze všech skutkových zjištění, která byla rozhodující pro jeho rozhodnutí. Uvedl, že žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání k DPH (dále jen „dodatečná daňová přiznání“), ve kterých snížila hodnotu osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně a poslední známou daňovou povinnost v souhrnu o částku 240 793 537 Kč. Proto byly údaje jejích daňových tvrzení správcem daně ověřovány. Žalovaný v každém z napadených rozhodnutí uvedl, že správce daně dne 18. 9. 2014 vyzval žalobkyni k odstranění pochybností k důvodům snížení hodnoty osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně. Žalobkyně v reakci na výzvy uvedla, že na televizní poplatky nelze nahlížet jako na úplatu za televizní vysílání.

Po ukončení postupů k odstranění pochybností správce daně seznámil žalobkyni s jejich výsledky. Došel k závěru, že televizní poplatky lze oprávněně považovat za úplatu, kdy jako protiplnění žalobkyně poskytuje veřejnou službu v oblasti televizního vysílání, která tak není poskytována bezúplatně. Částka televizních poplatků proto jako plnění osvobozené od daně podle § 51 odst. 1 písm. b) a § 53 zákona o č. 235//2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen zákon o DPH) vstupuje oprávněně do výpočtu koeficientu pro účely výpočtu daně z přidané hodnoty. Dle prvostupňového správce daně žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání v rozporu se zákonem o DPH, protože ke změně výše koeficientu ani jiných rozhodných skutečností nedošlo. Následně prvostupňový správce daně vydal dodatečné platební výměry na DPH za jednotlivá zdaňovací období, kterými vyměřil změnu poslední známé daňové povinnosti ve výši 0 Kč. Proti těmto výměrům podala žalobkyně odvolání, která byla jedním původním rozhodnutím žalovaného ze dne 7. 10. 2015 zamítnuta, avšak rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 10. 2015 bylo zrušeno rozsudkem Městského soudu v Praze sp. zn. 3Af 57/2015 a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení, v němž žalovaný vydal napadená rozhodnutí.

V důsledku judikatury soudů žalovaný v napadených rozhodnutích zmínil nový právní stav, který vzešel ze zmíněného rozsudku Městského soudu v Praze v důsledku rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 8. 2016, č. j. 5Afs 124/2014-178 v návaznosti na rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 22. 6. 2016 ve věci Českého rozhlasu, podle kterého poplatky za televizní vysílání nejsou předmětem DPH. Přesto žalobkyni nemůže vzniknout nárok na odpočet daně v plné výši, ale pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití plnění v rámci ekonomické činnosti. S tímto odlišným právním názorem žalovaný v odvolacím řízení žalobkyni seznámil v Seznámení ze dne 2. 10. 2018 (dále jen „Seznámení), k němuž žalobkyně podala vyjádření, s nimiž se žalovaný vedle odvolacích námitek proti dodatečným platebním výměrům také vypořádával v napadených rozhodnutích.

Žalovaný nejprve v napadeném rozhodnutí vypořádával námitky žalobkyně uplatněné v odvolání v době před Seznámením žalovaného, kdy žalobkyně namítala nepřezkoumatelnost, porušení zásady dvojinstančnosti řízení a oponovala názoru správce daně, že televizní poplatky jsou úplatou za veřejnou službu v oblasti televizního vysílání. Tvrdila, že veřejná služba televizního vysílání je ekonomickou činností a žalobkyně je oprávněna uplatnit plný nárok na odpočet daně. Žalovaný k tomu v aplikaci právního základu na skutkový stav vztáhl závěry nastolené v rozsudku Evropského soudního dvora a v rozsudku Nejvyššího správního soudu na žalobkyni a uvážil, že snížení vykazované hodnoty osvobozených plnění bez nároku na odpočet daně o hodnotu televizních poplatků bylo v dodatečných daňových přiznáních žalobkyně správné a že povaha televizních poplatků již není nadále sporná. Uvedl, že poskytování služby veřejnoprávního televizního vysílání v rozsahu financovaném televizními poplatky nelze považovat za ekonomickou činnost dle § 5 odst. 2 zákona o DPH a nesouhlasil se žalobkyní v tom, že žalobkyně provozuje jedinou nedělitelnou ekonomickou činnost, byť je podnikatelská činnost spojena s její hlavní činností – poskytování veřejné služby v oblasti televizního vysílání. Uvedl, že žalobkyně má povinnost odlišovat své účetnictví podle povahy vykonávané činnosti a v souladu s tím je omezen nárok na odpočet daně. S odkazem na stanovisko Generálního advokáta k rozsudku SDEU ve věci Českého rozhlasu uvedl, že není možné, aby žalobkyně nárokovala odpočet daně v plné výši, nýbrž jen v poměrné výši dle § 75 zákona o DPH, kdy příslušná výše odpočtu se určí v souladu s ust. § 75 odst. 3 zákona o DPH pomocí poměrného koeficientu, který se vypočte jako podíl ekonomické činnosti žalobkyně na její celkové činnosti. Bylo proto třeba stanovit výši přijatých zdanitelných plnění, která byla použita jak pro ekonomickou činnost, tak pro činnost, která není předmětem daně (smíšená plnění). Žalovaný uvedl, že nejpřesnějším možným způsobem stanovení poměru použití smíšených plnění v rámci ekonomické činnosti žalobkyně, který co nejvěrněji reflektuje skutečný stav, je Výroční zpráva o hospodaření žalobkyně za rok 2011, v níž jsou procentuálně rozčleněny zdroje financování tak, že 81,4 % z celkových výnosů představují televizní poplatky, 11,7 % tvoří tržby za vlastní výkony a zboží, 4,4% tvoří změna stavu a aktivace a 2,5% ostatní výnosy. Žalovaný proto stanovil poměr použití smíšených plnění v rámci ekonomické činnosti na základě poměru výnosů z podnikatelské činnosti za rok 2011 z celkových výnosů žalobkyně za daný rok. Na základě tohoto výpočtu dovodil, že žalobkyně má nárok na 11,7%, resp. zaokrouhleno na 12% z celkového nároku na odpočet daně z přijatých smíšených plnění. Žalovaný také zvažoval určování poměrného koeficientu dle vysílacího času, avšak shledal, že tento způsob není zcela spolehlivý.

Žalovaný se dále vypořádával s argumentací žalobkyně v jejím vyjádření ze dne 17. 10. 2018, k němuž došlo v odvolacím řízení po Seznámení žalovaného s jeho odlišným právním názorem v důsledku výše zmíněné soudní judikatury. Žalobkyně ve svém vyjádření namítala nesprávnou interpretaci rozsudku Městského soudu v Praze s tím, že SDEU se nevyjadřoval k rozsahu nároku, odůvodňovala, jak je součástí televizního vysílání ekonomická činnost, že tato činnost je neoddělitelně spjata s televizním vysíláním a že žalobkyně k vysílání využívá i příjmy pocházející z podnikatelské činnosti a je tak osobou povinnou k dani podle § 5 zákona o DPH. K rozsahu nároku žalobkyně, byť nesouhlasila s odpočtem daně pouze v částečné výši, předestřela způsob, podle kterého by k příslušnému výpočtu mohlo dojít. Tento způsob nalezla v zákoně o DPH ve znění účinném od 1. 7. 2017, provedeném novelou č. 170/2017 Sb. s tím, že tato novela vyplňuje právní mezeru a bylo nutné k ní přihlédnout.

K uvedeným námitkám žalovaný nepřistoupil na žalobkyní navrhovaný postup při stanovení poměrového koeficientu, neboť vychází z právní úpravy, která nebyla účinná pro šetřená zdaňovací období. Z důvodu neslučitelnosti této novely zákona s unijní právní úpravou je chystána další novela zákona o DPH, která změny přivozené novelou ruší. Žalovaný s odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu k rozsahu nároku zopakoval, že pro účely DPH je třeba vyčíslit celkovou činnost žalobkyně, aby bylo možné stanovit podíl ekonomické činnosti na její celkové činnosti vzhledem k tomu, že žalobkyně používala přijatá plnění jak v rámci své ekonomické činnosti, tak v rámci činnosti, která není předmětem DPH. Odmítl argumentaci žalobkyně, dle níž nelze žalobkyni krátit nárok na odpočet vzhledem k tomu, že zákon o DPH v předmětném období nestanovil mechanismus pro krácení nároku na odpočet daně. Shrnul, že nárok na odpočet vzniká dle § 72 odst. 1 zákona o DPH jen u přijatých zdanitelných plnění použitých v rámci ekonomické činnosti. Za těchto okolností dle judikatury SDEU a Nejvyššího správního soudu nelze uplatňovat nárok na plný odpočet daně. Metoda určení nároku na odpočet daně založená na výnosech se jevila jako nejvhodnější.

Žalovaný se proto neztotožnil s věcnými a ani procesními námitkami žalobce, dodatečné platební výměry správce daně shledal přezkoumatelnými, vycházejícími ze zřejmých skutečností, k nimž se žalobkyně měla možnost vyjádřit. Z uvedených důvodů a s přihlédnutím k vyřešené otázce, že televizní poplatky nejsou úplatou za veřejnou službu televizního vysílání a poskytování této služby není ekonomickou činností, žalovaný rozhodl, jak je uvedeno ve výrocích napadených rozhodnutí.

V napadeném rozhodnutí ze dne 29. 10. 2018, č. j. 47895/18/5300-22444-711887, týkajícím se zdaňovacího období prosince roku 2011, žalovaný ve výroku rozhodnutí, kromě výpočtu daně dále podle § 251 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu stanovil žalobkyni povinnost zaplatit penále v celkové výši 3 817 932 Kč.

Žalovaný dále o dani z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2011 rozhodoval znovu, a to rozhodnutím ze dne 19. 12. 2018, č. j. 56075/18/5300-22444-711887 poté, kdy napadené rozhodnutí ze dne 29. 10. 2018, č. j. 47895/18/5300-22444-711887( viz bod I. ad 6) tohoto rozsudku) učinil předmětem přezkumu z důvodu opravy, resp. podnětu žalobkyně k přezkumu tohoto rozhodnutí, a to z důvodu opomenutí již dříve uvedené úpravy odpočtu daně žalobkyní u hmotného a nehmotného majetku pořízeného v r. 2007. Novým rozhodnutím ze dne 19. 12. 2018 žalovaný pak ve výroku změnil výpočet daňové povinnosti žalobkyně z důvodu nově stanovené hodnoty vypořádacího koeficientu dle § 76 odst. 7 zákona o DPH. V souvislosti se změnou výpočtu daně žalovaný rovněž změnil výrok o předpisu penále tak, že jeho výši stanovil ve výši 1 620 752 Kč.

V napadeném rozhodnutí ze dne 19. 12. 2018 se však žalovaný k podstatě sporu o rozsah nároku na odpočet daně při povaze služby televizního vysílání neodchýlil od svých věcných závěrů učiněných v původním rozhodnutí ze dne 29. 10. 2018 a v dalších napadených rozhodnutích ke zdaňovacím obdobím červenec – listopad 2011.

Žalobkyně v podaných žalobách proti všem napadeným rozhodnutím považovala i nadále za sporné otázky, týkající se povahy činnosti žalobkyně spočívající v provozování televizního vysílání, způsob stanovení nároku žalobkyně na odpočet daně a uplatnění penále a úroků z prodlení.

Žalobkyně své námitky konkretizovala následovně:

K povaze televizního vysílání žalobkyně namítla, že žalovaný pochybil při hodnocení povahy její činnosti. Dle žalobkyně je její činnost spočívající ve veřejném televizním vysílání ekonomickou činností ve smyslu § 5 odst. 2 ZDPH se všemi těmito znaky. Žalovaný uměle rozděluje jí provozované televizní vysílání na dvě různé činnosti, konkrétně na činnost spočívající v televizním vysílání financovaném televizními poplatky a na vedlejší podnikatelskou činnost, financovanou z jiných zdrojů. Žalobkyně však žádnou činnost financovanou výlučně televizními poplatky nevykonává, vykonává jen činnost spočívající v televizním vysílání, jehož nedílnou součástí jsou pořady různého typu, ale i reklamy a obchodní sdělení, financované vedle televizních poplatků též z úplat, které žalobkyně v souvislosti s touto činností inkasuje. S odkazem na úpravu činností žalobkyně dle zákona č. 231/2001 Sb., o provozování rozhlasového a televizního vysílání uvedla, že jde o jedinou činnost spočívající v šíření televizního programu. Skutečnost, že zajištění onoho jediného nedělitelného televizního vysílání financuje z různých zdrojů, z této její jediné činnosti nečiní činnosti dvě. Žalobkyně uvedla, že vykonává svou činnost na stejných principech jako všichni ostatní provozovatelé televizního vysílání. Stejně jako oni, ani on sice neinkasuje úplatu za své televizní vysílání přímo od diváků, ale i on inkasuje úplaty za nejrůznější obchodní sdělení, která jsou buď řazena mezi jiné jím vysílané pořady, nebo jsou přímo inkorporována do těchto pořadů (zejména tzv. product placement, obchodní sdělení řazená do vysílání sportovních přenosů apod.). I u žalobkyně tedy bezezbytku platí, že náklady vynakládané na jí vyráběné a vysílané pořady mají bezprostřední souvislost se zdanitelnými plněními na výstupu v podobě úhrad za různá obchodní sdělení, když bez výroby a vysílání těchto pořadů by příslušných úhrad nedosáhla. Ačkoliv v případě ostatních provozovatelů televizního vysílání i sám žalovaný nahlíží na jimi za stejných podmínek provozované televizní vysílání jako na ekonomickou činnost, v případě žalobkyně pojal ve snaze ospravedlnit posouzení jeho daňové povinnosti podle § 75 ZDPH přístup diametrálně odlišný, avšak neodůvodněný a diskriminační. Odůvodnit ho nemůže skutečnost, že žalobkyně vedle úplat za plnění poskytovaná v rámci jejího televizního vysílání financuje své vysílání též z televizních poplatků, když existence více zdrojů financování nemůže dělit jedinou činnost a když jsou televizní poplatky pouze kompenzací za to, že je žalobkyně ve veřejném zájmu omezena co do množství obchodních sdělení, která smí vysílat, což logicky vede v porovnání s ostatními provozovateli k nižším výnosům, které nepostačují na pokrytí nákladů, jenž na zajištění své činnosti vynakládá. Žalobkyně zdůraznila, že poskytnutí této kompenzace nemůže mít a nemá vliv na vlastní povahu činnosti žalobkyně.

Dle žalobkyně skutečnost, že činnost žalobkyně spočívající v televizním vysílání je ekonomickou činností, ostatně výslovně stanoví zákon o rozhlasovém a televizním vysílání, pozitivně v ust. § 2 odst. 1 písm. a) zákona, který televizní vysílání definuje jako poskytování pořadů a dalších částí vysílání uspořádaných v rámci programu, včetně služeb přímo souvisejících s programem), a též negativně, když v § 2 odst. 5 uvádí, že za televizní vysílání nelze (mimo jiné) považovat vysílání, které nemá povahu činnosti především hospodářské nebo které nesoutěží s televizním vysíláním. S ohledem na to, že se podle § 3 odst. 1 zákona o vysílání uvedený zákon vztahuje konkrétně právě i na provozovatele vysílání, který toto vysíláni provozuje na základě zvláštních právních předpisů, tj. ve smyslu připojeného odkazu na zákon č. 483/1991 Sb., o České televizi (dále jen „zákon o ČT“), tj. právě na žalobkyni, je tedy žalobkyně takto zákonem o vysílání výslovně označena za osobu, která provozuje televizní vysílání, které má povahu činnosti především hospodářské, tj. ekonomické, a které přímo soutěží s televizním vysíláním ostatních provozovatelů televizního vysílání. Závěr, že televizní vysílání je jedinou její činností, žalobkyně vyvozuje také z klasifikace ekonomických činností stanovené Evropskou unií (NACE), která byla zavedena i v České republice (viz předpis č. 244/2007 Sb., o zavedení Klasifikace ekonomických činností (CZ-NACE). V rámci klasifikace NACE byl žalobkyni přiřazen kód 60.20 - tvorba televizních programů a televizní vysílání, nikoli více kódů pro více činností. Je-li na určitou činnost obecně právními normami nahlíženo jako na jedinou činnost, navíc jako na činnost ekonomickou, jako je tomu v případě televizního vysílání, nelze akceptovat rozporný výklad jediného právního předpisu, navíc daňového, na jehož základě jsou ukládány platební povinnosti ve prospěch státu.

Podle žalobkyně nic jiného neplyne ani z rozsudku SDEU, když tento soud pouze konstatoval, že veřejnoprávní vysílání financované prostřednictvím povinného poplatku placeného na základě zákona není poskytováním služeb „za protiplnění“ ve smyslu čl. 2 bod 1 směrnice Rady 77/388/EHS, tj. že rozhlasové a tedy ani televizní poplatky nejsou úplatou za služby ve smyslu zákona o DPH. K tomu směřovala i předložená předběžná otázka Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 18. 12. 2014, č. j. 5 Afs 124/2014-79, kterým Nejvyšší správní soud předložil předběžnou otázku a bez zohlednění skutkových okolností zdůrazňoval, že se jedná o poskytování služeb bez protiplnění a SDEU se dotazoval výlučně na činnost spočívající ve vysílání, které je financováno televizními poplatky. Takovou jedinou činnost však žalobkyně nevykonává, když vykonává činnost spočívající v televizním vysílání, která je financována vedle televizních poplatků též z úplat přijímaných žalobcem za jeho vysílání. Byly-li ostatní zdroje financování a úplaty za vysílání v otázce předložené SDEU pominuty, nemohly být logicky zohledněny ani v odpovědi na takovou otázku. Žalobkyně uzavřela, že činnost žalobkyně spočívající v televizním vysílání je zjevně soustavnou činností vykonávanou podle zvláštního právního předpisu (konkrétně podle zákona o České televizi a zákona o vysílání), a tedy nepochybně i ekonomickou činností ve smyslu § 5 odst. 2 zákona o DPH a § 2 a 3 zákona o vysílání. Na tento závěr nemá žádný vliv skutečnost, že žalobkyně pokrývá náklady na tuto činnost úplatami, které v souvislosti s ní přijímá, pouze z části a že vedle těchto úplat kryje své náklady i z dalších zdrojů (např. televizních poplatků).

K postupu žalovaného při zkrácení nároku na odpočet daně a při stanovení daňové povinnosti žalobkyně tvrdila, žee žalovaný vykonstruoval poměr rozsahu nároku bez opory v zákoně. Přestože z rozsudku SDEU plyne, že televizní poplatky nejsou hodnotou, která by mohla ovlivňovat výši nároku na odpočet DPH, stanovil žalovaný uvedený poměr právě i na jejich základě. Žalobkyně uvedla, že již ve správním řízení namítala, že žalovaný není oprávněn sám stanovit metodu a kritéria pro krácení nároku na odpočet DPH, když tuto metodu a tato kritéria lze stanovit výlučně zákonem, a že metoda, na jejímž základě žalovaný daňovou povinnost stanovil, je nevhodná a irelevantní. Namítala protiústavnost a nezákonnost stanovení metody a kritérií pro určení daňově povinnosti bez opory v zákoně s odkazem na čl.. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod, podle kterého platí, že daně a poplatky lze ukládat jen na základě zákona, a na rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 10. 2008. č. j. 7 Afs 54/2006-155. v němž rozšířený senát Nejvyššího správního soudu zdůraznil, že je třeba důsledně trvat na tom, aby podmínky zakládající daňovou povinnost byly stanoveny v zákoně dostatečně jednoznačným způsobem. Žalobkyně na podporu svého tvrzení uvedla i judikaturu SDEU ve věci C-437/06, Securenta, jehož závěrů se žalovaný v napadených rozhodnutích dovolává, kdy tento soud judikoval, že stanovení metod a kritérií rozdělení částek DPH odvedené na vstupu mezi hospodářské a nehospodářské činnosti ve smyslu Šesté směrnice spadá do posuzovací pravomoci členských států, které při výkonu této pravomoci musí stanovit způsob výpočtu, který objektivně odráží podíl vstupních výdajů, který skutečně připadá na každou z těchto dvou činností. Aby mohl daňový subjekt, potažmo žalovaný, nezbytný výpočet provést, musí Česká republika stanovit metody a kritéria, která jsou k tomuto účelu vhodná, a to formou zákona. Česká republika v zákoně o DPH žádný mechanismus (resp. metody a kritéria, o nichž hovoří SDEU) pro určení výše nároku na odpočet daně v situaci, v níž se nachází žalobkyně, ale i Český rozhlas, nestanovila.

Žalobkyně namítala nezákonnost a nesprávnost metody aplikované žalovaným pro stanovení nároku žalobce na odpočet daně v poměrné výši. Zmínila požadavek Nejvyššího správního soudu v jeho rozsudku sp. zn. Afs 124/2014, na který odkazuje žalovaný v napadených rozhodnutích, kdy Nejvyšší správní soud uvedl, že uplatňuje-li žalobce nárok na odpočet DPH, je tedy v prvé řadě na něm, aby stanovil, v jakém poměru bylo konkrétní přijaté plnění použito ve vztahu k jeho ekonomické a neekonomické činnosti.

Ačkoliv žalobkyně byla (a nadále je) toho názoru, že prakticky veškerá plnění přijatá v rozhodné době použila pro účely své ekonomické činnosti spočívající v provozování televizního vysílání, navrhla pro případ, že by měl být jeho nárok skutečně krácen, postup podle zákona o DPH v aktuálně platném a účinném znění, tj. ve znění novely č. 170/2017 Sb., a navrhla, aby byl příslušný poměr stanoven jako podíl hodnoty přijatých plnění určených k tvorbě, pořízení a zpřístupnění programového obsahu vysílaného na programu, v jehož rámci lze podle zvláštního právního předpisu uskutečňovat zdanitelná plnění, nebo na internetu a hodnoty celkových přijatých plnění určených k tvorbě pořízení a zpřístupnění programového obsahu vysílaného na všech programech nebo na internetu. Uvedená metoda určení daňové povinnosti žalobkyně je dle přetrvávajícího názoru žalobkyně (a zjevně i zákonodárce) pro stanovení její daňové povinnosti nejvhodnější, když jako jediná plně reflektuje jak situaci provozovatelů televizního vysílání obecně, tak specifika televizního vysílání provozovaného žalobkyní. Žalovaný se však nevypořádal s argumentací žalobkyně, která použití výše uvedené metody podporovala a nenabídl ani vysvětlení, proč by měly být pro určení účelu, k nimž žalobce použil jím přijatá plnění, relevantní právě výnosy žalobce (včetně výnosů z televizních poplatků, které i Soudní dvůr výslovně označil za příjmy nesouvisející se službami žalobce), a proč by mělo být zohlednění výnosů dokonce vhodnější než zohlednění žalobkyní přijatých zdanitelných plnění. Bez dalšího dospěl k závěru, že nejpřesnějším možným je využití odvolatelem deklarovaných výnosů.

Žalobkyně připomněla, že ust. § 72 odst. 1 zákona o DPH váže nárok na odpočet daně na použití určitého přijatého zdanitelného plnění pro účely ekonomické činnosti, což zmínil i SDEU a Nejvyšší správní soud. Žalovaný však poměrný nárok stanovil nikoli na základě skutečností týkajících se žalobkyní přijímaných plnění, ale na základě s přijatými plněními nesouvisejících výnosů žalobkyně z různých zdrojů. To, jaké platby a v jaké výši žalovaný v roce 2011 obdržel, však logicky neříká naprosto nic o tom, pro jaké účely použil kterékoli z jí přijatých plnění. Žalovaným vytvořený poměr je tedy pro správné stanovení daňové povinností žalobkyně naprosto nevhodný, když pracuje s údaji, které jsou z pohledu stanovení nároku žalobkyně na odpočet DPH irelevantní. Uvedené platí tím spíše, že pracuje právě i s televizními poplatky, ve vztahu k nimž SDEU vyslovil, že je nelze pro účely stanovení nároku na odpočet daně pro absenci jakékoli souvislosti se zdanitelnými plněními přijímanými či poskytovanými využít, když nepředstavují hodnotu činnosti žalobkyně. I v rozsudku SDEU dvora ve věci C-437/06, Securenta se uvádí, že při stanovení metod a kritérií rozdělení částek DPH odvedené na vstupu mezi hospodářské a nehospodářské činnosti musí členské státy dbát na to, aby výpočet podílu hospodářských činností k nehospodářským činnostem objektivně odrážel podíl vstupních výdajů, který skutečně připadá na každou z těchto dvou činností. Soudní dvůr dodal, že v rámci výkonu uvedené pravomoci mohou členské státy případně uplatnit klíč rozdělení podle povahy investic nebo klíč rozděleni podle povahy plnění nebo i jakýkoliv jiný vhodný klíč. I SDEU tedy považuje pro stanovení nároku na odpočet DPH za relevantní údaje týkající se výdajů daňového subjektu, nikoli jeho výnosy, resp. příjmy.

Stanovení poměru pro určení nároku žalobkyně na odpočet DPH na základě celkových výnosů za příslušný kalendářní rok je naprosto nevhodné a zjevně nesprávné i z toho důvodu, že se jedná o údaje, které žalobkyně nemohla mít a neměla k dispozici v době, kdy byla povinna podat řádná daňová přiznání. Navzdory autoritativnímu stanovení daně žalovaným, je žalobkyně v právní nejistotě ohledně toho, jak a na základě čeho má při vyčíslení své daňové povinnosti postupovat.

K samotnému nároku žalobkyně na odpočet DPH žalobkyně dále namítala, že i dle judikatury SDEU není rozhodující existence věcné souvislosti přijatých plnění a plnění, která nejsou předmětem daně, ale to, že přijatá plnění tvoří součást nákladů na plnění, která předmětem daně jsou (viz např. věc C-408/98, Abbey National a ve věci C-432/15. Odvolací finanční ředitelství v. Pavlína Baštová a ve věci C-108/14, Beteiligungsgesellschafi Larentia + Minerva mbH & Co. KG,). Obdobně i Nejvyšší správní soud v rozsudku uvedl, že lze o nároku na odpočet daně uvažovat za předpokladu, že žalobce prokáže, že jim pořízená (přijatá) plnění byla alespoň částečně využita v rámci jiných činností žalobce podléhajících DPH. Výroba řady vysílaných pořadů navíc přináší žalobkyni úplatu i prostřednictvím jejich následného prodeje na nosičích DVD, prostřednictvím poskytnutí práv k jejich vysílání jiným. Pokud by mohl a měl být nárok žalobkyně na odpočet DPH za příslušná zdaňovací období krácen, pak by měl být krácen na základě metody, na kterou v řízení žalobkyně odkázala, tj. na základě metody, která byla následně doplněna do zákona o DPH. Když už přistoupil žalovaný ke stanovení konkrétního způsobu krácení nároku e na odpočet DPH až dodatečně po mnoha letech, byl s ohledem na v mezidobí přijatou změnu zákona o DPH povinen vůči žalobkyni v duchu shora uvedených zásad aplikovat právě metodu zakotvenou v zákoně, jejíž aplikace vedla k výsledku pro žalobkyni významně příznivějšímu. Uvedený postup měl být zvolen i s ohledem na to, že je na rozdíl od postupu zvoleného žalovaným souladný se závěry vyslovenými SDEU ve věci C-437/06, Securenta, když operuje s hodnotou přijatých plnění, tj. se vstupními výdaji, které zde (na rozdíl od výnosů) SDEU výslovně označil za relevantní. Souladný je i se závěry vyslovenými Nejvyšším správním soudem v rozsudku NSS, v němž Nejvyšší správní soud rovněž hovořil v dané souvislosti o žalobcem přijímaných plněních, nikoli o jeho výnosech.

Z uvedených důvodů žalobkyně uzavřela, že nestanovil-li zákon o DPH v rozhodném období způsob krácení jejího nároku na odpočet, nelze než žalobkyni přiznat nárok na odpočet v plné výši.

K uplatnění penále a úroků z prodlení spolu s doměřením daně za období prosinec 2011 žalobkyně namítala, že jí penále nemělo být stanoveno. Odkázala na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, č. j. 4 Afs 210/2014-57, podle něhož penále představuje trest za porušení povinnosti daňového subjektu uvést v daňovém přiznání údaje odpovídající skutečnosti. Přitom ani žalovaný nezpochybňoval správnost skutkových údajů tvrzení předložených žalobkyní v dodatečných daňových přiznáních, nýbrž zpochybňoval právní kvalifikaci. Žalobkyně poukázala na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 3. 2017, č. j. 1 Afs 250/2016-48, podle něhož penále nemá trestat za samotné doměření daně, ale za to, že daňový subjekt nesplnil povinnost tvrzení ohledně určité daňově relevantní skutečnosti.

Ve vztahu k novému rozhodnutí ze dne 19. 12. 2018 za zdaňovací období prosinec 2011 žalobkyně v žalobě uplatnila odkaz na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1Afs 250/2016-48, podle kterého penále nemá trestat za samotné doměření daně, ale za to, že daňový subjekt nesplnil povinnost tvrzení ohledně určité daňově relevantní skutečnosti. Žalobkyně žalovanému sdělila všechny daňově rozhodné skutečnosti, a proto nemůže být sankcionována, byla-li jí daň vyměřena na základě změny právního posouzení povahy jí vykonávané činnosti.

V souvislosti se zdaňovacím obdobím prosinec roku 2011 žalobkyně také rozporovala předepsání úroku z prodlení, neboť dle jejího názoru nemohla nezbytný výpočet výše své daňové povinnosti provést ke dni jejího vzniku, když metody a kritéria pro provedení tohoto výpočtu v rozhodné době nebyly ještě k dispozici.

Žalobkyně dále namítala procesní pochybení žalovaného, která spatřovala v tom, že se žalovaný nevypořádal s celou řadou jejích námitek, řízení bylo zatíženo i vadou zcela nedostatečně zjištěného stavu věci, když žalovaný řadu svých závěrů jen konstatoval, přičemž porušil i právní zásadu „in dubio mitius“ a „in dubio pro libertate“, neboť pro krácení nároku použil metodu odlišnou od následně do zákona inkorporované metody, a to navzdory tomu, že použití této metody bylo pro žalobkyni příznivější. Opomněl se také vypořádat s tím, z jakých věcných důvodů použití příznivější zákonné metody nepovažuje za vhodné.

Z uvedených důvodů žalobkyně navrhla, aby soud napadená rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

Následně žalobkyně svou žalobu rozšířila v zákonné lhůtě ještě ve vztahu k napadenému rozhodnutí za zdaňovací období prosinec 2011. Upozornila na nesprávnost ve výpočtu daně, kdy žalovaný v rozporu s § 8 a § 92 daňového řádu pominul rozhodné skutečnosti, týkající se změny vypořádacího koeficientu za rok 2011. Dle žalobkyně žalovaný mylně v napadeném rozhodnutí za prosinec 2011 nevzal v úvahu skutečnosti vyplývající z dodatečného přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2011, v němž žalobkyně provedla úpravu odpočtu daně dle ustanovení § 78 zákona o dani z přidané hodnoty u hmotného a nehmotného majetku pořízeného v roce 2007. Žalovaný tak nezjistil skutečný stav věci, což mělo za následek stanovení daně v nesprávné výši. Žalobkyně doložila, že Generální finanční ředitelství nařídilo přezkumné řízení, v němž žalovaného zavázalo zohlednit v rámci stanovení daňové povinnosti žalobkyně za zdaňovací období prosinec 2011 skutečnosti tvrzené žalobkyní v jejím dodatečném daňovém přiznání za toto příslušné zdaňovací období.

Z uvedených důvodů žalobkyně navrhla, aby Městský soud v Praze všechna žalobou napadená rozhodnutí zrušil, věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení.

Žalovaný shrnul, že předmětem původního sporu byla povaha televizních poplatků, v čemž však žalovaný žalobkyni následně vyhověl. Předmětem tohoto sporu tedy bylo stanovení výše nároku na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění, a to v případě prokázání, že žalobkyní poskytovaná služba veřejnoprávního televizního vysílání definovaná v § 2 zákona o České televizi, financovaná z televizních poplatků, nespadá pod směrnici Rady č. 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006, o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice“), resp. předmětem DPH.

K námitce ohledně povahy činnosti žalobkyně jako činnosti ekonomické žalovaný poukázal na rozsudek SDEU C-11/15, dále na § 72 odst. 6, § 75 a § 76 zákona o DPH a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 8. 2016, č. j. 5 Afs 124/2014-178, ve kterém se tento soud zabýval problematikou veřejnoprávního rozhlasového vysílání a s ním spojenými rozhlasovými poplatky ve vztahu k nároku na odpočet daně. Žalovaný uvedl, že postupoval v souladu se závěry a žalobkyně nepřednesla takovou názorovou oponenturu, která by mohla závěry vyplývající z argumentaci Nejvyššího správního soudu změnit. Žalovaný rovněž vyslovil nesouhlas se žalobkyní v tom, že by pominul, že účetní postupy jsou pro posuzování povinností v oblasti DPH irelevantní – naopak si této skutečnosti byl dobře vědom. Žalovaný uzavřel, že žalobkyně sice je osobou povinnou k dani ve smyslu § 5 ZDPH a vykonává ekonomickou činnost, za tu však lze považovat pouze činnost podnikatelskou, nikoliv poskytování služeb v oblasti veřejnoprávního televizního vysílání.

K nároku na odpočet daně žalovaný uvedl, že přiznání nároku na odpočet daně by představovalo narušení principu neutrality. Žalobkyně dle žalovaného neprovozuje pouze činnost v podobě veřejné služby v oblasti televizního vysílání, ale provozuje také podnikatelskou činnost (viz § 11 odst. 1 zákona o České televizi), která souvisí s předmětem její hlavní činnosti.

K rozsahu nároku na odpočet DPH z přijatých zdanitelných plnění žalovaný s ohledem na princip neutrality DPH odkázal na čl. 173 směrnice, ve kterém je zakotvena úprava poměrného odpočtu daně u plnění použitých v rámci plnění osvobozených a neosvobozených od daně. Principu fungování odpočtu DPH se pak věnuje rozsudek SDEU C-515/07 ve věci Vereniging Noordelijke Land, z něhož vyplývá, že nárok na odpočet daně, kterou jsou zatížena přijatá plnění, je možný pouze v rozsahu, ve kterém lze tato přijatá plnění přičíst ekonomickým činnostem na výstupu, které uskuteční osoba povinná k dani. Žalovaný konstatoval, že žalobkyni může vzniknout nárok na odpočet daně pouze u plnění, jež jsou použita pro účely vykonávání ekonomické činnosti, tj. u plnění, jež jsou použita pro účely vymezené v § 72 odst. 1 písm. a) až e) ZDPH. Plnění, jež nejsou předmětem daně, se v předmětném výčtu nenachází. Nárok na odpočet daně tedy v takových případech dle žalovaného uplatňovat nelze.

Ke stanovení penále a úroku z prodlení žalovaný uvedl, že v ust. § 251 odst. 1 daňového řádu je tato sankce jasně stanovena a správci daně, resp. žalovanému, v tomto není dána diskreční pravomoc. Prominout penále je možné teprve tehdy, když je pravomocně ukončeno řízení o doměření daně, daňový subjekt doměřenou daň uhradí a následně požádá o prominutí příslušenství této daně. Podobně jako penále i úrok z prodlení dle § 252 daňového řádu vzniká ze zákona.

K námitkám procesních pochybení žalovaný rovněž odmítl žalobkyní namítanou nepřezkoumatelnost napadených rozhodnutí, neboť podle něho napadená rozhodnutí splňují veškeré požadavky daňového řádu i judikatury.

K námitce žalobce týkající se porušení zásady in dubio mitius (resp. in dubio pro libertate) žalovaný uvedl, že použití uvedené zásady je na místě tehdy, stojí-li proti sobě srovnatelné výkladové alternativy aplikovaného právního předpisu. V daném případě však dle žalovaného víceznačnost výkladu dovodit nelze. Žalobkyní nastíněný výklad je navíc dle žalovaného v jednoznačném rozporu se zásadou neutrality DPH.

K novému napadenému rozhodnutí za zdaňovací období prosince roku 2011 vydanému v přezkumném řízení, žalovaný argumentoval důvody přezkumného řízení a k podstatě sporu – nároku na odpočet daně - pak zaujal k žalobě shodná skutková a právní stanoviska jako ve svém vyjádření k ostatním napadeným rozhodnutím. Žalovaný shrnul, že napadená rozhodnutí netrpí nezákonnostmi, a proto by měl soud žalobu zamítnout.

Na návrh žalobkyně na řešení sporu postupem podle § 62 s.ř.s. v novém rozhodnutí žalovaný nepřistoupil a ve věci proběhlo ústní jednání před soudem.

Městský soud v Praze rozhodoval v této věci podruhé, když jeho předchozí rozsudek o žalobě byl zrušen rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 3.2024, č.j. 10 Afs 79/2022-56 a věc byla vrácena městskému soudu k dalšímu řízení.

Soud poté, na základě dlouholetých sporů žalobkyně ohledně podstaty a výši nároku na odpočet daně, při genezi právních náhledů na rozhodné skutečnosti tak, jak se tyto náhledy vyvíjely od počátku sporu, považuje pro účely posouzení oprávněnosti žaloby za potřebné shrnout, jaké otázky rozhodné pro daňovou povinnost žalobkyně byly již rozhodovací praxí soudů ustáleny a ty, které ještě detekují spor v této věci.

Městský soud v Praze rozhodl o žalobě v této věci již rozsudkem ze dne 17. 1. 2022, č.j. 9Af 47/2018-149 (dále jen „původní rozsudek“) tak, že zrušil napadená rozhodnutí uvedená výše v bodě I. ad 1) až 5) rozsudku a věci vrátil žalovanému k dalšímu řízení z důvodu nepřezkoumatelnosti způsobu výpočtu nároku na odpočet daně žalobkyně pro nedostatek vypořádání žalobkyní navrhované alternativní metody, údajů a povahy použitých plnění, vstupujících do tohoto výpočtu, případně nesoučinnosti se žalobkyní v uvedeném směru. Ve vztahu k rozhodnutí žalovaného uvedeného výše v bodu I. ad 6) - rozhodnutí ze dne 29. 10.2018, č.j. 47895/18/5300-22444-711887 pak soud podanou žalobu odmítl, protože uvedené rozhodnutí již v době přezkumu soudem neexistovalo, neboť bylo žalovaným v přezkumném řízení změněno a přezkum nového rozhodnutí po změně se stal z podnětu rozšíření žaloby součástí předmětu soudního přezkumu v rámci spojených věcí.

V původním rozsudku městský soud vycházel z judikatury nastolené již rozhodnutím SDEU o předběžné otázce a následně i rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 8. 2016, č. j. 5 Afs 124/2014-178, který přenesl rozhodnutí o předběžné otázce do judikatury správních soudů, asice, že hodnota veřejnoprávního vysílání českého rozhlasu a České televize není dána výší rozhlasových a televizních poplatků a že při výpočtu nároku na odpočet daně nelze nárok krátit způsobem dle § 72 odst. 4 ve spojení s § 76 ZDPH v tehdy relevantním znění. V důsledku této judikatury byl o na žalovaném, aby se zabýval i samotným nárokem žalobkyně na odpočet daně a jeho výší. Nejvyšší správní soud se totiž vyslovil tak, že provozování veřejnoprávního rozhlasového vysílání, financovaného rozhlasovými poplatky, není ekonomickou činností a žalobce měl nárok na odpočet daně u plnění přijatých na vstupu jen v poměrné výši, která odpovídá rozsahu použití těchto plnění pro ekonomickou činnost.

Městský soud vyslovil, že vysílání České televize, byť je poskytováním služby vytvářené a hrazené především z televizních poplatků, ale i z jiných příjmových zdrojů (za předpokladu, že, jak žalobkyně uvádí, televizní poplatky samy náklady nepokryjí), nepředstavuje s ostatní činností žalobkyně podléhající § 72 zákona o DPH pro účely daňové jedinou nedělitelnou ekonomickou činnost a žalobkyn nemá nárok na odpočet daně v plné výši.

Soud k odkazům žalobkyně na zákon o rozhlasovém a televizním vysílání, nemohl také přehlédnout, že tento zákon stanoví rovněž pravidla mezí a oddělenosti obchodních sdělení a reklam při samotném vysílání a jistě existuje fakturace příjmů za tato sdělení. Ze stanovisek a rozhodnutí SDEU, ostatně i z rozsudku Nejvyššího správního soudu vyplývá, že i při tak specifické činnosti provozovatelů veřejnoprávního vysílání lze o nároku na odpočet daně uvažovat pouze za předpokladu, že žalobce prokáže, že jím pořízená (přijatá) plnění byla alespoň částečně využita v rámci činností žalobce podléhajících DPH. Pouze ve vztahu k takovým činnostem pak žalobci vzniká nárok na odpočet DPH u přijatých plnění na vstupu, a to v rozsahu, v jakém byla k tomuto účelu skutečně použita. Uplatňuje-li žalobkyně nárok na odpočet DPH, je tedy v prvé řadě na ní, aby v případě, kdy plnění není použito výlučně v rámci její ekonomické činnosti, stanovila, v jakém poměru bylo konkrétní přijaté plnění použito ve vztahu k její ekonomické části a k neekonomické části její činnosti. Správce daně pak je oprávněn zvolený výpočet korigovat tak, aby skutečně poměru mezi ekonomickými a neekonomickými činnostmi žalobkyně ve vztahu ke konkrétnímu přijatému plnění co nejvíce odpovídal. Zda lze takto plnění odlišit a prokázat, je na žalobkyni, ale také i na správci daně při možném stanovení metody k poměrnému nároku na odpočet daně.

Soud se ve svém původním rozsudku zabýval stěžejním ohniskem sporu o metodu výpočtu poměrového koeficientu podle skutečného podílu použití přijatých plnění.

Z podkladů odvolacího řízení relevantních pro posouzení věci, tj. ze Seznámení žalovaného se zjištěnými skutečnostmi ze dne 1. 10. 2018 a z vyjádření žalobce k seznámení ze dne 18. 10. 2018 2017 vyplynulo, že žalovaný použil ke stanovení poměrového koeficientu dle § 75 metodu založenou na výnosech. Využil výroční zprávu o hospodaření České televize za rok 2011 a z ní dospěl k hodnotám, které nejprve uvedl v Seznámení a následně v napadených rozhodnutích tak, že jednotně v každém z rozhodnutí (body 43-44), stanovil procentuální podíl zdrojů financování žalobkyně z televizních poplatků a dále z výroční zprávy převzal, že 11,7% z jeho celkových výnorů tvoří výnosy z podnikatelské činnosti. Žalovaný tedy zhodnotil, že žalobkyně by měla nárok na odpočet daně z použitých smíšených plnění ve výši 11,7% resp. 12 %.

Na základě Seznámení žalovaného žalobkyně s využitím uvedené metody proto, že ycházela čistě z finančních výnosových kritérií a nezohledňovala použití vstupních výdajů dle charakteru televizního vysílání a vzájemnou provázanost a přesah vysílání obchodních sdělení (reklamního bloku a sponzorských pořadů) s vysíláním mimo tyto bloky. Žalobkyně sice přistoupila na to, že má jen poměrný nárok na odpočet daně, avšak požadovala, aby tento poměr odrážel odpovídající podíl vstupních výdajů, připadající na každou ze zvažovaných činností, tj. ekonomickou ve smyslu § 72 zákona o DPH a tu, která nepodléhá Směrnici. Učinil tak s poukazem na v době vydání napadených rozhodnutí na platnou a účinnou novelizaci ust. § 75 zákona o DPH, která dle jeho názoru stanoví vhodnou metodu výpočtu poměrového koeficientu, která odráží podíl a rozsah hodnot přijatých plnění dle jejich daňového režimu k tvorbě, pořízení a zpřístupnění programového obsahu rozhlasového vysílání. Žalovaný na toto řešení nepřistoupil, toliko s argumentací, že tato metoda nebyla zákonem stanovena v šetřeném období, tj. pro rok 2011.

Protože zákon o DPH v § 75 odst. 4 ve znění pro rok 2011 odkazoval na kvalifikovaný odhad a na vypořádání v závěru kalendářního roku, bylo proto ve smyslu závěrů evropské judikatury i Nejvyššího správního soudu na žalobkyni i správci daně, aby vzhledem ke specifice činnosti žalobkyně byla použita taková metoda stanovení poměrné výše nároku na odpočet daně, která by odrážela adekvátní poměr mezi hodnotami přijatých plnění výlučně pro účely činností, které nejsou předmětem daně, tak pro zboží a služby, které jsou fakticky použity jak pro účely takových činností, tak pro účely činností zdanitelných a přitom posoudila souvislost takto použitých plnění dle dikce ust. § 75 zákona o DPH.

Městský soud v původním rozsudku vyjádřil pochybnosti ke vhodnosti užití výnosové metody tak, jak byla obdobně použita k výpočtu nároku na odpočet daně u Českého rozhlasu za rok 2014. To proto, že poměrný odpočet byl koncipován na poměru výnosovém, nikoliv na poměru použití přijatých plnění pro činnost žalobkyně, jak stanoví zákon. Soud k přesvědčivosti zvolené výnosové metody neshledal v rozhodnutích žalovaného argumentaci k ekonomické a daňové odůvodnitelnosti uvedených procentuálních dat, tj. vysvětlení uvedeného poměru z hlediska použitých přijatých zdanitelných plnění. tj. zda a proč je zjištěný procentuální poměr výnosů adekvátním prostředkem pro stanovení procentuálního poměru nároku na odpočet daně tak, aby takto vyměřená daň byla stanovena přiměřeně spolehlivě.

Městský soud si byl v původním rozsudku vědom toho, že jeho shodné pochybnosti ve věci Českého rozhlasu neobstály, neboť rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 24. 3. 2021, č. j. 9Af 12/2017-291 byl ke kasační stížnosti žalovaného zrušen rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 11. 2021, č. j. 4 Afs 130/2021. V něm Nejvyšší správní soud shledal použití metody založenou na výnosech ke stanovení poměrného koeficientu pro účely výpočtu odpočtu daně v poměrné výši za dostačující, plně vyhovující kritériím přezkoumatelnosti správních rozhodnutí, s tím, že žalovaný výpočet poměrového koeficientu vyjádřil zcela konkrétně, určitě a srozumitelně, přičemž, za situace, kdy mu žalobce nedoložil potřebné doklady prokazující výši plnění, která byla použita jak pro plnění zakládající nárok na odpočet, tak pro plnění použitá pro činnosti, které nejsou ekonomickou činností ve smyslu § 5 odst. 2 zákona o DPH, vyšel žalovaný z veřejně dostupných údajů o hospodářské činnosti žalobce za předmětné zdaňovací období, tedy zejména z výroční zprávy. Žalovaným použitá metoda spočívala ve stanovení poměru na základě poměru výnosů z podnikatelské činnosti na celkových výnosech žalobce za kalendářní rok. Takto stanovený a v rozhodnutích předestřený postup výpočtu poměrného koeficientu dle § 75 zákona o DPH, považoval Nejvyšší správní soud za přezkoumatelný.

Městský soud i přes uvedené však zaznamenal stanovisko Nejvyššího správního soudu, k výnosové metodě a jejímu použití, lže tato metoda bude vždy přiléhavá a použitelná v obdobných situacích sporu o výpočet nároku na odpočet daně u provozovatelů veřejnoprávní televize, pokud provozovatelé veřejnoprávního vysílání neprokáží jinou možnost stanovení poměrného koeficientu pro účely spolehlivého výpočtu nároku na odpočet daně.V této věci však městský soud shledal důkazní situaci jinou, když, věc České televize byla rozhodována v jiných, nových procesních podmínkách, asice v důsledku Seznámení žalobkyně s nově přijatými aspekty (že televizní poplatky nevstupují do hodnoty plnění osvobozených od daně) a řízení bylo doplňováno v odvolacím řízení správcem daně výzvou, aby žalobkyně předložila rozčleněných údajů k hodnotám jednotlivých odlišných plnění s různými daňovými účinky tak, aby bylo možné seznat hodnotu plnění, která byla použita pro ekonomickou a neekonomickou činnost žalobkyně. Teprve poté, kdy žalobkyně v tomto směru k výzvě požadované údaje nepředložila, neboť navrhla jinou metodu výpočtu, s níž se žalovaný neztotožnil, přistoupil žalovaný k užití výnosové metody využitím Výroční zprávy o hospodaření České televize za rok 2011 a údajů v ní uvedených. To přesto, že žalobkyně k Seznámení žalovaného reagovala odpovědí, že nejvhodnější metodou je ta, kterou stanovil zákonodárce v novele zákona č. 170/2017, a to je stanovení v takové poměrné výši, která odpovídá rozsahu použití na základě ekonomicky věcně zdůvodnitelného kritéria, přičemž citoval znění novely, platné a účinné v době rozhodování žalovaného.

Podle § 75 odst. 1 zákona o DPH ve znění platném v době rozhodování žalovaného platilo, že použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění v rámci své ekonomické činnosti jak pro účely činností, které jsou předmětem daně, tak pro účely činností, které předmětem daně nejsou, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro činnosti, které jsou předmětem daně. Pro určení rozsahu použití se použije ekonomicky zdůvodnitelné kritérium. Pro plátce uvedené v § 5 odst. 5 se rozsah použití pro činnosti, které jsou předmětem daně, stanoví jako podíl hodnoty přijatých plnění určených k tvorbě, pořízení a zpřístupnění programového obsahu vysílaného na programu, v jehož rámci lze podle zvláštního právního předpisu uskutečňovat zdanitelná plnění, nebo na internetu, a hodnoty celkových přijatých plnění určených k tvorbě, pořízení a zpřístupnění programového obsahu vysílaného na všech programech nebo na internetu.

Městský soud uvedl, že citované zákonné ustanovení platné a účinné v době rozhodování žalovaného v této věci sice nebylo účinné pro zdaňovací období měsíců r. 2011, avšak v době rozhodování žalovaného, kdy se hledala a byla zvažována metoda výpočtu poměrného koeficientu na základě nových právních náhledů na odpočet daně u provozovatelů veřejnoprávního vysílání, nabízelo možnost jiného způsobu výpočtu nároku na odpočet daně v poměrné výši. Přitom zohledňovalo právě relevantní atribut nároku na odpočet, tj. rozsah použití přijatých plnění ke specifické činnosti provozovatelů televizního vysílání (§ 5 odst. 5 zákona). Městský soud proto nepovažoval za nepřípadně, aby žalovaný zvažoval způsob výpočtu poměrného nároku na odpočet daně u žalobkyně s využitím metody, kterou nabízelo toto ustanovení, byť žalovaný nebyl povinen citované zákonné ustanovení retroaktivně aplikovat jako právní předpis, nicméně k návrhu žalobkyně minimálně zvažovat jako možný návod ke spolehlivějšímu výpočtu poměrného nároku na odpočet daně. Žalovaný však, ač vyzval žalobkyni k prokázání jiné metody výpočtu, návrh žalobkyně nikterak neposoudil, v napadeném rozhodnutí neodůvodnil, zda způsob takto zákonem naznačený je vhodnější či nikoliv, proč nevede ke spolehlivějšímu výpočtu a v neposlední řadě i s přihlédnutím k doposud dlouhodobě nezakotvenému způsobu stanovení daně u provozovatelů veřejnoprávního vysílání, proč nelze novelizované ustanovení využít, je-li uzákoněno a přímo dopadá na daňové poměry České televize a Českého rozhlasu.

Uvedené vedlo městský soud k závěru o nedostaku úvah ze strany žalovaného a vytkl, že žalovaný nedoplnil řízení v součinnosti se žalobkyní jako tomu bylo v případě Českého rozhlasu a žalobkyní navrženou metodu uchopil jako nepřípustnou retroaktivitu hmotněprávní úpravy, aniž by vzal v úvahu, že citované ustanovení v době rozhodování nabízí možnou a dle náhldu soudu i přiléhavější (dokonce adresnou pro žalobkyni) metodu výpočtu poměrného nároku na odpočet daně. Dle náhledu městského soudu nebylo možné, a to ve smyslu § 75 odst. 4 zákona o DPH, od ní odhlédnout jen proto, že byla v r. 2011 neúčinná. V tom, že s touto možností žalovaný nepracoval, když neuvážil o návrhu žalobce s argumentací, která by ve smyslu judikatury soudů byla korekcí navrženého postupu, se žalovaný dle náhledu soudu dopustil vady řízení spočívající v nepřezkoumatelnosti napadených rozhodnutí v otázce kvalifikovaného odhadu a jeho korekce za zdaňovací období kalendářního roku 2011, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí. Doplnil, že uvedená úprava novelou zákona o DPH měla za cíl zjednodušení stanovení poměrné výše nároku na odpočet daně s ohledem na specifickou povahu činnosti provozovatelů veřejnoprávního vysílání a k podpoře zvážení a užití metody navržené žalobkyní směřovaly i kroky zákonodárce. Přestože zákonem č. 80/2019 Sb. byly ze zákona o DPH vypuštěny změny, které byly doplněny do zákona s účinností od 1. 7. 2017 zákonem č. 170/2017 Sb., včetně § 75 odst. 1 zákona, kterého se žalobkyně dovolávala, současná právní úprava se k této metodě vrátila. Městský soud vycházel i z důvodové zprávy k novelizaci zákona a z toho, že volba metody byla na rozhodnutí plátce a nikterak nebyla žalovaným korigována, když nebyla vůbec převzata.

Městský soud tedy v původním rozsudku shledal důvod ke zrušení napadených rozhodnutí z důvodu nedostatečného prověření a odůvodnění, zda není možné alternativně využít způsobu zdanění žalobkyně na základě metody, kterou právě a adresně pro účely provozovatelů rozhlasového a televizního vysílání stanovil zákon o DPH platný v době rozhodování žalovaného, když teprve v době jeho rozhodování došlo v daňovém řízení ke změně právního náhledu na správný výpočet daňové povinnosti žalobkyně. Zavázal žalovaného prioritním posouzením návrhu žalobkyně na využití metody před tím, než by vešel v součinnost žalobkyní a vedl ji následně k prokázání potřebných údajů.

K důvodům výše uvedeným měl soud i výhrady, pokud jde o výrok o stanovení penále v napadeném rozhodnutí za zdaňovací období prosinec 2011. I když soud přisvědčil tomu, že sankce penále podle § 251 odst. 1 daňového řádu vzniká přímo ze zákona a její výše je jen matematickou operací, přičemž nestandarnosti případu by spíše směřovaly do řízení o prominutí penále, přesto postrádal pro vyměření penále minimální posouzení, zda byla daň doměřena na základě tvrzení obsaženého v dodatečném daňovém přiznání či nad rámec tvrzení v dodatečném daňovém přiznání nebo z jiných okolností, případně, zda je pro vyměření penále vůbec relevantní rozsah správného tvrzení žalobkyně v daňovém přiznání, uznaný až žalovaným či nikoliv, když penále vzniká jen u nesprávného (a to skutkového i právního) tvrzení daně, kterou správce daně zjistil vlastní činností. Vzhledem k tomu, že městský soud napadená rozhodnutí zrušil požadoval na žalovaném, aby se k námitkám žalobkyně v tomto směru vyjádřil v dalším řízení a rozhodnutí.

Nejvyšší správní soud se ke kasační stížnosti žalovaného neztotožnil se závěry rozsudku Městského soudu v Praze o nepřezkoumatelnosti napadených rozhodnutích.

Za stěžejní považoval vyhodnocení, zda se žalovaný dostatečně vypořádal s návrhem žalobkyně na aplikaci alternativní metody výpočtu poměrného koeficientu pro určení nároku, s čímž souviselo, zda žalobkyně v řízení k výzvě správce daně poskytla dostatečný podklad. S odkazem na již judikaturou SDEU a Nejvyššího správního soudu vyřešené, že žalobkyně má nárok jen na poměrný odpočet daně uvedl, že uplatnila-li tedy žalobkyně nárok na odpočet DPH, bylo v prvé řadě na ní, aby v případě, kdy toto plnění nebylo použito výlučně v rámci její ekonomické činnosti, stanovila, v jakém poměru bylo konkrétní přijaté plnění použito ve vztahu k její ekonomické a neekonomické činnosti. Správce daně byl přitom oprávněn zvolený výpočet korigovat tak, aby skutečně poměru mezi ekonomickými a neekonomickými činnostmi daňového subjektu ve vztahu ke konkrétnímu přijatému plnění co nejvíce odpovídal. Nejvyšší správní soud uvedl, že primárně bylo na žalobkyni, aby v případě, kdy plnění nepoužila stanovila, v jakém poměru je použila ve vztahu ke své ekonomické a neekonomické činnosti, poměrně odpočet daně z přidané hodnoty snížila, určila výši odpočitatelné DPH, přičemž její výpočet mohl být daňovými orgány posléze korigován.Nejvyšší správní soud poukázal na to, že ve věcech výpočtu poměrného nároku podle výnosové metody za pomocí Výroční zprávy opakovaně dovodil, že tato metoda bude vždy přiléhavá a použitelná pokud provozovatelé veřejnoprávního vysílání neprokáží jinou možnost stanovení poměrného koeficientu pro účely spolehlivého výpočtu nároku na odpočet daně.

Nejvyšší správní soud přisvědčil názoru městského soudu, že při absenci konkrétní metody snížení odpočtu si žalobkyně mohla takovou metodu stanovit. takovou stanovit. Neposkytl však svým vyjádřením dostatečně konkrétní podklad pro to, aby mohl žalovaný navrženou metodu na případ žalobkyně aplikovat, pracovat s ní či ji v důsledku korigovat na základě jejích dokladů.

Žalobkyně tedy měla nejen tvrdit, v jakém poměru bylo to které přijaté plnění použito v rámci ekonomické činnosti a v jakém poměru k činnosti jiné, ale též takové tvrzení prokázat. Vyjádření žalobkyně postrádá jakoukoli konkretizaci, návrh výpočtu, či vyčíslení, které by mohl správce daně zohlednit a výpočet upravit.V tomto směru se Nejvyšší správní soud neshodl s městským soudem v tom, že jde o rozdílnou skutkovou situaci oproti dalším rozsudkům Nejvyššího správního soudu, v nichž posuzoval možnost využití výnosové metody a odmítl využití metody, kterou zákonodárce vtělil s účinností od 1. 7. 2017 do novely zákona o DPH provedené zákonem č. 170/2017 Sb. Za dostačující Nejvyšší správní soud považoval skutečnost, že se v době rozhodování žalovaného jednalo o neúčinnou právní úpravu. Za situace, kdy žalobkyně v souzené věci k výzvě žalovaného dostatečně konkrétně nerozklíčovala podíl své ekonomické a neekonomické činnosti a rozsah podílu stanovila toliko obecně předestřením jisté modelové situace a již vůbec neuvedla možný výpočet snížení nároku na odpočet a též nedoložila podklady na podporu své metody a na výzvu správce reagovala pouze obecně, neměl Nejvyšší správní soud důvod se v této věci se odchýlit od své předchozí judikatorní praxe, která posvětila možnost snížit nárok na odpočet tzv. výnosovou metodou. Na jeho závěru nemohlo nic změnit ani to, že žalobkyní navrhovaná metoda byla následně zákonodárcem vtělena do ZDPH a že žalovaný v této věci stěžovatel v nynější věci rozhodoval již za účinnosti novely č. 170/2017 Sb. Nejvyšší správní soud také podotkl, že i kdyby odhlédl od toho, že správce daně vždy vychází z hmotněprávní úpravy účinné pro šetřená zdaňovací období, zdůraznil, že žalobkyně jako daňový subjekt dostatečně konkrétně nereagovala na výzvu dle Seznámení, a sama tak učinila tuto hypotetickou možnost bezpředmětnou.

Nejvyšší správní soud k výpočtu poměrného nároku na odpočet daně shrnul, že hodlala-li žalobkyně uplatnit nárok na odpočet DPH metodou, na niž odkázala, byla povinna dostatečně konkrétně tvrdit a prokázat rozsah použití přijatých zdanitelných plnění k uskutečňování ekonomické činnosti a zároveň i výši osvobozených plnění bez nároku na odpočet. Této povinnosti nedostála. Žalovaný proto nebyl povinen, a prakticky neměl ani možnost, se jí navrhovanou metodou obsahově zabývat.

Nejvyšší správní soud nevešel ani na výtku nepřezkoumatelnosti, kterou městský soud učinil k předpisu penále.

Uvedl, že již rozšířený senát NSS v usnesení čj. 4 Afs 210/2014 - 57, vyslovil, že předpis penále „nepodléhá správnímu uvážení správce daně“. Stanovení povinnosti uhradit penále v rámci dodatečného platebního výměru je tak „automatické“ (v návaznosti na zjištění skutečností uvedených v § 251 odst. 1 daňového řádu. Pokud došlo k naplnění podmínek § 251 odst. 1 daňového řádu, neměl žalovaný již prostor pro správní uvážení ohledně uložení této sankce. Jednalo se vlastně o prostou matematickou operaci, jak ostatně uzavřel i městský soud. Penále takto stanoveno být mohlo a postup žalovaného, který vedle změny poslední známé daňové povinnosti žalobkyni vyměřil i penále, byl správný.

Městský soud v Praze, vázán právními závěry Nejvyššího správního soudu (§ 110 odst. 4 s.řs.), znovu přistoupil k přezkumu napadených rozhodnutí, poskytl žalobkyni možnost se vyjádřit a nařídil ústní jednání ve věci.

Žalobkyně ve svém vyjádření k věci p