8 Afs 128/2005 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 128/2005- 126 - text 8 Afs 128/2005 - 126 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody a soudců JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. a Mgr. Jana Passera v právní věci žalobce: V. V., zastoupeného JUDr. Pavlem Vespalcem, advokátem se sídlem v Plzni, Na Jíkalce 13, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 5. 9. 2003, čj. 2368/110/2003 a čj. 2369/110/2003, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 27. 5. 2005, čj. 58 Ca 117/2003 - 83, takto: Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 27. 5. 2005, čj. 58 Ca 117/2003 - 83, se ruší a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: Rozhodnutími ze dne 5. 9. 2003, čj. 2368/110/2003 a čj. 2369/110/2003, žalovaný zamítl odvolání žalobce proti dodatečným platebním výměrům Finančního úřadu v Chebu ze dne 4. 11. 2002, čj. 75795/02/123910/1993 a čj. 75796/02/123910/1993, jimiž správce daně žalobci dodatečně vyměřil daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1999 ve výši 233 420 Kč a za zdaňovací období roku 2000 ve výši 110 165 Kč. Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného samostatnými žalobami dne 14. 11. 2003 u Krajského soudu v Plzni, přičemž krajský soud obě věci spojil ke společnému projednání a rozhodnutí. Žalobce v žalobách namítal neplatnost výzvy správce daně ze dne 1. 11. 2001, čj. 73174/01/123930/1102, neboť datum této výzvy je uvedeno na jiné straně než podpis příslušného pracovníka správce daně, v čemž žalobce spatřoval rozpor s ust. § 32 odst. 2 písm. b) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Správce daně podle žalobce dále překročil svou pravomoc, když v uvedené výzvě požadoval, aby žalobce předložil cenovou evidenci dle ust. § 11 zákona č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o cenách“). Výzva navíc obsahovala podle žalobce zmatečný požadavek, aby předložil inventarizaci peněžních prostředků a inventarizaci zásob, ačkoli soupisy z provedených fyzických inventur již žalobce předložil. Správce daně ve výzvě navíc neseznámil žalobce se svými pochybnostmi ohledně předložených záznamů a znemožnil mu tak navrhovat či předkládat důkazní prostředky, kterými by tyto pochybnosti vyvrátil. Ve výzvě není podle žalobce specifikováno období, k němuž se požadavky správce daně vztahují. Správce daně oznámil žalobci, že mu stanoví daňovou povinnost dle pomůcek dne 12. 6. 2002, aniž by vznesl konkrétní pochybnosti o vykázaných tržbách. Tento závěr je podle žalobce porušením povinnosti součinnosti při stanovení daně dle ust. § 2 odst. 9 daňového řádu. V tomto okamžiku správce daně zaujal stanovisko, že další řízení za účelem správného a úplného zjištění daně nepovede. Správce daně se rozhodl, že k vyměření daně použije pomůcek, aniž by respektoval prioritu způsobu stanovení daně dokazováním. Námitky proti postupu pracovníka správce daně zamítl v rozporu s ust. § 16 odst. 6 daňového řádu tentýž pracovník, jehož postup byl napadán. Zpráva o daňové kontrole nebyla podle žalobce řádně projednána, ale v podstatě byla žalobci jen dána k podpisu s tím, že mu tak bude znemožněno kontrolní zjištění doplnit a případně navrhnout další důkazní prostředky svědčící v jeho prospěch. Žalobce sdělil, že se k návrhu zprávy písemně vyjádří do 10 dnů, na tuto dobu tedy mělo být projednávání správy přerušeno a pokračováno až po vyjádření žalobce. Namísto toho správce daně v rozporu s ust. § 16 odst. 4 písm. f) daňového řádu daňovou kontrolu ukončil. Při stanovení základu daně správce daně podle žalobce nepoužil pomůcky, jak jsou definovány daňovým řádem, ale pouze neoprávněně navýšil příjmovou stránku, ve výdajích však vyšel zcela z účetních dokladů žalobce. Správce daně měl podle pomůcek stanovit nejen příjmy, ale i přiměřené náklady a dostát tak zákonem stanovené povinnosti přihlédnout ke všem okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt (ust. § 46 odst. 3 daňového řádu). Správce daně podle žalobce postupoval v rozporu s ust. § 31 odst. 2 daňového řádu, neboť ve věci v podstatě neprováděl dokazování, trval na nezákonných požadavcích a zavádějícími výzvami dosáhl stanovení daně podle pomůcek. Žalobce měl za to, že při výpočtu daňových základů pro rok 1999 a 2000 podle pomůcek správce daně zneužil správní uvážení, neboť postupoval v rozporu s pravidly formální logiky. Žalobce poukazoval na konkrétní příklady z vyměřovacích spisů, u nichž se správce daně při výpočtu přiměřené obchodní přirážky z rozdílu mezi nákupními a prodejními cenami u vybraných přijatých a vydaných faktur a jiných dokladů měl dopustit početních chyb při součtech jednotlivých položek, dále u některých položek měl uvést nesprávně nižší nákupní ceny, než odpovídalo skutečnosti, u některých položek měla být do prodejní ceny nesprávně zahrnuta i daň z přidané hodnoty, správce daně naopak nezohlednil slevy, které byly při prodeji poskytovány a jsou na použitých dokladech uvedeny. Žalobce dále namítal, že byla obchodní přirážka stanovena jako prostý aritmetický průměr jednotlivých rozdílů prodejních a nákupních cen u vybraných položek namísto toho, aby bylo pracováno s váženým průměrem obchodních přirážek u všech prodejních položek, a to dle jejich sortimentu a zastoupení. Správce daně tedy podle žalobce nesprávným výpočtem obchodní přirážky neoprávněně navýšil daň nad rámec mezí správní úvahy, která mu podle zákona přísluší. Výsledná daň je stanovena zcela v rozporu s realitou. Daňové spisy neobsahují úvahu správce daně, zda přihlédl i k okolnostem, z nichž plynou výhody pro daňový subjekt, ani žalovaný se tudíž nemohl s touto otázkou vyrovnat a nebyl tak schopen předmětné platební výměry přezkoumat v souladu s ust. § 50 odst. 5 daňového řádu v tom smyslu, zda byly dodrženy zákonné podmínky pro stanovení daně podle pomůcek. Žalobce v této souvislosti odkazoval na nález Ústavního soudu ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01. Pokud žalovaný v žalobou napadeném rozhodnutí sám uváděl, že daň nebylo v daném případě možné stanovit zcela přesně, měla být daň podle žalobce v souladu s ust. 31 odst. 7 daňového řádu sjednána. Ve vyměřovacím spise není nikde zmínka o tom, že by správce daně zjišťoval obvyklou obchodní přirážku u dalších obdobných subjektů, ačkoliv je to dle názoru žalobce jedna z podmínek pro stanovení daně podle pomůcek ve smyslu ust. § 31 odst. 6 daňového řádu. Žalovaný postupoval v rozporu s ust. § 50 odst. 5 daňového řádu, neboť nezkoumal naplnění všech zákonných podmínek pro stanovení daně podle pomůcek. Pouhé tvrzení žalovaného o nedodržení jednotlivých ustanovení zákona o účetnictví bez následného rozboru, jaký dopad měla tato skutečnost na výpočet daně, je nepřesvědčivé. Žalobce konečně rovněž namítal, že mu žalovaný odepřel možnost nahlédnout do předkládacích zpráv správce daně. Krajský soud v Plzni žaloby zamítl rozsudkem ze dne 27. 5. 2005, čj. 58 Ca 117/2003 - 83, přičemž rozsudek odůvodnil následujícím způsobem: Krajský soud konstatoval, že žalobcem napadaná výzva ze dne 1. 11. 2001 obsahuje datum ve svém úvodu a na konci pak vlastnoruční podpis příslušného pracovníka správce daně a otisk úředního razítka. Vzhledem k tomu, že výzva obsahuje jediné datum, je ho třeba považovat ve smyslu ust. § 32 odst. 2 písm. b) daňového řádu za datum podpisu napadeného rozhodnutí. Krajský soud rovněž neměl za to, že by správce daně překročil požadavkem na předložení cenové evidence svou pravomoc. Správce daně předmětnou výzvou nečinil úkon směřující ke kontrole cenové evidence ve smyslu ust. § 14 odst. 1 zákona o cenách, nýbrž požadoval předložení jednoho z důkazních prostředků způsobilých odstranit pochybnosti o výši marže a vykázaných tržeb žalobce, postupoval tedy v souladu s ust. § 16 odst. 2 písm. c) a § 31 odst. 9 daňového řádu. Požadavek správce daně na předložení inventarizace zásob hodnotil krajský soud jako zcela oprávněný, neboť žalobce měl podle ust. § 6 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v rozhodném znění (dále jen „zákon o účetnictví“) povinnost inventarizovat majetek a závazky, přičemž rozdíl mezi „inventurou“ a „inventarizací“ vyplývá z ust. § 29 a 30 zákona o účetnictví. Krajský soud dále odkázal na podrobnou argumentaci žalovaného v napadeném rozhodnutí. Předmětná výzva zřetelně ukládá žalobci předložení důkazních prostředků ke zdaňovacímu období roku 1999 a 2000, příslušné časové období je zde tedy konkrétně uvedeno. Krajský soud připomněl, že podáním daňových přiznání k dani z příjmů za uvedená období žalobce předestřel svá tvrzení o příjmech a výdajích a správnost těchto svých tvrzení byl žalobce povinen dle ust. § 31 odst. 9 daňového řádu prokázat. Z důkazních prostředků, které žalobce správci daně k prokázání těchto tvrzení předložil, zejména z účetnictví, vyplynuly pochybnosti o výši obchodních přirážek a tím i správnosti vykázaných příjmů, které správce daně podle krajského soudu pregn