2 Afs 45/2003 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 45/2003- 118 - text č. j. 2 Afs 45/2003 – 118 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců JUDr. Milana Kamlacha a JUDr. Hany Pipkové v právní věci žalobkyně: S. S., a.s., zastoupené JUDr. Milanem Novákem, advokátem se sídlem v Hradci Králové, Dukelská 15, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, o kasační stížnosti žalovaného ze dne 11. 11. 2003 a o kasační stížnosti žalobkyně ze dne 13. 11. 2003 proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové č. j. 31 Ca 5/2001 - 76, 31 Ca 6/2001 - 68 ze dne 25. 9. 2003, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové č. j. 31 Ca 5/2001 - 76, 31 Ca 6/2001 - 68 ze dne 25. 9. 2003 s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Krajský soud v Hradci Králové nadepsaným rozsudkem zrušil rozhodnutí žalovaného č. j. FŘ/6160/120/2000-Ti a č. j. FŘ/6161/120/2000-Ti ze dne 1. 11. 2000 pro vady řízení a věci vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Zároveň rozhodl o tom, že žalovaný je povinen uhradit žalobkyni náklady řízení ve výši 9880 Kč. Rozhodnutím č. j. FŘ/6160/120/2000-Ti žalovaný zamítl odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Jičíně (dále jen „správce daně“) č. j.: 9782/99/238922/6964 ze dne 8. 3. 1999, jímž jí byla doměřena daň z příjmů právnických osob za rok 1996 ve výši 1 770 210 Kč. Podle odůvodnění správního rozhodnutí vyloučil správce daně z daňových nákladů žalobcem uplatněné odpisy v částce 4 500 000 Kč z částky 30 000 000 Kč, kterou žalobkyně zařadila do účetní evidence jako pořizovací cenu ocenitelných práv na účet 014 na základě smlouvy o zamezení konkurence ze dne 1. 3. 1996, uzavřené mezi žalobkyní a Ing. J. K. a Ing. J. K. Podle žalovaného nebyl předmětem smlouvy o zamezení konkurence nehmotný majetek vymezený v ust. § 26 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 586/1992 Sb.“) a nejednalo se ani o daňově uznatelný náklad ve smyslu ust. § 24 odst. 2 písm. p) cit. zákona, neboť náklady na zamezení konkurence nejsou náklady, k jejichž úhradě je poplatník povinen. Podle žalovaného tak žalobkyně uspokojivě nedoložila a neprokázala možnost uplatnění daňových odpisů a tyto náklady tak nesouvisí s dosažením, udržením a zajištěním příjmů za toto zdaňovací období. Žalovaný rovněž neuznal důvodnost alternativního požadavku žalobkyně uznat částku 30 000 000 Kč do daňových nákladů časově rozlišovaných, a to rovněž s odkazem na skutečnost, že žalobkyně nepředložila žádný důkaz o tom, že náklady ve výši uvedené částky byly vynaloženy na dosažení, zajištění nebo udržení příjmů ve smyslu ust. § 24 odst. 1 cit. zákona. Žalovaný rovněž potvrdil správnost postupu správce daně ve věci vyloučení částek vyplacených na základě pracovních smluv zaměstnancům k úhradě pohonných hmot spotřebovaných k soukromým účelům z daňově uznatelných nákladů. Hodnota takto spotřebovaných pohonných hmot je příjmem ze závislé činnosti, u žalobkyně však takto vynaložené náklady nejsou daňově uznatelným výdajem, neboť nebyly vynaloženy na dosažení, zajištění a udržení příjmů právnické osoby. Stejným způsobem odůvodnil žalovaný i své rozhodnutí č. j. FŘ/6161/120/2000-Ti, kterým zamítl odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru správce daně č. j.: 9784/99/238922/6964 ze dne 8. 3. 1999, jímž mu byla doměřena daň z příjmů právnických osob za rok 1997 ve výši 2 392 684 Kč. Proti uvedeným rozhodnutím podala žalobkyně ke Krajskému soudu v Hradci Králové dvě samostatné žaloby, které byly vedeny pod sp. zn. 31 Ca 5/2001 a 31 Ca 6/2001; krajský soud řízení o nich v souladu s ust. § 39 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) spojil, neboť spolu skutkově souvisejí. Krajský soud ve svém rozsudku neuznal jako důvodnou námitku týkající se neuznání nákladů na pohonné hmoty hrazené žalobkyní zaměstnancům pro jejich soukromé cesty. Výdaje, které lze odečíst od základu daně ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., musejí mít podle soudu vazbu na příjmy poplatníka, a to tak, že výdaje musejí být přiřazeny k příslušným výnosům a musí pro ně platit princip věcné shody. Vzhledem k tomu, že podle soudu neexistuje mezi stranami spor o to, že tyto výdaje nelze podřadit pod žádný z případů uvedených v ust. § 24 odst. 2 cit. zákona, soustředil se krajský soud pouze na posouzení vztahu výdajů k příjmům žalobce ve smyslu ust. § 24 odst. 1 cit. zákona. Soud uvedl, že mzda, kterou poplatník vyplatí svým zaměstnancům, se nestává nákladem daňově uznatelným jako taková, ale jen za předpokladu, že byla vynaložena na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Stejná kritéria platí podle soudu i pro uznatelnost nákladů vynaložených na nákup pohonných hmot použitých pro soukromé účely zaměstnanců. Jejich věcnou shodu s dosažením, zajištěním a udržením příjmů žalobce neprokázal, a na této skutečnosti nic nemění ani fakt, že tyto částky byly zahrnuty do základu daně pro výpočet daně z příjmů ze závislé činnosti. Vyřazení těchto výdajů ze základu daně tedy považoval krajský soud za postup, který je v souladu s právními předpisy. Dále se krajský soud ve svém rozsudku vyjádřil k námitce směřující proti neuznání částky uhrazené žalobkyní na základě smlouvy o zamezení konkurence uzavřené mezi ní a Ing. J. K. a Ing. J. K., za náklady vynaložené na nákup nehmotného majetku. Krajský soud byl toho názoru, že je třeba odlišit hodnocení vědomostí, kterými smluvní partneři jako bývalí akcionáři disponovali, od obsahu smluvního závazku vyplývající z uvedené smlouvy. V ní se obě fyzické osoby zavázaly po dobu pěti let neúčastnit se přímo nebo nepřímo podnikání v oblasti těžby, zpracování, výroby a prodeje průmyslových písků a po stejnou dobu nezveřejnit nebo neposkytnout třetí osobě, ani sami nepoužít, obchodní tajemství nebo informace důvěrného charakteru o podnikání, výrobcích, zákaznicích, technických postupech, know-how a pracovních postupech žalobce. Podle soudu je taková smlouva smlouvou inominátní, která neodporuje smluvní volnosti. Soud se však neztotožnil s názorem žalobkyně, že na základě citované smlouvy získala nehmotný majetek za úplatu ve smyslu ust. § 26 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb. Vědomostmi, kterými disponovaly uvedené fyzické osoby, disponovala ve stejném rozsahu totiž i sama žalobkyně. Ing. J. K. a Ing. J. K. se žalobkyni nezavázali tyto vědomosti poskytnout, ale pouze je nevyužít. Zmíněné informace si tedy ponechali a pouze se zavázali k nečinnosti. Ze stejného důvodu dospěl krajský soud i k závěru, že žalobce nebyl oprávněn do daňových nákladů uplatnit ani účetní odpisy nehmotného investičního majetku dle ust. § 24 odst. 2 písm. v) zákona č. 586/1992 Sb. Soud však uvedl, že se žalovaný měl v rámci dokazování zabývat i otázkou, zda takto vynaložené náklady jsou daňově uznatelné z pohledu ust. § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. Žalovaný podle soudu sice konstatoval, že žalobkyně dostatečně neprokázala, že vynaložené prostředky souvisejí s dosažením, zajištěním a udržením jejích příjmů, neuvedl však, ze kterých důkazů vycházel a proč žalobkyní na základě této smlouvy vyplacené částky nemůže uznat jako náklad ve smyslu cit. ustanovení. Protože žalobkyně vznesla tuto námitku v odvolání, považoval krajský soud zdůvodnění žalovaného za nedostatečné, a vzhledem k tomu, že nelze ověřit, jaké úvahy jej k tomu vedly, i za nepřezkoumatelné. I další dvě námitky shledal Krajský soud v Hradci Králové důvodnými. Žalovaný byl zejména povinen před vydáním svého rozhodnutí seznámit žalobkyni se stavem odvolacího řízení, tj. shromážděnými důkazy a stanoviskem, které ve věci zaujal. Nebylo sice třeba, jak se domáhala žalobkyně, informovat ji o tom, které jí předložené důkazy hodnotil žalovaný jako důkazní prostředky a které nikoliv, a z jakého důvodu, neboť tyto skutečnosti byl žalovaný povinen uvést až v rozhodnutí o odvolání, avšak bylo jeho povinností sdělit žalobkyni, jaké závěry na základě výsledků dokazování učinil a dát jí tak možnost se k nim vyjádřit, popř. navrhnout další důkazy, pokud již předložené důkazy shledal jako nedostatečné. Krajský soud dále uvedl, že se žalovaný v napadených rozhodnutích nevypořádal s námitkou, která mu vytýkala, že přehlédl v postupu správce daně pochybení, spočívající v ověření neplatnosti dodatečných platebních výměrů a vydání nových dodatečných platebních výměrů na stejnou daň za stejné zdaňovací období ve stejný den. K posouzení oprávněnosti této námitky nejsou podle soudu v daňovém spise žádné podklady. Naopak jako nedůvodnou shledal krajský soud námitku, podle níž správce daně pochybil, jestliže v dodatečném platebním výměru neuvedl odkaz na zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, i když v době vydání těchto rozhodnutí bylo zdaňovací období pro daň z příjmů uvedeno pouze v tomto zákoně. Z ust. § 5 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., na který dodat