2 Afs 55/2005 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 55/2005- 73 - text č. j. 2 Afs 55/2005 - 82 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce L. V. B., a. s., proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích, se sídlem České Budějovice, Mánesova 3, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 2. 2005, č. j. 10 Ca 179/2004 - 27, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 2. 2005, č. j. 10 Ca 179/2004 - 27 s e z r u š u j e a věc s e mu v r a c í k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě žalobce jako stěžovatel napadá označený rozsudek krajského soudu, jímž byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 13. 7. 2004, č. j. 2640/120/2004, kterým bylo zamítnuto jeho odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Českém Krumlově ze dne 1. 12. 2003, č. j. 72577/03/082910/2656 dodatečně vyměřujícímu daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 1998 ve výši 789 070 Kč. Žalovaný v rozhodnutí o odvolání poukázal na skutečnost, že daňový subjekt (resp. jeho právní předchůdce) uzavřel dne 3. 3. 1997 a 14. 4. 1997 smlouvy o tichém společenství s J. l. Č. B., a. s. (dále jen „J. l.“) a zavázal se k poskytnutí vkladu ve výši 20 000 000 Kč a 70 000 000 Kč na dobu deseti let. V čl. VI. smlouvy bylo ujednáno, že podíl na ztrátě bude odpovídat podílu na zisku. Dne 19. 9. 1997 byl smluvní vztah ukončen a bylo dohodnuto vrácení vkladu do 30. 6. 1998. Fakticky byla vrácena dne 22. 9. 1997 částka 69 000 000 Kč a dohodou o změně podmínek ukončení vztahu ze dne 30. 6. 1998 bylo ujednáno vrácení částky 21 000 000 Kč do 30. 9. 1998, a to formou vzájemného započtení pohledávek. Vklad tak byl v plné výši vrácen. Správce daně smlouvy vyhodnotil jako smlouvy o úvěru a žalovaný se s ním ztotožnil. Vklad byl v krátké době v plné výši vrácen bez jakéhokoliv zhodnocení a úbytek majetku a jeho předání jinému subjektu bez pozitivního aspektu je popřením podstaty podnikání; za takové situace se nemůže jednat o úkon směřující k dosažení zisku, ale o úkon směřující ke snížení základu daně. Poskytnutím finančních prostředků bez požadování úroků, na které je právní nárok, je neoprávněným zkrácením příjmů. Proto správce daně důvodně smlouvu překvalifikoval na smlouvu o úvěru a zvýšil výnosy o částku 2 300 449 Kč odpovídající neuhrazeným úrokům. Při stanovení jejich výše v souladu s ust. § 502 obchodního zákoníku zvolil správce daně sazbu bankovní (140 % diskontní sazby ČNB) platnou v době poskytnutí finančních prostředků. K námitce, že podnikatel J. l. by podle vývoje hospodaření v předchozích letech dosahoval zisku, žalovaný poukázal na vykázané ztráty v letech 1996-1998, což odporuje představě úvahy o zisku z vložených prostředků, a nic by na tom nemohl změnit ani výslech navržených svědků. Zpráva o kontrole byla projednána se zástupcem daňového subjektu, kterému byl poskytnut čas vyžádaný k vyjádření. Veškerá vyjádření byla pojata do protokolů, aniž došlo ke zkrácení práv ve smyslu § 16 odst. 4 písm. f) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“). Jako důkaz se neosvědčily k vyjádření připojené zápisy z jednání valné hromady společnosti J. l., neboť z nich není zřejmé, proč se tichý společník na ztrátě nepodílel; nebylo postupováno podle uzavřených smluv. I z tohoto hlediska správce daně zhodnotil smlouvu o tichém společenství podle § 2 odst. 7 daňového řádu jako formálně realizovanou za účelem snížení základu daně, fakticky se jednalo o smlouvu o úvěru, s níž musí být spojeno dosažení úroků. Daňový subjekt ani zde neunesl důkazní břemeno k odstranění pochybností. Krajský soud v napadeném rozsudku k rozhodné žalobní námitce zaujal právní názor, že posouzení smluv o tichém společenství uzavřených se společností J. l. jako smluv o úvěru za užití ust. § 2 odst. 7 daňového řádu odpovídá zákonu. Vycházel přitom ze smluvních ujednání a ze skutečnosti ukončení smluv v krátké době po jejich uzavření a vrácení vkladů v plné výši. Obdobně jako žalovaný vycházel soud z toho, že u podnikatelského subjektu je třeba s poskytnutím prostředků spojovat předpoklad zisku a že je nerozhodné, zda jsou úroky ve skutečnosti vyžadovány. Z hlediska daňového jsou předmětem daně podle § 18 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů příjmy z veškeré činnosti a z nakládání s majetkem. Podle § 23 odst. 3 daňového zákona pak do základu daně je třeba zahrnout veškeré částky neoprávněně zkracující příjmy. K tomu došlo tím, že daňový subjekt poskytl finanční prostředky jiné společnosti, aniž by vyžadoval úrok, který vyžadovat mohl a měl. Navíc smlouva o úvěru nemusí obsahovat sjednání úroků. Soud zmínil, že je mu z úřední činnosti známo, že stejnému subjektu a stejným postupem poskytla finanční prostředky i jiná společnost, a k tomu poukázal na svůj rozsudek ve věci sp. zn. 10 Ca 134/2003. Zpráva o daňové kontrole byla řádně projednána, daňový subjekt se k ní mohl vyjádřit a jeho právo nebylo porušeno tím, že správce daně jeho vyjádření neakceptoval. Soud sdílí názor žalovaného o zbytečnosti provedení navržených výslechů, neboť by nevedly k objasnění věci, nehledě k tomu, že se jednalo o osoby uzavírající smlouvy zastírající skutečný stav věci, jejichž čestná prohlášení nesignalizovala potřebu výslechu. Soud neshledal tvrzený nedostatek součinnosti s daňovým subjektem v odvolacím řízení, neboť nebyly prováděny úkony součinnost vyžadující. Za nedůvodnou označil soud žalobní námitku vztahující se k porušení práva nahlížet do spisu. Soud tak shledal posouzení smluv za zákonný podklad pro doměření daně při dodržení procesních předpisů, a proto žalobu zamítl. Stěžovatel v kasační stížnosti namítá kasační důvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b), d) s. ř. s., a to nesprávné posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení, vady správního řízení, když skutková podstata, z níž správce daně i žalovaný vycházeli, nemá oporu ve spisech a při jejím zjišťování byl porušen zákon v ustanoveních o řízení před správním orgánem, a nakonec nedostatky odůvodnění rozhodnutí. 1) Konkrétně se soud nezabýval veškerou žalobní argumentací, a to zejména ve vztahu k námitce, že se žalovaný řádně nevypořádal s odvolacími důvody ve smyslu § 50 odst. 7 daňového řádu. Tuto kasační námitku opakuje stěžovatel i v odst. 12 kasační stížnosti a co do specifikace ostatních námitek poukazuje na žalobu. Rozhodnutí soudu z tohoto důvodu považuje za nepřezkoumatelné. 2) Soud v rozsudku buduje stejnou účelovou konstrukci jako žalovaný, podle níž nešlo o smlouvy o tichém společenství, a to jen proto, že brzy došlo k jejich ukončení. Soud akceptoval, že nebyly připuštěny výslechy svědků, přitom právě z navržených výpovědí by bylo možno zjistit úmysly smluvních stran. 3) Tvrzení soudu o možnosti vyloučení úroků podle § 263 obchodního zákoníku pomíjí, že úrok je pojmovým znakem smlouvy o úvěru, navíc je toto tvrzení v rozporu s jiným tvrzením soudu o nároku na poskytnutí úroku. Pokud by zákon umožňoval úvěr bez úroku, nemohl by neúročením být porušen zákon a nemohl by být na úrok nárok. Krajský soud tuto právní otázku posoudil nesprávně. 4) Tvrdí-li soud, že nesjednání úroku je bez vlivu na příkaz pro daňové orgány vyplývající z ust. § 23 odst. 3 daňového zákona, pak zapomněl uvést, jaká právem stanovená povinnost byla porušena. Zkrácení příjmů musí vyplývat z porušení nějaké povinnosti, kterou zákon stanoví. Soud nehodnotil, že úrok smluven nebyl a že nesmluvením úroku nelze zakrývat fakt, že úrok nebyl smluven a uhrazen. Vůle smluvit úrok zde chyběla, a tak nemohl být simulován žádný skutečný fakt ve smyslu § 2 odst. 7 daňového řádu. 5) Krajský soud nesprávně hodnotil tvrzení o nedostatku stanoviska správce daně k vyjádření daňového subjektu k daňové kontrole. Soud ani žalovaný neuvedl, kde ve spise je toto stanovisko uvedeno. K tomu stěžovatel odkazuje na nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 121/01, z něhož cituje. Správce daně postupoval v rozporu s ust. § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu a žalovaný v rozporu se zákonem tento postup akceptoval, namísto aby rozhodnutí správce daně zrušil. 6) Při hodnocení navržených důkazů - svědeckých výpovědí, žalovaný i soud předjímají, co by bylo obsahem těchto výpovědí a že by navržení svědci nevypovídali pravdivě. Takový závěr by byl možný jedině po provedení důkazu výpovědí svědků. Porušení § 31 odst. 4, § 8 odst. 1 a § 16 odst. 4 písm. c) daňového řádu bylo soudem přehlédnuto; takový postup není nestranným a nasvědčuje snaze vyhnout se hodnocení těchto důkazů. Žalovaný porušil zákon a soud tuto právní otázku posoudil nesprávně. 7) Soud vzal za prokázané tvrzení žalovaného o ztrátovosti společnosti, s níž byla uzavřena smlouva, a tím bagatelizoval skutečnost jejího tříletého zisku. Ze strany soudu